Налоговые проблемы нефинансовых активов (Н.А. Викторова, "Бюджетный учет", N 10, октябрь 2005 г.)

Налоговые проблемы нефинансовых активов

Большинство вопросов по формированию налогооблагаемой базы по налогу на прибыль касаются ситуаций, когда амортизируемое имущество, приобретенное учреждением за счет внебюджетных источников, используется и в предпринимательской, и в уставной деятельности. Мы обратились за разъяснениями по данному вопросу к налоговому аналитику Н.А. Викторовой.

Постулаты Налогового кодекса

Основные средства, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности стоимостью более десяти тысяч рублей и сроком полезного использования более 12 месяцев - амортизируемое имущество (п. 1 ст. 256 НК РФ). Если учреждение использует такое имущество в предпринимательской деятельности, то сможет уменьшать на суммы амортизационных отчислений налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Основание - пункт 1 статьи 321.1 Налогового кодекса. В нем сказано, что налогооблагаемая база по прибыли бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Взгляд Минфина

В своем письме от 30 декабря 2004 г. N 03-03-01-04/4/31 Минфин России подробно рассмотрел пункт 4 статьи 321.1 Налогового кодекса. Там говорится о том, что к расходам при расчете налога на прибыль следует относить амортизационные отчисления по тем основным средствам, которые приобретены на средства от коммерческой деятельности и используются для осуществления этой деятельности.

Приведем дословную цитату из этого письма: "учитывая, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 256 и пунктом 4 статьи 321.1 Кодекса (Налогового - прим. ред.) имущество бюджетных организаций, находящееся у них в оперативном управлении, но приобретенное в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемое для осуществления такой деятельности, признается амортизируемым, суммы начисленной по такому имуществу амортизации учитываются при формировании налоговой базы для исчисления налога на прибыль".

Ни о каком пропорциональном разделении сумм амортизации между бюджетными и внебюджетными расходами в письме речь не идет. Такому распределению подлежат исключительно те расходы, которые поименованы в пункте 3 статьи 321.1 Налогового кодекса. Амортизационные отчисления в ней не поименованы.

Кроме того, для того чтобы расходы (в данном случае - амортизационные начисления) были пропорционально распределены между бюджетной и внебюджетной деятельностью, необходимо, чтобы их финансирование было предусмотрено за счет двух источников. Стоимость основного средства нельзя распределять между бюджетной и внебюджетной деятельностью (подробности в "Бюджетном учете" N 4/2005, стр. 17), следовательно, и амортизационные начисления не могут быть распределены.

Реализация недоамортизированного имущества

Иногда учреждения продают основные средства, не полностью амортизированные. Этот момент статья 321.1 НК РФ, посвященная бюджетным учреждениям, не описывает. Но это не означает, что остаточная стоимость основного средства не будет уменьшать налог на прибыль.

Бюджетные учреждения определяют доходы и расходы в соответствии с гл. 25 НК РФ. В ней сказано, что расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, следует включать в состав внереализационных расходов (подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). Это правило распространяется на всех: и на коммерческие организации, и на бюджетные учреждения.

Н.А. Викторова,

налоговый аналитик

"Бюджетный учет", N 10, октябрь 2005 г.