Зачтем авансы в счет минимума (Н. Калохина, "Расчет", N 11, ноябрь 2005 г.)

Зачтем авансы в счет минимума

Фирмы на упрощенке весь год перечисляют авансы по единому налогу. А в конце года могут насчитать минимальный налог. Можно ли зачесть в счет него предыдущие авансы? Споры на эту тему с инспекторами не утихают уже давно. В конце концов дело дошло до выяснения отношений в Высшем Арбитражном Суде.

Один налог - два платежа

Если фирма работает на упрощенке по схеме "доходы минус расходы", то в конце года она может столкнуться с ситуацией, когда вместо единого должна будет заплатить в бюджет минимальный налог. Такое возможно в двух случаях. Первый - если исчисленный в общем порядке единый налог составляет меньше 1 процента от доходов. И второй - если по итогам налогового периода фирма получила убыток.

Причем знать заранее, с каким финансовым результатом закончится год, фирма не может. Зачастую бывает так, что поначалу дела у упрощенца идут хорошо. Бизнес процветает, и организация регулярно платит большие ежеквартальные авансовые платежи по единому налогу. Затем в конце года по каким-то причинам расходы резко увеличиваются. И, рассчитанные нарастающим итогом, в конце IV квартала становятся почти равными годовым доходам. Или даже превышают их.

В результате фирма рассчитывает минимальный налог, значение которого может оказаться, например, даже меньше, чем суммы уже перечисленных в бюджет авансовых платежей. Естественно, организация хочет зачесть авансы, уплаченные по единому налогу, в счет минимального налога. Но наталкивается на полное непонимание со стороны инспекторов.

Запрещая делать зачеты, налоговики объясняют свою позицию так. Зачет налогов возможен только в пределах одного бюджета (п. 4 ст. 78 НК). А единый и минимальный налоги поступают в разные бюджеты. Поэтому засчитать авансы по единому налогу в счет уплаты минимального налога нельзя. Фирма должна заплатить минимальный налог отдельно. А авансы по единому налогу она может или вернуть, или зачесть в счет уплаты будущих квартальных платежей по единому налогу (письмо УФНС по г. Москве от 9 ноября 2004 г. N 21-09/72180).

Позиция Минфина в этом вопросе мягче. Финансисты допускают возможность зачета. Но при одном условии. Если фирма согласует этот вопрос с территориальными органами Федерального казначейства (письмо Минфина от 15 июля 2004 г. N 03-03-05/2/50).

Бюджетный кодекс - не Налоговый

Однако логика чиновников не безупречна. Ибо в заботе об интересах бюджета они искусственно дополняют главу 26.2 Налогового кодекса новыми нюансами, почерпнутыми из Бюджетного кодекса. Ведь именно в нем, в статье 48, для единого и минимального налогов предусмотрены разные бюджеты.

В главе же 26.2 об этом ничего не сказано. А из ее буквального содержания следует, что минимальный налог есть не что иное, как способ расчета единого налога для особых случаев.

Так, Налоговый кодекс предусматривает две схемы исчисления единого налога. Какую надо выбрать - зависит от результатов хозяйственной деятельности на конец года. Если фирма отработала с прибылью, налог считают по общим правилам (ст. 346.21 НК) и называют единым. Если деятельность доходов не принесла, то налог рассчитывают особым образом (п. 6 ст. 346.18 НК) и полученный результат называют минимальным налогом. Но иная форма расчета не делает минимальный налог самостоятельным видом платежа. По смыслу он все равно остается подвидом единого налога.

А если так, то к нему в полной мере применим пункт 5 статьи 346.21 Налогового кодекса. В нем предусмотрено, что уплаченные авансовые платежи по единому налогу засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.

Кроме того, ссылка на статью 78 Налогового кодекса, которой инспекторы руководствуются в своих запретах, также несостоятельна. Заместитель начальника юридического отдела компании "Прадо-аудит" Елизавета Макарова так прокомментировала эту ситуацию: "Если общая норма права, в данном случае статья 78 Налогового кодекса, противоречит специальной норме, а именно статье 346.21 Налогового кодекса, то применяется специальная норма. На это неоднократно указывал Конституционный Суд, в частности, в своем определении от 5 октября 2000 г. N 199-О".

Учим налоговиков читать

Конечно, никакая, даже самая железная логика не заставит налоговиков изменить свои позиции. Их задача - пополнять бюджет и на провокации налогоплательщиков не поддаваться. В итоге "авансовый" спор упрощенцам приходится разрешать в суде. А из судов, к удовольствию фирм, приходят хорошие новости.

Так, по вопросу зачета авансовых платежей в счет минимального налога последнее время складывалась положительная арбитражная практика. Судьи считают, что отказ налоговиков зачитывать авансы на основании того, что зачисления идут в бюджеты разных уровней, противоречит статье 346.22 Налогового кодекса. Ведь в ней говорится только о том, что деньги по налогу зачисляются на счета Федерального казначейства, а потом распределяются по бюджетам всех уровней.

При этом никакого конкретного указания на то, что у авансов по единому налогу и у минимального налога разные бюджеты, нет (постановления ФАС Поволжского округа от 10 февраля 2005 г. N А72-6806/04-7/501 и Дальневосточного округа от 27 апреля 2005 г. N Ф03-А51/05-2/666). Кроме того, суды также согласны с позицией, что минимальный налог не является отдельным видом налога. А является лишь вариантом расчета единого налога в конкретной ситуации (постановление ФАС Уральского округа от 31 августа 2005 г. N Ф09-3738/05-С1).

А недавно аналогичное дело разбирали в Высшем Арбитражном Суде (постановление Президиума ВАС от 1 сентября 2005 г. N 5767/05). Решение судей логически завершило всю историю. В своем постановлении они подтвердили, что упрощенцы имеют полное право на зачет ранее уплаченных авансовых платежей по единому налогу в счет минимального. Высшие арбитры рассуждали так же, как их коллеги из окружных судов: минимальный налог является формой расчета единого налога. Поэтому авансы, которые фирма вносила в течение года, имеют к этому налогу самое прямое отношение. Соответственно их можно включать в счет оплаты единого налога (п. 5 ст. 346.21 НК).

Н. Калохина

"Расчет", N 11, ноябрь 2005 г.