Правосудие - лучше меньше, но лучше? (Э. Цыганков, Э. Пятахин, "эж-ЮРИСТ", N 42, октябрь 2005 г.)

Правосудие - лучше меньше, но лучше?

Плоды законотворчества зачастую сродни явлению абстракционизма, в том смысле, что каждый ознакомившийся с таким произведением может увидеть в нем то, что хотел бы увидеть. Темное пятно (во всех смыслах этого выражения) - хорошее начало для дальнейшего буйства фантазии!

К шедеврам законодательного абстракционизма в полной мере можно отнести законопроект "О внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ и признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов РФ в связи с осуществлением мер по совершенствованию административных процедур урегулирования споров", обсуждение которого в среде юридического сообщества показало всю его широту и многогранность.

Одной только фразы, добавляемой в текст статьи 140 НК РФ, оказалось достаточно, чтобы провозгласить введение института примирительных процедур в сферу налоговых правоотношений основной идеей законопроекта. Развернулась широкая дискуссия с детализацией процедур, примерами из других отраслей права и ссылками на зарубежный опыт. Однако в итоге обсуждение свелось к единому мнению, что одной только фразы явно недостаточно для наступления светлой эры примирения.

Оптимальное взаимодействие публичного и частного права невозможно без глубокого и детального анализа условий такого взаимодействия и его последствий. Использование инструментов гражданского права ("соглашения и другие примирительные процедуры") в сфере публичных правоотношений должно иметь необходимые и достаточные ограничения, а также получить более подробную регламентацию. Так же как и обоснование равенства публично-правового статуса организации и индивидуального предпринимателя в качестве субъекта (административной по сути) ответственности за налоговое правонарушение не должно ограничиваться ссылками на положения гражданского законодательства. По поводу зарубежного опыта возникает неутолимое желание сделать маленькое отступление.

Первое, хорошо там, где нас нет! Второе, если "там" в общем и целом хорошо, то это совершенно не означает, что для "нашего хорошо" достаточно переписать "тамошнее" законодательство.

Третье, давно пора перестать сомневаться в своих способностях к созданию "хорошего" и даже "лучшего". Для другой части юридического сообщества в качестве основной идеи законопроекта привиделось желание его авторов приостановить самостийное развитие налогового законодательства и вернуть его в родное лоно административных отношений.

Вместе с тем более внимательный анализ текста законопроекта и прилагаемой к нему пояснительной записки развеял радужные надежды на присутствие в данном документе системного подхода к рассматриваемым вопросам.

1 Не выдерживает критики теоретическое обоснование в необходимости законопроекта. "Перегруз" арбитражных судов может являться только дополнительным аргументом, свидетельствующим о негативных последствиях недоработок, допущенных законодателем.

В свою очередь, налоговые органы, ссылаясь на непомерное увеличение административной нагрузки и необходимость структурных преобразований, потребуют соответствующего увеличения финансирования на сумму не меньшую, чем в настоящее время требуется для расширения судейского корпуса. "Перегруз" системы арбитражных судов был "запрограммирован" в момент появления НК РФ. С одной стороны, введение норм, предусматривающих взыскание налоговых санкций в порядке искового судопроизводства и по инициативе налоговых органов, являлось ответной реакцией на чрезмерную фискальность предыдущего законодательства, а с другой стороны, эти положения Кодекса следовали культивируемой во время его принятия исключительности и самобытности отношений в сфере налогообложения. Тем более что на тот период административное законодательство, как и теория административного права, находилось в весьма плачевном состоянии. Ситуация и сейчас обстоит не намного лучше. Однако всему свое время. Налоговый кодекс появился в период глобальных перемен, творческих экспериментов и революционного недоверия ко всему стабильному, консервативному и системному. И надо отдать должное его разработчикам, которым по большинству принципиальных вопросов удалось поставить налоговые отношения на устойчивые правовые рельсы.

Думается, что на сегодняшний день уже пришла пора собирать камни. Законодательные нововведения должны носить комплексный и системный характер. Необходимо обобщение и уменьшение существующего огромного массива нормативных актов за счет таких известных процедур, как кодификация и унификация.

Безусловно, необходимо учитывать специфику и важность отношений в сфере налогообложения. Вместе с тем эти качества не должны стать преградой на пути унификации налогового и административного законодательства.

2 Порядок взыскания налоговых санкций (административных по своей природе) должен соответствовать порядку взыскания санкций за административное правонарушение, без каких-либо количественных ограничений.

Нельзя согласиться с выводами, представленными в пояснительной записке к законопроекту, о том, что малозначительность правонарушения исключает спор о праве.

Каких-либо обоснований относительно предлагаемых количественных показателей в пояснительной записке нет. Вместе с тем значительность суммы штрафа в размере 5000 рублей по каждому налогу для физических лиц и 50 000 рублей по каждому налогу для организаций будет меняться в зависимости от материального положения налогоплательщика. При этом возникает парадоксальная ситуация, когда лицо, нарушившее налоговое законодательство в "значительных" масштабах, оказывается в более выгодном положении, чем "мелкий" правонарушитель.

Кроме того, жесткая привязка суммы штрафа к конкретному виду налога подразумевает, что речь в основном идет об ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату налога. При наличии возражений со стороны налогоплательщика применение этой статьи НК не может обойтись без спора о праве. Другое дело, когда речь идет о нарушении налогоплательщиком процессуальных по своему характеру процедур (соблюдение срока подачи заявления о постановке на учет, представления налоговой декларации, представления сведений об открытии или закрытии счета или документов, необходимых для осуществления налогового контроля, и т.д.). В этом случае чаще всего достаточно установить факт нарушения закрепленного законом предписания. С такими правонарушениями налоговые органы вполне могут справиться самостоятельно.

В этой связи напрашивается вывод об ином критерии разграничения "подведомственности" дел о налоговых правонарушениях.

Во-первых, КоАП РФ по одной и той же категории административных правонарушений применяет дифференцированный подход в выборе органа, уполномоченного рассматривать дела об административных правонарушениях. Во многих случаях таким органом является суд. Следовательно, применение административного порядка взыскания налоговых санкций вовсе не означает, что уполномоченным органом по таким делам должна быть исключительно вышестоящая инстанция налоговой службы.

Во-вторых, исходя из основополагающего постулата Конституции России о том, что правосудие в нашей стране осуществляется только судом, логично предположить, что именно суд должен рассматривать дела о налоговых правонарушениях, в ходе которых возникает спор о праве. В противном случае необходимо уточнить значение понятия "правосудие".

Если с первой категорией дел (при рассмотрении которых не возникает спора о праве) все достаточно ясно и отсутствуют какие-либо преграды для дальнейшей унификации налогового и административного законодательства, то о судьбе второй категории налоговых правонарушений необходимо задуматься. На повестку дня могут быть поставлены вопросы о специфики налогового законодательства, о развитии административного судопроизводства, о создании специализированных судов и т.д. Главное, необходимо помнить, что в любом случае такие дела должен рассматривать судья.

3 Реальной причиной, способствующей необоснованной загрузке судебных органов, является особый статус налоговых доначислений и пеней, предполагающий их бесспорное изъятие у налогоплательщика.

Можно предположить, что совмещение практических и правовых позиций может быть достигнуто в случае, когда налоговые доначисления, пени, а также налоговые санкции будут взыскиваться в бесспорном порядке только при условии отсутствия обоснованных возражений налогоплательщика, представленных в установленные законом сроки, то есть при отсутствии спора о праве.

В этой связи значение досудебных процедур урегулирования спора как раз и состоит в определении спора о праве. Наличие разногласий и решимость отстаивать свое мнение в суде, преодолевающая риск потери средств, уплаченных в качестве госпошлины, являются достаточными основаниями предполагать присутствие спора о праве. Создание дополнительных препятствий на пути налогоплательщика к правосудию чревато правовыми, организационными и финансовыми потерями, в том числе и для публичного интереса. Что касается внесудебного рассмотрения спора о праве, то в данном случае необходимо снова вернуться к постулатам Конституции или значению понятия "правосудие".

Э. Цыганков,

к.ю.н., государственный советник РФ I Класса

Реалии сегодняшнего дня таковы, что арбитражные суды перегружены спорами с участием налоговых органов, а это само по себе отрицательно сказывается в первую очередь на качестве правосудия в целом.

Пытаясь найти выход, многие авторы предлагают перенести основную тяжесть налоговых споров на всевозможные внесудебные процедуры, которые бы обеспечили их дружественное рассмотрение.

А возможно ли это на практике?

Проанализируем уже существующий внесудебный механизм.

Конечно, рассмотрение спора вне рамок суда не облагается пошлиной, в нем меньше процессуальных тонкостей. На первый взгляд такой порядок кажется более предпочтительным для мелкого и среднего бизнеса, который не имеет в своем штате квалифицированных налоговых юристов (аудиторов) и не может привлечь таких специалистов со стороны.

В действительности же приходится констатировать, что существующая система внесудебного рассмотрения налоговых споров неэффективна и необъективна.

Основная причина недееспособности существующего внесудебного механизма урегулирования налоговых споров видится в первую очередь в организации работы самих налоговых органов. Вернее, в применяемых на практике критериях оценки их работы.

Важнейшим из этих критериев всегда являлись суммы доначислений по результатам проверки. Если таковые имеются, то считается, что проверяющий, инспекция, управление в целом работают хорошо, грамотно, профессионально, "в строгом соответствии с действующим законодательством выполняют свою главную миссию - пополнение бюджета".

За многие годы работы в сознании у налоговиков выработался так называемый "хватательный рефлекс", когда доначисления по материалам проверки должны быть любой ценой. Иначе - нельзя! Проверяющий, вернувшийся с проверки с "пустым" актом, автоматически зачисляется руководством в ранг бездельников, которые не справляются со своими должностными обязанностями.

При таком положении вещей вообще неуместно говорить о том, что налоговиками будут услышаны какие-либо возражения плательщика. Посудите сами. Возражения по материалу проверки рассматриваются самими же проверяющими с участием руководства инспекции и иных заинтересованных служб. Естественно, проверяющий сделает все от него зависящее, чтобы доказать правоту изложенных им же в акте проверки выводов.

Теперь рассмотрим ситуацию, когда плательщик подает жалобу в вышестоящий налоговый орган.

Несомненно, этот самый орган, будь то управление или министерство, также является частью единой фискальной системы и сам заинтересован в "пополнении бюджета". Указанное просто не может не отразиться на результатах рассмотрения жалобы.

Также на эффективность обжалования оказывают свое негативное влияние и иные факторы, связанные в том числе и со спецификой работы управленческого звена.

Это в первую очередь так называемая "честь мундира". Вышестоящая инспекция, как правило, видит нарушения закона, но, защищая мундир, оставляет жалобу без удовлетворения. В итоге такого рода порука является своеобразным стимулом для последующих нарушений.

Не следует забывать, что на вышестоящие налоговые органы возложены функции организации контрольной работы подчиненных инспекций.

То есть любое вышестоящее налоговое образование формирует практику работы, направляя на места многочисленные письма и указания, которые не всегда соотносятся с законодательством, но в полной мере отражают позицию министерства или управления по затрагиваемому вопросу.

Естественно, и жалоба на инспекцию, действующую согласно поименованным указаниям, останется без удовлетворения.

Необходимо также учитывать и "Ее Величество - Отчетность". Никому не хочется попасть под критику по причине слишком большого количества удовлетворенных жалоб. Логика проста: если, скажем, областное налоговое управление удовлетворяет много жалоб, значит, инспекции на местах совершают много нарушений, плохо работают, следовательно, виновато само управление, которое не может научить подчиненных.

В итоге приходится констатировать, что эффективность внесудебного порядка рассмотрения налоговых споров представляется весьма и весьма сомнительной.

Однако считаю, что ситуацию можно хоть немного, но изменить к лучшему.

Для этого в первую очередь необходимо в корне поменять критерии оценки работы налоговых органов, поставив во главу угла не пресловутое "пополнение бюджета", а соблюдение налогового законодательства на вверенной территории.

Существующий размер оплаты труда налоговиков также не делает эту службу сколько-нибудь престижной.

В инспекциях практически не осталось квалифицированных специалистов. Такое положение дел в немалой степени способствует как возникновению самих споров, так и низкой эффективности их внесудебного урегулирования.

Следующее, на чем хочется заострить внимание, - установление реальной ответственности (в первую очередь административной, финансовой) налоговых инспекций и их руководителей за законность принимаемых решений, в том числе и по жалобам. Уже давно назрела необходимость четко и ясно законодательно возложить на налоговые органы обязанность по уплате государственной пошлины при обращении в суд.

Указанное сделает затруднительным отказывать в удовлетворении жалобы только по "политическим" соображениям, с дежурной ссылкой "пусть будет, как суд решит".

Думается, что также возможно законодательно увеличить срок для представления налогоплательщиком возражений по результатам проверок и жалоб (исков) на решения, вынесенные по их результатам. При этом возражения по результатам налоговых проверок должны рассматриваться только вышестоящими налоговыми органами (специально созданными подразделениями при них, которые напрямую подчинялись бы руководителю межрегиональных (окружных) налоговых органов).

Было бы целесообразно непосредственно в законе предусмотреть четкий перечень процессуальных нарушений, которые будут являться безусловным основанием для отмены решения налогового органа.

И наконец, необходимо отдавать себе отчет в том, что никакая, пусть даже самая развитая, процедура внесудебного урегулирования не в состоянии заменить собой суд.

Учитывая высокую степень нагрузки на арбитражный суд, которую создают налоговые споры, представляется возможным и необходимым создание специальных административных судов. Использование иного, дружественного порядка урегулирования налоговых споров, на мой взгляд, в настоящее время не принесет желаемых результатов, так как к этому еще не готовы ни фискальные службы, ни сами налогоплательщики.

Э. Пятахин,

адвокат НП АБ "Пронин и партнеры", г. Тамбов

"эж-ЮРИСТ", N 42, октябрь 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Зайцев Р. Особенности административного судопроизводства/ ЭЖ-Юрист. N 38. 2002. Окт.

*(2) Козак Д.Н. Суд в современном мире: проблемы и перспективы // Российская юстиция. N 9. 2001.