НДС "по оплате" (А.М. Лавров, "Советник бухгалтера социальной сферы", N 9, сентябрь 2005 г.)

НДС "по оплате"

В редакцию поступает много вопросов по отражению в бухгалтерском (бюджетном) учете операций по начислению НДС в бюджет при реализации товаров, работ, услуг в случае применения учреждением учетной политики в части НДС "по оплате".

Согласно Инструкции по бюджетному учету (приказ Минфина России от 26.08.2004 N 70н) начисление покупателю оплаты за реализованные товары, работы, услуги отражается записью (помните, что используются 26-значные счета: по предпринимательской деятельности первые три знака - код администратора доходов, в остальных проставляются нули до последних девяти знаков, на которых мы и проведем все записи):

Дебет 2.205.03.560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит 2.401.01.130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Проводка формируется по методу начисления, то есть в момент регистрации операции по реализации товаров, работ, услуг.

С одной стороны, проводка отражает дебиторскую задолженность покупателя. С другой - формирование дохода по операции от реализации.

Если операция является объектом налогообложения НДС, то для начисления НДС следует формировать проводку:

Дебет 2.401.01.130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит 2.303.04.730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость" на сумму НДС.

С одной стороны, проводка отражает кредиторскую задолженность учреждения перед бюджетом в сумме НДС. С другой - формирует уменьшение доходов от операции по реализации на сумму НДС.

В итоге после отражения этих двух проводок на счете 2.401.01.130 формируется доход, "очищенный" от НДС.

"Очищение" дохода от НДС должно производиться по методу начисления, то есть в момент регистрации операции по реализации товаров, работ, услуг, и регламентируется Инструкцией по бюджетному учету.

Момент же начисления НДС в бюджет определяется учетной политикой учреждения в части НДС и регламентируется Налоговым кодексом РФ.

Если учетная политика учреждения в части НДС "по оплате", то в момент отгрузки товара, выполнения работы или оказания услуги производится запись:

Дебет 2.401.01.130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит 2.303.04.730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость".

Однако обязанность уплаты НДС может наступить в другом месяце или даже в другом году.

Для решения указанной проблемы обычно используется вспомогательный счет для учета отложенных налогов. Как правило, такой счет открывается в разделе расчетов с прочими кредиторами. Например, для хозрасчетной организации это субсчет счета 76. В плане счетов по Инструкции N 107н для бюджетных организаций это был субсчет счета 178.

По мнению автора для этой операции предлагается использовать для отложенных налогов счет 2.303.05.730 "Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет".

1. На сумму начисления дохода от реализации товаров, работ, услуг:

Дебет 2.205.03.560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит 2.401.01.130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

2. На сумму "отложенного" НДС, если налогоплательщик в учетной политике применяет при расчете НДС метод "по оплате":

Дебет 2.401.01.130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Кредит 2.303.05.730 "Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет"

Эти проводки формируются при регистрации доходов от реализации по методу начисления и формируют доход от операции, "очищенный" от НДС.

3. На сумму НДС, исчисленную в соответствии с главой 21 НК РФ:

Дебет 2.303.05.830 "Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет" в аналитике "отложенный" НДС

Кредит 2.303.04.730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость"

Проводка формируется в момент поступления оплаты за реализацию и отражает начисление НДС в бюджет.

4. Расчеты по налогу на добавленную стоимость осуществляются только через счет 2.303.04.000 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", уплачен НДС:

Дебет 2.303.04.830 "Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость"

Кредит 2.201.01.610 "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов"

Изменения порядка исчисления НДС с 1 января 2006 года

С 1 января 2006 года выбора в учетной политике для налогоплательщиков не будет - будет применяться при исчислении НДС только метод "по отгрузке". Это определено Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ. Данный закон кардинально меняет правила исчисления НДС не только в методе определения НДС. Для начисления НДС будет иметь значение фактическая передача товаров от продавца к покупателю. Пункт 4 ст. 166 НК РФ определяет, когда следует начислить НДС, - "по итогам налогового периода надо исчислить НДС по всем операциям, момент определения налоговой базы по которым относится к данному периоду", то есть в момент отгрузки. Здесь нельзя применить Гражданский кодекс РФ и правило перехода права собственности, допустим, если вы решили определить это право после оплаты.

Итак, с 1 января 2006 года всем учреждениям, которые исчисляли НДС "по оплате", придется считать налог по-новому - "по отгрузке".

Учесть переходный момент - он действует до 1 января 2008 года

По тем товарам, работам и услугам, которые отгружены (выполнены или оказаны) в 2005 году, но не оплачены к концу 2005 года, следует применить статью 2 Закона N 119-ФЗ. НДС по таким товарам, работам, услугам будет исчисляться по-старому - по мере того, как будут поступать деньги от покупателей в счет оплаты отгруженного товара, выполненных работ, оказанных услуг. В первом же налоговом периоде 2008 года весь НДС, который образовался по товарам, работам и услугам, отгруженным до 1 января 2006 года и не оплаченным до конца 2007 года, следует начислить к уплате в бюджет.

Проблема исчисления НДС с авансов также останется

С 1 января 2006 года текст 21-й главы претерпел изменения: вместо слова "аванса" внесена формулировка "оплата, частичная оплата в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав", а требование об уплате аванса перенесено из ст. 162 в ст. 154 НК РФ. Так что предоплата - это часть налоговой базы. Также внесены поправки и в ст. 167 НК РФ - день определения налоговой базы определяется в том числе и тем днем, когда поступила оплата в счет предстоящих поставок.

НДС с авансов не уплачивается в некоторых случаях

1. По организациям, получающим предоплату по товарам, работам и услугам, производство которых длится более шести месяцев, перечень товаров, работ и услуг определяется Правительством РФ.

2. Чтобы не исчислять НДС с предоплаты по товарам, работам и услугам, которые войдут в перечень, представляются в налоговую инспекцию:

- копия контракта с покупателем, заверенная руководителем и главным бухгалтером;

- документ, подтверждающий длительность производственного цикла товаров (работ, услуг), выданный федеральным органом исполнительной власти, который занимается правовым регулированием в сфере промышленного, оборонно-промышленного и топливно-энергетического комплексов.

3. С 1 января 2006 года НДС не будет начисляться с предоплаты по экспортируемым товарам.

Поправок по НДС много, и о них мы будем рассказывать в следующих номерах наших изданий.

Учет НДС с авансов

В хозрасчетных организациях также применяется промежуточный счет, НДС с авансов отражается вначале на счете 76 АВ, выписывается и отражается в книге продаж счет-фактура, данные вносятся в налоговую декларацию в строку "НДС с авансов".

Затем при реализации товара, работы, услуги по счету-фактуре производится запись в книгу продаж как основная реализация. Одновременно делается зачет аванса по ранее выданному счету-фактуре, который отражается в книге покупок. Это также непростая операция, требующая наладки программного обеспечения.

Письмо Минфина России от 10.08.2005 г. N 02-14-10а/2386

В рамках Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26 августа 2004 года N 70н, операции, связанные с получением аванса от покупателей (заказчиков) услуги (товара) и начислением НДС с полученных авансов, можно оформить следующими бухгалтерскими записями:

N п/п	Наименование операций	Код счета по дебету	Код счета по кредиту
1	Получение аванса от заказчика или покупателя услуги (товара)	2 20101 510	2 20503 660
2	Начисление НДС с аванса	2 20503 560	2 30304 730
3	Начисление всей суммы дохода по цене реализации услуги (товара)	2 20503 560	2 40101 130
4	Начисление НДС на сумму реализованной услуги (товара)	2 40101 130	2 30304 730
5	Зачтен НДС, начисленный с аванса	2 30304 830	2 20503 660

А.М. Лавров,

директор Департамента

Бюджетной политики

"Советник бухгалтера социальной сферы", N 9, сентябрь 2005 г.