Вход
- Главная
- Комментарий к Федеральному закону от 22.07.2005 N 118-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" и Федеральному закону от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (С.А. Верещагин, Г.Ю. Касьянова, М.В. Щеренко, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 10, 11, октябрь, ноябрь 2005 г.)
Комментарий к Федеральному закону от 22.07.2005 N 118-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" и Федеральному закону от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (С.А. Верещагин, Г.Ю. Касьянова, М.В. Щеренко, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 10, 11, октябрь, ноябрь 2005 г.)
-
Комментарий к Федеральному закону от 22.07.2005 N 118-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" и Федеральному закону от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (С.А. Верещагин, Г.Ю. Касьянова, М.В. Щеренко, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 10, 11, октябрь, ноябрь 2005 г.)
-
Общий комментарий к изменениям в обложении НДС
-
3. Основные изменения, внесенные Федеральными законами N 118-ФЗ и N 119-ФЗ в порядок исчисления и принятия к вычету НДС
Комментарий к Федеральному закону от 22.07.2005 N 118-ФЗ
"О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового
кодекса Российской Федерации" и Федеральному закону от
22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21
части второй Налогового кодекса Российской Федерации и
о признании утратившими силу отдельных положений актов
законодательства Российской Федерации о налогах и сборах"
Общий комментарий к изменениям в обложении НДС
1. Порядок вступления в силу изменений, внесенных в главу 21 НК РФ
Федеральными законами от 22.07.2005 N 118-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 118-ФЗ) и от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ) внесены изменения в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), которые вступают в силу в разные сроки.
Законом N 118-ФЗ урегулирован порядок исчисления НДС при различных формах реорганизации организаций. Этот Закон вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по НДС (с 1 сентября - для налогоплательщиков, у которых налоговый период равен месяцу, и с 1 октября - для налогоплательщиков, у которых налоговый период равен кварталу). Обращаем внимание читателей журнала на то, что действие Закона N 118-ФЗ распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.
Придание отдельным нововведениям обратной силы может доставить налогоплательщикам определенные неудобства ввиду того, что после вступления соответствующих положений Закона N 118-ФЗ в силу многие статьи НК РФ будут действовать в новой редакции и распространять свое действие на прошедшие периоды. Иными словами, налогоплательщики действовали и сдавали отчетность во время действия одной редакции НК РФ, а придание положениям закона обратной силы может означать, что действовать надо было по-другому. Соответственно возникает вопрос об уточнении налоговых обязательств.
Итак, если изменения, внесенные в налоговое законодательство, улучшают положение организации как налогоплательщика, то она должна представить в налоговую инспекцию уточненные расчеты по авансовым платежам за текущий год. Если организация считает, что изменения, внесенные в налоговое законодательство, ухудшают ее положение, то уточнять ничего не надо (поскольку принятие подобных изменений противоречит п. 2 ст. 5 НК РФ), но следует быть готовым к спору с налоговой инспекцией.
Часть изменений, внесенных Законом N 119-ФЗ, вступит в силу с 1 января 2006 года, в частности положения, касающиеся:
- определения места реализации работ (услуг);
- освобождения от уплаты НДС;
- определения налоговой базы.
Уточнен перечень операций, не подлежащих налогообложению, а также операций, подлежащих обложению по налоговой ставке в размере 0%. Пересмотрен и порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке в размере 0%.
С 1 января 2006 года моментом определения налоговой базы по общему правилу будет являться наиболее ранняя из следующих дат:
- день отгрузки товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав;
- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Не в пользу налогоплательщиков решен вопрос о необходимости восстановления принятого к вычету НДС в следующих случаях:
1) при передаче имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;
2) при переходе налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения или на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
Напомним читателям журнала, что до настоящего времени вышеуказанные случаи не были урегулированы законодательством, а судебная практика сложилась в пользу налогоплательщиков. Суды указывали, что действующее законодательство не содержит обязанности восстанавливать НДС в данных случаях. С 2006 года НДС придется восстанавливать.
С 1 января 2006 года также вступают в силу положения, касающиеся порядка исчисления и уплаты НДС при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) и договором доверительного управления имуществом.
Отдельные положения Закона N 119-ФЗ вступят в силу только с 1 января 2007 года. Это, в частности, норма, касающаяся уточнения порядка возмещения НДС. С 1 января 2007 года утрачивают силу некоторые действующие в настоящее время положения, регламентирующие в том числе порядок возмещения НДС (фактически Закон N 119-ФЗ вводит новую редакцию ст. 176 НК РФ).
Кроме того, Законом N 119-ФЗ установлен ряд переходных положений, связанных с моментом определения налоговой базы.
2. Изменения, внесенные в главу 21 НК РФ Законами N 118-ФЗ и N 119-ФЗ
/--------------------------------------------------------------------------------------------------\
| 2. Изменения, внесенные в главу 21 НК РФ Законами N 118-ФЗ и N 119-ФЗ |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Статья НК| Что изменилось | Комментарий |Дата вступления из-|
|РФ, в кото-| | |менений в силу /|
|рую внесены| | |Каким нормативным|
|изменения | | |актом внесены изме-|
| | | |нения |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
| 1 | 2 | 3 | 4 |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Постановка на учет в качестве налогоплательщика |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|ст. 144 |Иностранные организации, имеющее|О своем выборе иностранные|с 01.01.2006 Закон|
| |на территории Российской Федера-|организации обязаны письменно|N 119-ФЗ |
| |ции несколько подразделений|уведомить налоговые органы по| |
| |(представительств, отделений)|месту нахождения своих подраз-| |
| |смогут самостоятельно выбирать|делений, зарегистрированных на| |
| |подразделение, по месту налого-|территории Российской Федерации| |
| |вой регистрации которого они| | |
| |будут представлять налоговые| | |
| |рации и уплачивать НДС в целом| | |
| |по операциям всех находящихся на| | |
| |территории Российской Федерации| | |
| |подразделений | | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|п. 1, 4 и 5|Можно будет получить право на|Эта же сумма должна быть|с 01.01.2006 Закон|
|ст. 145 |освобождение от исполнения|подтверждена по истечении 12|N 119-ФЗ |
| |обязанностей налогоплательщика,|календарных месяцев согласно| |
| |связанных с исчислением и уплат|п. 4 ст. 145 НК РФ. Если она| |
| |НДС, если за три предшествующих|будет не подтверждена, налого-| |
| |последовательных календарных|плательщик утратит право на| |
| |месяца сумма выручки от|освобождения от обязанностей| |
| |реализации без учета НДС не|налогоплательщика (п. 5 ст. 145| |
| |превысил совокупности 2 млн руб.|НК РФ) | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Объект налогообложения |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|пп. 7 п. 2|В целях исчисления НДС не|Эти изменения введены в связи с|с 01.09.2005 - для|
|ст. 146 |признается объектом налогообло-|общим уточнением подхода зако-|налогоплательщиков, |
| |жения передача имущественных|нодателей к решению рассматри-|которые подают дек-|
| |прав организации ее правопреем-|ваемой проблемы |ларации по НДС еже- |
| |нику (правопреемникам) | |месячно; |
| | | |с 01.10.2005 - для|
| | | |налогоплательщиков, |
| | | |которые подают по|
| | | |НДС ежеквартально;|
| | | |данная норма распро-|
| | | |страняется на право-|
| | | |отношения, возникшие|
| | | |с 01.01.2005 Закон|
| | | |N 118-ФЗ |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Место реализации работ (услуг) |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|п. 1 ст. 148|В целях исчисления НДС местом|Местом реализации услуг также|с 01.01.2006 Закон|
| |реализации работ (слуг) по|признается территория Российс-|N 119-ФЗ |
| |сравнению с ранее действовавшим|кой Федерации, если транспорт-| |
| |порядком будет дополнительно|ные средства по договору стра-| |
| |признаваться территория Российс-|хования, предлагающему перевоз-| |
| |кой Федерации, если: |ку (транспортировку) на этих| |
| |1) услуги по аренде связаны|транспортных средствах, предос-| |
| |непосредственно с недвижимым|тавляются российскими организа-| |
| |имуществом (за исключением|циями и индивидуальными пред-| |
| |воздушных, морских судов и судов|принимателями и пункт отправле-| |
| |внутреннего плавания, а также|ния (или) пункт назначения на-| |
| |космических объектов),|ходятся на территории Российс-| |
| |находящимся на территории|кой Федерации. При этом транс-| |
| |Российской Федерации (пп. 1 п. 1|портными средствами признаются| |
| |ст. НК РФ); |воздушные, морские суда и суда| |
| |2) работы (услуги) связаны|внутреннего плавания, исполь-| |
| |непосредственно с движимым|зуемые для перевозок товаров и| |
| |имуществом воздушными, морскими|(или) пассажиров водным (морс-| |
| |судами и судами внутреннего|ким, речным), воздушным транс-| |
| |плавания, находящимися на|портом (пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК| |
| |территории Российской Федерации.|РФ) | |
| |К таким работам (услугам)| | |
| |относятся, в частности, монтаж,| | |
| |сборка, переработка, обработка,| | |
| |ремонт и техническое| | |
| |обслуживание (пп. 2 п. 1 ст. 148| | |
| |НК РФ); | | |
| |3) услуги фактически оказываются| | |
| |на территории Российской| | |
| |Федерации в сфере обучения| | |
| |(пп. 3 п. 1 ст. 148 НК РФ); | | |
| |4) услуги по перевозке и (или)| | |
| |транспортировке, а также услуги| | |
| |(работы), непосредственно| | |
| |связанные с перевозкой и (или)| | |
| |транспортировкой [за исключением| | |
| |услуг (работ), непосредственно| | |
| |связанных с перевозкой и (или)| | |
| |транспортировкой товаров, поме-| | |
| |щенных под таможенный режим| | |
| |международного таможенного тран-| | |
| |зита], оказываются (выполняются)| | |
| |российскими организациями или| | |
| |индивидуальными предпринимателя-| | |
| |ми в случае, если пункт| | |
| |отправления и (или) пункт| | |
| |назначения находится на терри-| | |
| |тории Российской Федерации| | |
| |(пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ); | | |
| |5) услуги (работы), непосредст-| | |
| |венно связанные с перевозкой и| | |
| |транспортировкой товаров, поме-| | |
| |щенных под таможенный режим меж-| | |
| |дународного транзита, оказывают-| | |
| |ся (выполняются) организациями| | |
| |или индивидуальными предпринима-| | |
| |телями, местом осуществления| | |
| |деятельности которых признается| | |
| |территория Российской Федерации| | |
| |(пп. 4.2 п. 1 ст. 148 НК РФ) | | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|пп. 4 ст.|Уточнен порядок определения мес-|При этом из перечня ситуаций,|с 01.01.2006 Закон|
|148 |та осуществления деятельности|при которых применяются правила|N 119-ФЗ |
| |покупателя. При этом изменен|установленные пп. 4 п. 1| |
| |перечень ситуаций, при которых|ст. 148 НК РФ, исключены: | |
| |применяются правила, установле-|- оказание услуг по обслужива-| |
| |нные пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.|нию воздушных судов, включая| |
| |Дополнительно в него включены: |аэронавигационное обслуживание,| |
| |- передача, представление патен-|непосредственно в российских| |
| |тов, лицензий, торговых марок,|аэропортах и воздушном прост-| |
| |авторских прав или иных|ранстве Российской Федерации; | |
| |аналогичных прав; |- выполнение работ (оказание| |
| |- оказание услуг (выполнение ра-|услуг, включая услуги по ремон-| |
| |бот) по разработке программ для|ту) по обслуживанию морских су-| |
| |ЭВМ и баз данных (программных|дов и судов внутреннего плава-| |
| |средств и информационных продук-|ния в период стоянки в портах| |
| |тов вычислительной техники), их|(все виды портовых судов, услу-| |
| |адаптации и морсификации; |ги судов портового флота), а| |
| |- оказание маркетинговых услуг |также при лоцманской проводке | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 1.1 ст.|Введен перечень ситуаций, при|В целях исчисления НДС местом|с 01.01.2006 Закон|
|148 |которых территория Российской|реализации работ (услуг) не|N 119-ФЗ |
| |Федерации не признается местом|признается территория Российс-| |
| |реализации работ (услуг |кой Федерации, если: | |
| | |1) работы (услуги) связаны| |
| | |непосредственно с недвижимым| |
| | |имуществом (за исключением воз-| |
| | |душных, морских судов и судов| |
| | |внутреннего плавания, а также| |
| | |космических объектов), находя-| |
| | |щимися за пределами территории| |
| | |Российской Федерации. К таким| |
| | |работам (услугам), в частности,| |
| | |относятся строительные, монтаж-| |
| | |ные, строительно-монтажные, ре-| |
| | |монтные, реставрационные рабо-| |
| | |ты, работы по озеленению, услу-| |
| | |ги по аренде; | |
| | |2) работы (услуги) связаны| |
| | |непосредственно с находящимися| |
| | |за пределами Российской Федера-| |
| | |ции движимым имуществом, а| |
| | |также находящимися за пределами| |
| | |территории Российской Федерации| |
| | |воздушными, морскими судами и| |
| | |судами внутреннего плавания. К| |
| | |таким работам (услугам) отно-| |
| | |сятся, в частности, монтаж,| |
| | |сборка, переработка, обработка,| |
| | |ремонт, техническое обслужива-| |
| | |ние; | |
| | |3) услуги фактически оказывают-| |
| | |ся за пределами территории Рос-| |
| | |сийской Федерации в сфере куль-| |
| | |туры, искусства, образования| |
| | |(обучения), физической культу-| |
| | |ры, туризма, отдыха и спорта; | |
| | |4) покупатель работ (услуг) не| |
| | |осуществляет деятельность на| |
| | |территории Российской Федера-| |
| | |ции. Положение применяется при| |
| | |выполнении тех видов работ и| |
| | |услуг, которые перечислены в| |
| | |пп. 4 п. 2 ст. 148 НК РФ; | |
| | |5) услуги по перевозке| |
| | |(транспортировке) и услуги| |
| | |(работы), непосредственно свя-| |
| | |занные с перевозкой, транспор-| |
| | |тировкой, фрахтованием, не пе-| |
| | |речислены в пп. 4.1 и 4.2 п. 1| |
| | |ст. 148 НК РФ | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|п. 2 ст. 149|От налогообложения будет освобо-|Это изменение устраняет сущест-|с 01.01.2006 Закон|
| |ждаться реализация (а также пе-|вовавший до этого пробел в за-|N 119-ФЗ |
| |редача, выполнение, оказание для|конодательстве по данному воп-| |
| |собственных нужд на территории|росу | |
| |Российской Федерации услуг,| | |
| |оказываемых уполномоченными на| | |
| |то органами, за которые взимают-| | |
| |ся таможенные сборы за хранение | | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
| |В число документов, представляе-|Если получателем безвозмездной| |
| |мых в налоговые органы для осво-|помощи (содействия) является| |
| |бождения от налогообложения реа-|федеральный орган исполнитель-| |
| |лизации товаров (работ, услуг)|ной власти Российской Федера-| |
| |указанных в пп. 19 п. 2 ст. 149|ции, в налоговый орган предс-| |
| |НК РФ, включены: |тавляется контракт (копия конт-| |
| |- контракт (копия контракта)|ракта) с уполномоченной этим| |
| |налогоплательщика с донором|федеральным органом исполните-| |
| |(уполномоченной донором органи-|льной власти Российской Федера-| |
| |зацией) безвозмездной помощи|ции организацией | |
| |(содействия) или с получателем| | |
| |безвозмездной помощи (содейст-| | |
| |вия) на поставку товаров (выпол-| | |
| |нение работ, оказание услуг) в| | |
| |рамках оказания безвозмездной| | |
| |помощи (содействия) Российской| | |
| |Федерации; | | |
| |- выписка банка, подтверждающая| | |
| |фактическое поступление выручки| | |
| |на счет налогоплательщика в| | |
| |российском банке за реализован-| | |
| |ные донору безвозмездной помощи| | |
| |(содействия) (уполномоченной до-| | |
| |нором организации) или получате-| | |
| |лю безвозмездной помощи (содейс-| | |
| |твия) (уполномоченной федераль-| | |
| |ным органом исполнительной влас-| | |
| |ти организации) товары (работы,| | |
| |услуги) | | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 3 ст. 149|Расширен перечень организаций,|От налогообложения будут|с 01.01.2006 Закон|
| |не подлежащих налогообложению |освобождены следующие операции:|N 119-ФЗ |
| | |- открытие и введение| |
| | |банковских счетов, служащих для| |
| | |расчетов по банковским картам,| |
| | |а также операции, связанные с| |
| | |обслуживанием банковских карт; | |
| | |- операции по исполнению| |
| | |банковских гарантий (выдача и| |
| | |аннулирование банковской гаран-| |
| | |тии, подтверждение и изменение| |
| | |условий гарантии, платеж по га-| |
| | |рантии, оформление и проверка| |
| | |документов по гарантии); | |
| | |- оказание услуг, связанных с| |
| | |обслуживанием банковских карт; | |
| | |- организация тотализаторов и| |
| | |других основанных на риске игр| |
| | |(в том числе с использованием| |
| | |игровых автоматов); | |
| | |- проведение лотереи по решению| |
| | |уполномоченного органа исполни-| |
| | |тельной власти, включая оказа-| |
| | |ние услуг по реализации лоте-| |
| | |рейных билетов; | |
| | |- предоставление займов в де-| |
| | |нежной форме, а также оказание| |
| | |финансовых услуг по предостав-| |
| | |лению займов в денежной форме; | |
| | |- совершение нотариусами, зани-| |
| | |мающимися частной практикой,| |
| | |нотариальных действий и оказа-| |
| | |ние услуг правового и техничес-| |
| | |кого характера в соответствии| |
| | |с законодательством Российской| |
| | |Федерации о наторите; | |
| | |- выполнение НИОКР за счет| |
| | |средств бюджетов, а также| |
| | |средств Российского фонда фун-| |
| | |даментальных исследований, Рос-| |
| | |сийского фонда технологического| |
| | |развития и образуемых для этих| |
| | |целей в соответствии с законо-| |
| | |дательством Российской Федера-| |
| | |ции внебюджетных фондах минис-| |
| | |терств, ведомств, ассоциаций;| |
| | |выполнение НИОКР научными орга-| |
| | |низациями на основе хозяйствен-| |
| | |ных договоров; | |
| | |- оказание услуг организациями| |
| | |отдыха и оздоровления детей, в| |
| | |том числе детских оздоровитель-| |
| | |ных лагерей, расположенных на| |
| | |территории Российской Федера-| |
| | |ции, оформленных путевками или| |
| | |курсовками, являющимися бланка-| |
| | |ми строго отчетности; | |
| | |- реализация лома и отходов| |
| | |черных и цветных металлов; | |
| | |- передача в рекламных целях| |
| | |товаров (работ, услуг), расходы| |
| | |на приобретение (создание)| |
| | |единицы которых не превышают| |
| | |100 руб. | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Ввоз товаров на территорию Российской Федерации, не подлежащий налогообложению (освобождаемый |
| от налогообложения) |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|ст. 150 |Освобождается от налогообложения|В данном случае уточнение|с 01.01.2006 Закон|
| |ввоз на таможенную территорию|формулировки позволит исключить|N 119-ФЗ |
| |Российской Федерации товаров,|разногласия по этому вопросу| |
| |произведенных в результате хо-|между налогоплательщиками и| |
| |зяйственной деятельности рос-|налоговыми органами | |
| |сийских организаций на земельных| | |
| |участках, являющихся территорией| | |
| |иностранного государства с пра-| | |
| |вом землепользования Российской| | |
| |Федерации на основании междуна-| | |
| |родного договора | | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Момент определения налоговой базы |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|п. 1-8, 11,|Изменен момент определения|Момент определении налоговой|с 01.01.2006 Закон|
|12, 14, 15|налоговой базы: если иное не|базы для целей исчисления НДС|N 119-ФЗ |
|ст. 167 |предусмотрено п. 3, 7-11, 13-15|будет единым для всех| |
| |ст. 167 НК РФ, моментом опреде-|налогоплательщиков и соответст-| |
| |ления налоговой базы будет явля-|венно в году уже не будет| |
| |ться наиболее ранняя из следую-|являться элементом учетной| |
| |щих дат: |политики. Обращаем внимание| |
| |1) день отгрузки (передачи)|читателей журнила на то, что в| |
| |товаров (работ, услуг), имущес-|главе 21 НК РФ теперь говорится| |
| |твенных прав; |не о дате реализации (то есть| |
| |2) день оплаты, частичной оплаты|дате перхода права собственнос-| |
| |в счет предстоящих поставок|ти), а о дате отгрузки.| |
| |товаров (выполнение работ, ока-|Соответственно исходя из такой| |
| |зание услуг), передача имущест-|формулировки налогооблагаемая| |
| |венных прав. Если товар не|база по НДС у налоголпательщика| |
| |отгружается и не транспортирует-|может появиться даже в случае,| |
| |ся, но происходит передача права|если он еще не продал, а только| |
| |собственности на этот товар, то|отдал товар на реализацию,| |
| |такая передача в целях главы 21|например отгрузил на склад| |
| |НК РФ приравнивается к отгрузке.|комиссионера и т.д. Такой| |
| |При передаче имущественных прав|подход явно противоречит| |
| |в случае, предусмотренном п. 2|определению объекта обложеиния| |
| |ст. 155 НК РФ, момент определе-|НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ) | |
| |ния налоговой базы определяется| | |
| |как день уступки денежного тре-| | |
| |бования или день прекращения| | |
| |соответствующего обязательства;| | |
| |в случаях, предусмотренных п. 3| | |
| |и 4 ст. 155 Кодекса, - как день| | |
| |уступки (последующей уступки)| | |
| |требования или день исполнения| | |
| |обязательства должником; в слу-| | |
| |чае, предусмотренном п. 5| | |
| |ст. 155 НК РФ, - как день пере-| | |
| |дачи имущественных прав. Если| | |
| |моментом определении налоговой| | |
| |базы является день оплаты,| | |
| |частичной оплаты предстоящих| | |
| |поставок товаров (выполнения| | |
| |работ, оказания услуг) или день| | |
| |передачи имущественных прав, то| | |
| |на день отгрузки товара| | |
| |(выполнения работ, оказания| | |
| |услуг) или на день передачи| | |
| |имущественных прав в счет| | |
| |поступившей ранее оплаты,| | |
| |частичной оплаты также возникает| | |
| |момент определения налоговой| | |
| |базы. Для налоговых агентов,| | |
| |указанных в п. 4 и 5 ст. 161 НК| | |
| |РФ, момент определения налоговой| | |
| |базы определяется в порядке,| | |
| |установленном п. 1 ст. 167 Ко-| | |
| |декса | | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 9 ст. 167|Установлен момент определения|Если полный пакет документов,|C 01.09.2005 - для|
| |налоговой базы по товарам|предусмотренных ст. 185 НК РФ|налогоплательщиков, |
| |(работам, услугам), реализуемым|собран на 181-й календарный|которые подают дек-|
| |за границу |день считая с даты помещения|ларации по НДС еже-|
| | |товаров под таможенные режимы|месячно, и с|
| | |экспорта, международного тамо-|01.10.2005 - для тех|
| | |женного транзита, перемещения|налогоплательщиков |
| | |припасов, момент определения|отчитывается по|
| | |налоговой базы определяется в|НДС ежеквартально; |
| | |соответствии с пп. 1 п. 1|данная норма распро-|
| | |ст. 167 НК РФ. Если полный|страняется на право-|
| | |пакет документов, предусмотрен-|отношения, возникшие|
| | |ных п. 5 ст. 165 НК РФ собран|с 1 января 2005 года|
| | |на 181-й календарный день с|Законы N 118-ФЗ,|
| | |даты отметки, подтверждающей|N 119-ФЗ |
| | |вывоз товаров с территории| |
| | |Российской Федерации, простав-| |
| | |ленной таможенными органами на| |
| | |перевозочных документах, момент| |
| | |определения налоговой базы по| |
| | |указанным работам, услугам| |
| | |определяется в соответствии с| |
| | |пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ. В| |
| | |случае реорганизации организа-| |
| | |ции, если 181-ый совпадает с| |
| | |датой завершения реорганизации| |
| | |или наступает после вышеуказан-| |
| | |ной даты, момент определения| |
| | |налоговой базы определяется| |
| | |правопреемником (правопреемни-| |
| | |ками) как дата завершения реор-| |
| | |ганизации (дата государственной| |
| | |регистрации каждой вновь| |
| | |возникшей организации, а в| |
| | |случае реорганизации в форме| |
| | |присоединения - дата внесения в| |
| | |единый государственный реестр| |
| | |юридических лиц записи о| |
| | |прекращении деятельности каждой| |
| | |присоединяемой организации) | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 9 ст. 167|Уточнена дата, начиная с которой|Полный пакет документов,|с 01.01.2006 Закон|
| |считается 181-й день для сбора|предусмотренных п. 5 ст. 165 НК|N 119-ФЗ |
| |документов на подтверждение|РФ, должен быть собран на 181-й| |
| |права на применение налоговой|календарный день с даты| |
| |ставки 0% |отметки, подтверждающей вывоз| |
| | |товаров с территории Российской| |
| | |Федерации, проставленной| |
| | |таможенными органами на| |
| | |перевозочных документах. Раньше| |
| | |в данном пункте ст. 167 НК РФ| |
| | |говорилось о более поздней| |
| | |отметке таможенных органов (то| |
| | |есть их могло быть несколько),| |
| | |а теперь речь идет о| |
| | |единственной (или любой - то| |
| | |есть фактически самой первой,| |
| | |если по какой-то причине их| |
| | |появится несколько) | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 10 ст.|В целях исчисления НДС моментом|До внесения изменений дата|с 01.01.2006 Закон|
|167 |определения налоговой базы при|определения налоговой базы была|N 119-ФЗ |
| |выполнении строительно-монтажных|установлена как день принятия| |
| |работ для собственного потребле-|на учет соответствующего объек-| |
| |ния является последний день ме-|та, завершенного капитальным| |
| |сяца каждого налогового периода |строительством | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 13 ст.|Установлен особый порядок опре-|При получении оплаты, частичной|с 01.01.2006 Закон|
|167 |деления момента возникновения|оплаты налогоплательщиком -|N 119-ФЗ |
| |налоговой базы при производстве|изготовителем товаров (работ,| |
| |товаров (выполнении работ,|услуг) в налоговые органы одно-| |
| |оказании услуг), длительность|временно с налоговой рацией| |
| |производственного цикла изготов-|представляются контракт с по-| |
| |ления которых составляет свыше|купателем (копия такого конт-| |
| |6 месяцев (по перечню, опреде-|ракта, заверенная подписями| |
| |ляемому Правительством РФ). В|руководителя и главного| |
| |случае получения налогоплатель-|бухгалтера), а также документ,| |
| |щиком - изготовителем товаров|подтверждающий длительность| |
| |(работ, услуг) оплаты, частичной|производственного цикла товаров| |
| |оплаты в счет предстоящих|(работ, услуг), с указанием их| |
| |поставок налогоплательщик -|наименования, срока изготовле-| |
| |изготовитель вышеуказанных това-|ния, наименования организации-| |
| |ров (работ, услуг) имеет право|изготовителя, выданный налогоп-| |
| |устанавливать момент определения|лательщику-изготовителю феде-| |
| |налоговой базы как день отгрузки|ральным органом исполнительной| |
| |(передачи) вышеуказанных товаров|власти, осуществляющим функции| |
| |(выполнения работ, оказания|по выработке государственной| |
| |услуг) при наличии раздельного|политики и нормативно-правовому| |
| |учета осуществляемых операций и |регулированию в сфере промышле-| |
| |сумм налога по приобретенным|нного, оборонно-промышленного и| |
| |товарам (работам, услугам), в|топливно-энергетического комп-| |
| |том числе по основным средствам|лексов, подписанный уполномоче-| |
| |и нематериальным активам, иму-|нным лицом и заверенный печатью| |
| |щественным правам, используемым|этого органа | |
| |для осуществления операций по| | |
| |производству товаров (работ,| | |
| |услуг) длительного производстве-| | |
| |нного цикла и других операций | | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|п. 1 ст. 154|Уточнен порядок определения|При получении налогоплательщи-|с 01.01.2006 Закон|
| |налоговой базы при получении|ком оплаты, частичной оплаты в|N 119-ФЗ |
| |авансов и предоплат |счет предстоящих поставок| |
| | |товаров (выполнения работ,| |
| | |оказания услуг) налоговая база| |
| | |определяется исходя из суммы| |
| | |полученной оплаты с учетом| |
| | |налога, за исключением оплаты,| |
| | |частичной оплаты, полученной| |
| | |налогоплательщиком, применяющим| |
| | |момент определения налоговой| |
| | |базы в соответствии с п. 13| |
| | |ст. 167 НК РФ. Налоговая база| |
| | |при отгрузке товаров (работ,| |
| | |услуг) в счет ранее полученной| |
| | |оплаты, частичной оплаты,| |
| | |включенной в налоговую базу,| |
| | |определяется налогоплательщиком| |
| | |в порядке, установленном| |
| | |абзацем первым п. 1 ст. 154 НК| |
| | |РФ | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 2 ст. 154|Вместо термина "дотации" в НК РФ|При реализации товаров (работ,|с 01.01.2006 Закон|
| |будут использоваться термины|услуг) с учетом субвенций|N 119-ФЗ |
| |"субвенция" и "субсидия". При|(субсидий), предоставляемых| |
| |этом НДС в этих случаях будет|бюджетами различного уровня в| |
| |исчисляться исходя из|связи с применением налогопла-| |
| |фактических цен реализации при|тельщиком государственных регу-| |
| |предоставлении субвенций|лируемых цен, или с учетом| |
| |(субсидий) из бюджетов любого|льгот, предоставляемых отдель-| |
| |уровня (а не только из|ным потребителям в соответствии| |
| |федерального, как было в 2005|с законодательством, налоговая| |
| |году) |база определяется как стоимость| |
| | |реализованных товаров (работ,| |
| | |услуг), исчисленная исходя из| |
| | |фактических цен их реализации.| |
| | |Суммы вышеназванных субвенций| |
| | |(субсидий) при определении| |
| | |налоговой базы не учитываются | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 6 ст. 154|По срочным сделкам цена договора|При реализации товаров (работ,|с 01.01.2006 Закон|
| |(и соответственно налоговая|услуг) в порядке, предусмотрен-|N 119-ФЗ |
| |база) для целей исчисления НДС|ном п. 6 ст. 154 НК РФ, налого-| |
| |будет определяться по общим|вая база устанавливается как| |
| |правилам (на д1ту отгрузки или|стоимость этих товаров (работ,| |
| |поступления предоплаты) |услуг), указанная непосредстве-| |
| | |нно в договоре (контракте), но| |
| | |не ниже их стоимости, исчислен-| |
| | |ной исходя из цен, определяемых| |
| | |в порядке, аналогичном предус-| |
| | |мотренному ст. 40 НК РФ, дейст-| |
| | |вующих на дату, соответствующую| |
| | |моменту определения налоговой| |
| | |базы, установленному ст. 167 НК| |
| | |РФ, с учетом акцизов (для| |
| | |подакцизных товаров) и без| |
| | |включения НДС | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 9 ст. 154|С момента определения налоговой|Особый порядок определения на-|с 01.01.2006 Закон|
| |базы с учетом особенностей,|логовой базы по таким операциям|N 119-ФЗ |
| |предусмотренных ст. 167 НК РФ, в|установлен п. 9 ст. 167 НК РФ | |
| |налоговую базу не включаются| | |
| |суммы о таты, частичной оплаты,| | |
| |полученные в счет предстоящих| | |
| |поставок товаров (выполнения| | |
| |работ, оказания услуг), облагае-| | |
| |мых по налоговой ставке 0% в| | |
| |соответствии с п. 1 ст. 164 НК| | |
| |РФ | | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Налоговая база при передаче имущественных прав |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|п. 1 и 2|При передаче имущественных прав|Этот порядок установлен ст. 155|с 01.01.2006 Закон|
|ст. 153 |налоговая база определяется с|НК РФ (см. ниже) |N 119-ФЗ |
| |учетом особенностей, установлен-| | |
| |ных главой 21 НК РФ | | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 3 ст. 153|Выручка от реализации товаров|Пересчет выручки на дату оплаты|с 01.01.2006 Закон|
| |(работ, услуг), предусмотренных|предусмотрен только для товаров|N 119-ФЗ |
| |пп. 1-3, 8 и 9 п. 1 ст. 164 НК|(работ, услуг), по которым| |
| |РФ, полученная в иностранной|установлена возможность приме-| |
| |валюте, пересчитывается в рубли|нения налоговой ставки 0%. Для| |
| |по курсу Банка России на дату|остальных товаров (работ,| |
| |оплаты отгруженных товаров|услуг) полученная в валюте| |
| |(выполненных работ, оказанных|выручка определяется на дату| |
| |услуг) |отгрузки и пересчету в| |
| | |дальнейшем не подлежит | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 1 ст. 155|При уступке денежного требова-|До внесения изменений формально|с 01.01.2006 Закон|
| |ния, вытекающего из договора|действие данного пункта ст. 155|N 119-ФЗ |
| |реализации товаров (работ,|НК РФ можно было распространить| |
| |услуг), операции по реализации|не только на денежные| |
| |которых подлежат налогообложе-|требования, но и на любые иные | |
| |нию, или при переходе вышеуказа-| | |
| |нного требования к другому лицу| | |
| |на основании закона налоговая| | |
| |база по операциям реализации| | |
| |данных товаров (работ, услуг)| | |
| |определяется в порядке,| | |
| |предусмотренном ст. 154 НК РФ | | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 2 ст. 155|Налоговая база при уступке новым|Изменениями, внесенными в п. 2|с 01.01.2006 Закон|
| |кредитором, получившим денежное|ст. 155 НК РФ, устранена сущес-|N 119-ФЗ |
| |требование, вытекающее из|твовавшая ранее техническая и| |
| |договора реализации товаров|смысловая ошибка. В прежней| |
| |(работ, услуг), операции по|редакции НК РФ данный пункт| |
| |реализации которых подлежат на-|ст. 155 должен был регулировать| |
| |логообложению, определяется как|также порядок налогообложения| |
| |сумма превышения сумм дохода,|финансовых услуг, связанных с| |
| |полученного новым кредитором при|уступкой требования. В настоя-| |
| |последующей уступке требования|щее время реализация финансовых| |
| |или при прекращении соответст-|услуг, связанных с уступкой| |
| |вующего обязательства, над|требования, будет облагаться| |
| |суммой расходов на приобретение|НДС в общеустановленном порядке| |
| |указанного требования |согласно ст. 154 НК РФ | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 3 ст. 155|Установлен особый порядок|При передаче имущественных прав|с 01.01.2006 Закон|
| |налогообложения при передаче|налогоплательщиками, в том|N 119-ФЗ |
| |имущественных прав |числе участниками долевого| |
| | |строительства, на жилые дома| |
| | |или жилые помещения, доли в| |
| | |жилых домах или жилых помеще-| |
| | |ниях, гаражи или машино-места| |
| | |налоговая база определяется как| |
| | |разница между стоимостью, по| |
| | |которой передаются имуществен-| |
| | |ные права, с учетом налога, и| |
| | |расходами на приобретение ука-| |
| | |занных прав | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 4 ст. 155|Конкретизированы правила исчис-|При приобретении денежного|с 01.01.2006 Закон|
| |ления НДС при приобретении де-|требования у третьих лиц|N 119-ФЗ |
| |нежного требования у третьих лиц|налоговая база определяется как| |
| | |сумма превышения суммы доходов,| |
| | |полученных от должника и (или)| |
| | |при последующей уступке, над| |
| | |суммой расходов на приобретение| |
| | |указанного требования | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 5 ст. 155|При передаче прав, связанных с|При передаче прав, связанных с|с 01.01.2006 Закон|
| |правом заключения договора, и|правом заключения договора, и|N 119-ФЗ |
| |арендных прав налоговая база|арендных прав, налоговая база| |
| |определяется в общеустановленном|определяется в порядке, предус-| |
| |порядке |мотренном ст. 154 НК РФ | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Порядок определения налоговой базы при совершении операций по передаче товаров (выполнению работ,|
|оказанию услуг) для собственных нужд и выполнению строительно-монтажных работ для собственного|
|потребления |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|ст. 159 |Расширено понятие налоговой базы|При выполнении строительно-мон-|с 01.09.2005 - для|
| |при исчислении НДС со стоимости|тажных работ для собственного|налогоплательщиков, |
| |строительно-монтажных работ,|потребления налоговая база|которые подают дек-|
| |выполненных хозяйственным спосо-|определяется как стоимость|ларации по НДС еже-|
| |бом |выполненных работ, исчисленная|месячно, и с|
| | |исходя из всех фактических|01.10.2005 - для тех|
| | |расходов налогоплательщика на|налогоплательщиков, |
| | |их выполнение, включая расходы|кто отчитывается по|
| | |реорганизованной (реорганизуе-|НДС ежеквартально;|
| | |мой) организации |данная норма рас-|
| | | |пространяется на|
| | | |правоотношения, воз-|
| | | |никшие с 01.01.2005|
| | | |Закон N 118-ФЗ |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, получающими доход на основе|
|договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|ст. 156 |Уточнен порядок налогообложения|Налоговая база при реализации|с 01.01.2006 Закон|
| |при реализации предметов залога |залогодержателем в установлен-|N 119-ФЗ |
| | |ном законодательством Российс-| |
| | |кой Федерации порядке предмета| |
| | |невостребованного залога, при-| |
| | |надлежащего залогодателю, опре-| |
| | |деляется как сумма дохода,| |
| | |полученного в виде вознаграж-| |
| | |дений (любых иных доходов) при| |
| | |исполнении договоров поручения,| |
| | |договоров комиссии либо| |
| | |агентских договоров | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Особенности определения налоговой базы налоговыми агентами |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|п. 5 ст. 161|Установлен особый порядок опре-|При реализации на территории|с 01.01.2006 Закон|
| |деления налоговой базы налоговы-|Российской Федерации товаров|N 119-ФЗ |
| |ми агентами, реализующими товары|иностранных лиц, не состоящих| |
| |иностранных юридических лиц, не|на учете в налоговых органах в| |
| |состоящих на учете в налоговых|качестве налогоплательщиков,| |
| |органах в качестве налогоплате-|налоговыми агентами признаются| |
| |льщиков, на основе договоров|организации и индивидуальные| |
| |поручения, договоров комиссии|предприниматели, осуществляющие| |
| |или агентских договоров с|предпринимательскую деятель-| |
| |указанными иностранными лицами |ность с участием в расчетах на| |
| | |основе договоров поручения,| |
| | |договоров комиссии или агентс-| |
| | |ких договоров с вышеуказанными| |
| | |иностранными лицами. В этом| |
| | |случае налоговая база| |
| | |определяется налоговым агентом| |
| | |как стоимость таких товаров с| |
| | |учетом акцизов (для подакцизных| |
| | |товаров) и без включения суммы| |
| | |налога | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Особенности определения налоговой базы с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров |
| (работ, услуг) |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|ст. 162 |Из налоговой базы, определяемой|Но эти суммы будут по-прежнему|с 01.01.2006 Закон|
| |в соответствии со ст. 153-158 НК|облагаться НДС согласно ст. 154|N 119-ФЗ |
| |РФ, исключены суммы авансовых|и 167 НК РФ | |
| |или иных платежей, полученных в| | |
| |счет предстоящих поставок| | |
| |товаров, выполнения работ или| | |
| |оказания услуг | | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Особенности налогообложения при реорганизации организаций |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|ст. 162.1 |В главу 21 НК РФ введена новая|В случае реорганизации|с 01.09.2005 - для|
| |статья, регулирующая особенности|организации независимо от формы|налогоплательщиков, |
| |налогообложения при реорганиза-|реорганизации подлежащие учету|которые подают дек-|
| |ции организаций |у правопреемника (правопреемни-|ларации по НДС|
| | |ков) суммы налога, предъявлен-|ежемесячно, и с|
| | |ные реорганизованной (реоргани-|01.10.2005 - для тех|
| | |зуемой) организации и (или)|налогоплательщиков, |
| | |уплаченные этой организацией|кто отчитывается по|
| | |при приобретении (ввозе)|НДС ежеквартально;|
| | |товаров (работ, услуг), но не|данная норма распро-|
| | |предъявленные ею к вычету,|страняется на право-|
| | |подлежат вычету правопреемником|отношения, возникшие|
| | |(правопреемниками) этой органи-|с 01.01.2005 Закон|
| | |зации в порядке, предусмотрен-|N 118-ФЗ |
| | |ном главой 21 НК РФ. При| |
| | |реорганизации организации в| |
| | |форме выделения вычетам у| |
| | |реорганизованной (реорганизуе-| |
| | |мой) организации подлежат суммы| |
| | |налога, исчисленные и уплачен-| |
| | |ные ею с сумм авансовых или| |
| | |иных платежей в счет предстоя-| |
| | |щих поставок товаров (выполне-| |
| | |ния работ, оказания на терри-| |
| | |тории Российской Федерации, в| |
| | |случае перевода долга при| |
| | |реорганизации на правопреемника| |
| | |(правопреемников) по обязате-| |
| | |льствам, связанным с реализа-| |
| | |цией товаров (работ, услуг) или| |
| | |передачей имущественных прав.| |
| | |Соответственно налоговая база| |
| | |правопреемника (правопреемни-| |
| | |ков) увеличивается на суммы| |
| | |авансовых или иных платежей в| |
| | |счет предстоящих поставок това-| |
| | |ров (выполнения работ, оказания| |
| | |услуг), полученных в порядке| |
| | |правопреемства от реорганизова-| |
| | |нной (реорганизуемой) организа-| |
| | |ции и подлежащих учету у пра-| |
| | |вопреемника (правопреемников).| |
| | |В случае реорганизации в формах| |
| | |слияния, присоединения, разде-| |
| | |ления, преобразования вычетам у| |
| | |правопреемника (правопреемни-| |
| | |ков) подлежат суммы налога,| |
| | |исчисленные и уплаченные| |
| | |реорганизованной организацией с| |
| | |сумм авансовых или иных| |
| | |платежей, полученных в счет| |
| | |предстоящих поставок товаров| |
| | |(выполнения работ, оказания| |
| | |услуг). При наличии нескольких| |
| | |правопреемников доля каждого из| |
| | |правопреемников при совершении| |
| | |операций в соответствии со| |
| | |ст. 162.1 НК РФ определяется на| |
| | |основании передаточного акта| |
| | |или разделительного баланса | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Особенности исчисления и уплаты в бюджет налога при осуществлении операций в соответствии с|
|договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) или договором доверительного|
|управления имуществом на территории Российской Федерации |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| |В главу 21 НК РФ введена новая|В целях главы 21 НК РФ ведение|с 01.01.2006 Закон|
| |статья, регулирующая порядок|общего учета операции, подлежа-|N 119-ФЗ |
| |ведения учета операций, подлежа-|щих налогообложению в соответс-| |
| |щих обложению НДС, участником|твии со ст. 146 НК РФ, возла-| |
| |договора простого товарищества|гается на участника товарищест-| |
| |(договора о совместной деятель-|ва, которым являются российская| |
| |ности) или договора доверитель-|организация либо индивидуальный| |
| |ного управления имуществом |предприниматель (далее - участ-| |
| | |ник товарищества). При соверше-| |
| | |нии операций в соответствии с| |
| | |договором простого товарищества| |
| | |(договором о совместной деяте-| |
| | |льности) или договором довери-| |
| | |тельного управления имуществом| |
| | |на участника товарищества или| |
| | |доверительного управляющего| |
| | |возлагаются обязанности налого-| |
| | |плательщика, установленные| |
| | |настоящей главой НК РФ. При| |
| | |реализации товаров (работ,| |
| | |услуг), передаче имущественных| |
| | |прав в соответствии с договором| |
| | |простого товарищества (догово-| |
| | |ром о совместной деятельности)| |
| | |или договором доверительного| |
| | |управления имуществом участник| |
| | |товарищества или доверительный| |
| | |управляющий обязан выставить| |
| | |соответствующие счета-фактуры в| |
| | |порядке, установленном НК РФ.| |
| | |Налоговый вычет по товарам| |
| | |(работам, услугам), в том числе| |
| | |по основным средствам и| |
| | |нематериальным активам, и по| |
| | |имущественным правам, приобре-| |
| | |таемым для производства и (или)| |
| | |реализации товаров (работ,| |
| | |услуг), признаваемых объектом| |
| | |налогообложения согласно главе| |
| | |21 НК РФ, в соответствии с| |
| | |договором простого товарищества| |
| | |(договором о совместной деяте-| |
| | |льности) или договором довери-| |
| | |тельного управления имуществом| |
| | |предоставляется только участни-| |
| | |ку товарищества либо доверите-| |
| | |льному управляющему при наличии| |
| | |счетов-фактур, выставленных| |
| | |продавцами этим лицам, в| |
| | |порядке, установленном главой| |
| | |21 НК РФ. При осуществлении| |
| | |участником товарищества,| |
| | |ведущим общий учет операций в| |
| | |целях налогообложения, или| |
| | |доверительным управляющим иной| |
| | |деятельности право на вычет| |
| | |сумм НДС возникает при наличии| |
| | |раздельного учета товаров| |
| | |(работ, услуг), в том числе| |
| | |основных средств и нематериаль-| |
| | |ных активов, и имущественных| |
| | |прав, используемых при| |
| | |осуществлении операций в| |
| | |соответствии с договором| |
| | |простого товарищества (догово-| |
| | |ром о совместной деятельности)| |
| | |или договором доверительного| |
| | |управления имуществом и| |
| | |используемых им при осуществле-| |
| | |нии иной деятельности | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Налоговый период |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|п. 2 ст. 163|Увеличена с 1 млн руб. до 2 млн|Это изменение связано с вопло-|с 01.01.2006 Закон|
| |руб. сумма выручки в течение|щением в жизнь государственной|N 119-ФЗ |
| |квартала от реализации товаров|политики по облегчению "бумаж-| |
| |(работ, услуг) без учета налога,|но-налогового бремени" для ма-| |
| |дающая право налогоплательщикам|лого бизнеса | |
| |(налоговым агентам) устанавли-| | |
| |вать налоговый период как квар-| | |
| |тал | | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Налоговые ставки |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|п. 1 ст. 164|Расширен перечень работ и услуг,|В частности, налогообложение|с 01.01.2006 Закон|
| |облагаемых по налоговой ставке|будет производиться по|N 119-ФЗ |
| |0% |налоговой ставке 0% при| |
| | |реализации: | |
| | |- работ (услуг) по организации| |
| | |и сопровождению перевозок,| |
| | |перевозке или транспортировке,| |
| | |организации, сопровождению,| |
| | |погрузке и перегрузке вывозимых| |
| | |за пределы территории Российс-| |
| | |кой Федерации или ввозимых на| |
| | |территорию Российской Федерации| |
| | |товаров, выполняемых (оказывае-| |
| | |мых) российскими организациями| |
| | |или индивидуальными предприни-| |
| | |мателями (за исключением| |
| | |российских перевозчиков на| |
| | |железнодорожном транспорте), и| |
| | |иных подобных работ (услуг), а| |
| | |также работ (услуг) по| |
| | |переработке товаров, помещенных| |
| | |под таможенный режим| |
| | |переработки на таможенной| |
| | |территории; | |
| | |- работ (услуг), непосредствен-| |
| | |но связанных с перевозкой (или| |
| | |транспортировкой) товаров,| |
| | |помещенных под таможенный режим| |
| | |международного таможенного| |
| | |транзита; | |
| | |- выполняемых российскими пе-| |
| | |ревозчиками на железнодорожном| |
| | |транспорте работ (услуг) по| |
| | |перевозке или транспортировке| |
| | |экспортируемых за пределы| |
| | |территории Российской Федерации| |
| | |товаров, а также связанных с| |
| | |такой перевозкой или| |
| | |транспортировкой работ (услуг),| |
| | |в том числе работ (услуг) по| |
| | |организации перевозок, сопрово-| |
| | |ждению, погрузке, перегрузке.| |
| | |При выполнении вышеуказанных| |
| | |работ (услуг) налогоплательщик| |
| | |представляет в налоговый орган| |
| | |отдельную налоговую декларацию | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 4 ст. 164|Установлена расчетная налоговая|При получении оплаты, частичной|с 01.01.2006 Закон|
| |ставка для целого ряда случаев|оплаты в счет предстоящих|N 119-ФЗ |
| |реализации товаров, работ и|поставок товаров (выполнения| |
| |услуг |работ, оказания услуг),| |
| | |передачи имущественных прав,| |
| | |предусмотренных п. 2-4 ст. 155| |
| | |НК РФ, при удержании налога| |
| | |налоговыми агентами в соответс-| |
| | |твии с п. 1-3 ст. 161 Кодекса,| |
| | |при передачеимущественных прав| |
| | |в соответствии с п. 2-4 ст. 155| |
| | |НК РФ налоговая ставка опреде-| |
| | |ляется как процентное отношение| |
| | |налоговой ставки, предусмотрен-| |
| | |ной п. 2 или п. 3 ст. 164| |
| | |Кодекса, к налоговой базе,| |
| | |принятой за 100 и увеличенной| |
| | |на соответствующий размер| |
| | |налоговой ставки | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 6 ст. 164|Расширен перечень ситуаций, при|Этот перечень полностью|с 01.01.2006 Закон|
| |которых в налоговые органы|соответствует новому перечню|N 119-ФЗ |
| |представляется отдельная налого-|операций, облагаемых по| |
| |вая декларация |налоговой ставке 0% | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
| |С 1 января 2007 года п. 6|Предполагается, что с этого|с 01.01.2007 п. 2|
| |ст. 164 НК РФ прекращает|момента отдельной декларации не|ст. 4 Закона N|
| |действие |будет |119-ФЗ |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Порядок подтверждения права на применение налоговой ставки 0% |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|ст. 165 |Уточнен и приближен к действите-|Большинство изменений носит|с 01.01.2006 Закон|
| |льности порядок подтверждения|редакционный характер либо в|N 119-ФЗ |
| |права на получение возмещения|законодательном порядке| |
| |при налогообложении по налоговой|утверждает уже сложившуюся| |
| |ставке 0% |правоприменительную практику,| |
| | |но есть и принципиальные| |
| | |нововведения | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 9.1 ст.|Установлен порядок подтверждения|В случае реорганизации органи-|с 01.09.2005 - для|
|165 |права на получение возмещения|зации правопреемник (правопре-|налогоплательщиков, |
| |при налогообложении по налоговой|емники) представляет (представ-|которые подают|
| |ставке 0% в случае реорганизации|ляют) в налоговый орган по|декларации по НДС|
| |юридического лица |месту налогового учета|ежемесячно, и с|
| | |документы, в том числе с|01.10.2005 - для тех|
| | |реквизитами реорганизованной|налогоплательщиков, |
| | |(реорганизуемой) организации,|кто отчитывается по|
| | |предусмотренные ст. 165 НК РФ в|НДС ежеквартально;|
| | |отношении операций по|данная норма распро-|
| | |реализации указанных в п. 1|страняется на право-|
| | |ст. 164 Кодекса товаров (работ,|отношения, возникшие|
| | |услуг), которые были|с 01.01.2005 Закон|
| | |осуществлены реорганизованной|N 118-ФЗ |
| | |(реорганизуемой) организацией,| |
| | |если на момент завершения| |
| | |реорганизации право на| |
| | |применение налоговой ставки 0%| |
| | |по таким операциям не| |
| | |подтверждено | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Сумма налога, предъявляемая продавцом покупателю |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|п. 1-3 ст.|Помимо реализации товаров|Данные изменения носят редак-|с 01.01.2006 Закон|
|168 |(работ, услуг), добавлена|ционный характер и ничего прин-|N 119-ФЗ |
| |передача и существенных прав |ципиально не изменяют | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 4 ст. 168|Сумма НДС, предъявляемая налого-|При отсутствии денежных|С 01.07.2007 Закон|
| |плательщиком покупателю товаров|расчетов (взаимозачет, мена,|N 119-ФЗ |
| |(работ, услуг), имущественных|векселя и т.д.) все равно| |
| |прав, уплачивается налогоплате-|придется перечислять сумму НДС| |
| |льщику на основании платежного|отдельным платежным поручением.| |
| |поручения на перечисление|По нашему мнению, особого| |
| |денежных средств при|смысла (кроме дополнительного| |
| |осуществлении товарообменных|отвлечения денежных средств из| |
| |операций, зачетов взаимных|оборота организации) эта| |
| |требований, при использовании в|операция не имеет. Она просто| |
| |расчетах ценных бумаг |осложнит деятельность многих| |
| | |организаций, не принося бюджету| |
| | |сколько-нибудь ощутимой выгоды | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Счет-фактура |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|ст. 169 |Счет-фактура является докумен-|Внесенные в эту статью НК РФ|с 01.01.2006 Закон|
| |том, служащим основанием для|изменения носят косметическо-|N 119-ФЗ |
| |принятия покупателем предъявлен-|уточняющий характер и принци-| |
| |ных продавцом товаров (работ,|пиально ничего не меняют | |
| |услуг), имущественных прав| | |
| |включая комиссионера, агента,| | |
| |которые осуществляют реализацию| | |
| |товаров (работ, услуг), имущест-| | |
| |венных прав от своего имени сумм| | |
| |налога к вычету в порядке,| | |
| |предусмотренном главой 21 НК РФ | | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|Порядок отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|п. 3 ст. 170|Суммы НДС, принятые к вычету|Восстановлению подлежат суммы|с 01.01.2007 Закон|
| |налогоплательщи - ком по товарам|НДС в размере, ранее принятом к|N 119-ФЗ |
| |(работам, услугам), в том числе|вычету, а в отношении основных| |
| |по основным средствам и немате-|средств и нематериальных| |
| |риальным активам, имущественным|активов - в размере суммы,| |
| |правам в порядке, предусмотрен-|пропорциональной остаточной| |
| |ном главой 21 НК РФ, подлежат|(балансовой) стоимости без| |
| |восстановлению налогоплательщи-|учета переоценки. При передаче| |
| |ком в случаях: |имущества в качестве вклада в| |
| |1) передачи имущества, немате-|уставный капитал или взноса в| |
| |риальных активов и имущественных|паевой фонд суммы НДС,| |
| |прав в качестве вклада в|подлежащие восстановлению, не| |
| |уставный (складочный) капитал|включаются в стоимость имущест-| |
| |хозяйственных обществ и|ва, нематериальных активов и| |
| |товариществ или паевых взносов в|имущественных прав и подлежат| |
| |паевые фонды кооперативов; |налоговому вычету у принимающей| |
| |2) дальнейшего использования|организации в порядке,| |
| |таких товаров (работ, услуг), в|установленном главой 21 НК РФ.| |
| |том числе основных средств и|При этом сумма восстановленного| |
| |нематериальных активов, и имуще-|НДС указывается в документах,| |
| |ственных прав для осуществления|которыми оформляется передача| |
| |операций, указанных в п. 2|вышеуказанных имущества, нема-| |
| |ст. 170 НК РФ, за исключением|териальных активов и имуществе-| |
| |операции, предусмотренной пп. 1|нных прав. При дальнейшем| |
| |п. 2 ст. 170 Кодекса, а также|использовании на цели, не| |
| |при передаче основных средств,|связанные с производством| |
| |нематериальных активов и (или)|облагаемой продукции, работ,| |
| |иного имущества, имущественных|услуг, суммы НДС, подлежащие| |
| |прав правопреемнику (правопреем-|восстановлению, учитываются в| |
| |никам) при реорганизации|составе прочих расходов в| |
| |юридических лиц. При переходе|соответствии со ст. 264 НК РФ.| |
| |налогоплательщика на специальные|Восстановление сумм НДС| |
| |налоговые режимы в соответствии|производится в том налоговом| |
| |с главами 26.2 и 26.3 НК РФ|периоде, в котором товары| |
| |суммы НДС, принятые к вычету|(работы, услуги), в том числе| |
| |налогоплательщиком по товарам|основные средства и нематериа-| |
| |(работам, услугам), в том числе|льные активы, и имущественные| |
| |основным средствам и нематериа-|права были переданы или| |
| |льным активам, и имущественным|начинают использоваться налого-| |
| |правам в порядке, предусмотрен-|плательщиком для осуществления| |
| |ном главой 21 НК РФ, подлежат|операций, не связанных с| |
| |восстановлению в налоговом пе-|производством и реализацией| |
| |риоде, предшествующем переходу|облагаемых НДС товаров (работ,| |
| |на вышеуказанные режимы |услуг) | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|пп. 4 п. 2|При приобретении (ввозе) товаров|С 01.01.2006 эти изменения|с 01.09.2005 - для|
|ст. 170 |(работ, услуг), в том числе|отменяются Законом N 119-ФЗ |налогоплательщиков |
| |основных средств и нематериаль-| |которые подают|
| |ных активов, имущественных прав,| |декларации по НДС|
| |для производства и (или)| |ежемесячно, и с 01.|
| |реализации товаров (работ,| |10.2005 - для всех|
| |услуг), операции по реализации| |налогоплательщиков, |
| |(передаче) которых не признаются| |кто отчитывается по|
| |реализацией товаров (работ,| |НДС ежеквартально;|
| |услуг) в соответствии с п. 2| |данная норма распро-|
| |ст. 146 НК РФ, за исключением| |страняется на право-|
| |приобретения (ввоза) товаров| |отношения, возникшие|
| |(работ, услуг), в том числе| |с 01.01.2005 Закон|
| |основных средств и нематериаль-| |N 118-ФЗ |
| |ных активов, для передачи| | |
| |правопреемнику (правопреемникам)| | |
| |при реорганизации организации,| | |
| |уплаченный поставщику НДС| | |
| |учитывается в стоимости таких| | |
| |товаров (работ, услуг) | | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Налоговые вычеты |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|ст. 171 |Изменен порядок предоставления|Часть изменений носит редакцио-|с 01.01.2006 Закон|
| |налоговых вычетов по НДС в|нный характер, но часть имеет|N 119-ФЗ |
| |отдельных ситуациях (при строи-|большое значение. Например,| |
| |тельстве хозяйственным способом,|если построенный хозяйственным| |
| |по имуществу, полученному в|способом объект не будет| |
| |качестве вклада в уставный|использоваться (весь срок своей| |
| |капитал, и т.д.) |службы или его часть) для| |
| | |производства облагаемой НДС| |
| | |продукции (работ, услуг), то| |
| | |принятые к вычету по такому| |
| | |объекту суммы НДС придется| |
| | |восстанавливать равномерно в| |
| | |течение нескольких лет (или в| |
| | |течение срока использования| |
| | |объекта для операций, не| |
| | |облагаемых НДС) | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
| |Изменен порядок предоставления|В случае реорганизации органи-|с 01.09.2005 - для|
| |налоговых вычетов при реоргани-|зации вычетам у правопреемника|налогоплательщиков |
| |зации организации |(правопреемников) подлежат сум-|которые подают|
| | |мы НДС, предъявленные эеоргани-|декларации по НДС|
| | |зованной (реорганизуемой) орга-|ежемесячно, и с|
| | |низации и уплаченные ею при|01.10.2005 - для|
| | |приобретении товаров (работ,|всех налогоплатель-|
| | |услуг) для выполнения строите-|щиков, кто отчиты-|
| | |льно-монтажных работ, в том|вается по НДС ежек-|
| | |числе для собственного потреб-|вартально; данная|
| | |ления, которые не были приняты|норма распростра-|
| | |к вычету на момент завершения|няется на правоот-|
| | |реорганизации. Вычетам подлежат|ношения, возникшие с|
| | |суммы НДС, исчисленные налого-|01.01.2005 Закон|
| | |плательщиками, в том числе|N 118-ФЗ |
| | |реорганизованными (реорганизуе-| |
| | |мыми) организациями, в| |
| | |соответствии с п. 1 ст. 166 НК| |
| | |РФ при выполнении строительно-| |
| | |монтажных работ для собственно-| |
| | |го потребления,стоимость кото-| |
| | |рых включается в расходы,| |
| | |принимаемые к вычету (в том| |
| | |числе через амортизационные| |
| | |отчисления) при исчислении| |
| | |налога на прибыль организаций | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 1 ст. 172|Изменен порядок предоставления|Большинство изменений носит| |
| |налоговых вычетов в различных|редакционный характер, но часть| |
| |ситуациях |из них имеет большое значение.| |
| | |В частности, налоговые вычеты| |
| | |по оборудованию к установке| |
| | |предоставляются в том же| |
| | |порядке, что и по основным| |
| | |средствам | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 1 ст. 172|Установлен порядок пересчета|При приобретении за иностранную|с 01.01.2006 Закон|
| |иностранной валюты в рубли для|валюту товаров (работ, услуг),|N 119-ФЗ |
| |определения суммы налоговых|имущественных прав иностранная| |
| |вычетов |валюта пересчитывается в рубли| |
| | |по курсу Банка России на дату| |
| | |принятия на учет товаров| |
| | |(работ, услуг), имущественных| |
| | |прав | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 2 ст. 172|Исключены слова "при приобрете-|Данное изменение носит редакци-|с 01.01.2006 Закон|
| |нии указанных товаров (работ,|онный характер |N 119-ФЗ |
| |услуг)" | | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 3 ст. 172|Унифицирован порядок предостав-|Исходя из новой формулировки|с 01.01.2007 Закон|
| |ления налоговых вычетов по това-|п. 3 ст. 172 НК РФ для получе-|N 119-ФЗ |
| |рам (работам, услугам),|ния налоговых вычетов не надо| |
| |связанным с осуществлением|будет представлять в налоговые| |
| |операций, облагаемых по налого-|органы документы, предусмотрен-| |
| |вой ставке 0% |ные ст. 165 Кодекса. Но эти| |
| | |документы все равно необходимы| |
| | |для подтверждения права на| |
| | |применение налоговой ставки 0%.| |
| | |Поэтому реально ничего не| |
| | |изменилось. При отсутствии| |
| | |таких документов вычеты произ-| |
| | |водятся на дату, соответствую-| |
| | |щую моменту последующего| |
| | |исчисления НДС по налоговой| |
| | |ставке 0% в отношении операций| |
| | |по реализации товаров (работ,| |
| | |услуг), предусмотренных п. 1| |
| | |ст. 164 НК РФ, при наличии на| |
| | |этот момент документов,| |
| | |предусмотренных ст. 165 Кодекса| |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 5 ст. 172|Уточнен порядок предоставления|Вычеты сумм НДС, указанных в|с 01.01.2006 Закон|
| |налоговых вычетов при реоргани-|абзацах первом и втором п. 6|N 119-ФЗ |
| |зации организации |ст. 171 НК РФ, производятся в| |
| | |порядке, установленном абзацами| |
| | |первым и вторым п. 1 ст. 172| |
| | |Кодекса | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
| | |В случае реорганизации органи-|с 01.09.2005 - для|
| | |зации вычет указанных в абзаце|налогоплательщиков |
| | |третьем п. 6 ст. 171 НК РФ сумм|которые подают дек-|
| | |налога, которые не были приняты|ларации по НДС еже-|
| | |реорганизованной (реорганизуе-|месячно, и с|
| | |мой) организацией к вычету до|01.10.2005 - для|
| | |момента завершения реорганиза-|всех налогоплатель-|
| | |ции, производится правопреемни-|щиков, кто отчиты-|
| | |ком (правопреемниками) по мере|вается по НДС еже-|
| | |уплаты в бюджет налога,|квартально; данная|
| | |исчисленного реорганизованной|норма распростра-|
| | |(реорганизуемой) организацией|няется на правоотно-|
| | |при выполнении строительно-мон-|шения, возникшие с|
| | |тажных работ для собственного|01.01.2005 Закон|
| | |потребления в соответствии со|N 118-ФЗ |
| | |ст. 173 Кодекса | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 7 ст. 172|При установлении момента опреде-|Данные изменения переводят по-|с 01.01.2006 Закон|
| |ления налоговой базы в порядке,|рядок предоставления налоговых|N 119-ФЗ |
| |предусмотренном п. 13 ст. 167 НК|вычетов на новые принципы - по| |
| |РФ, вычеты сумм НДС осуществля-|факту отражения расходов в| |
| |ются в момент определения нало-|бухгалтерском учете (независимо| |
| |говой базы |от даты оплаты) | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 8 ст. 172|Вычеты сумм НДС, указанных в|Данные изменения переводят|с 01.01.2006 Закон|
| |п. 11 ст. 171 НК РФ, производят-|порядок предоставления налого-|N 119-ФЗ |
| |ся после принятия на учет|вых вычетов на новые принципы -| |
| |имущества, в том числе основных|по факту отражения расходов в| |
| |средств и нематериальных|бухгалтерском учете (независимо| |
| |активов, и имущественных прав,|от даты оплаты) | |
| |полученных в качестве оплаты| | |
| |вклада (взноса) в уставный| | |
| |(складочный) капитал (фонд) | | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Порядок исчисления налога |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|п. 4 ст. 166|При исчисление НДС по итогам|По сути, из главы 21 НК РФ|с 01.01.2006 Закон|
| |налогового периода придется|исчезает понятие "реализация",|N 119-ФЗ |
| |учитывать новый порядок момента|которое будет заменено понятием| |
| |определения налоговой базы,|"момент определения налоговой| |
| |установленный ст. 167 НК РФ |базы" | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|ст. 173 |При исчислении суммы НДС,|Изменения связаны с внесением|с 01.01.2006 Закон|
| |подлежащего уплате в бюджет, она|изменений в п. 3 ст. 170 НК РФ|N 119-ФЗ |
| |должна быть увеличена на суммы|и изменением общей концепции| |
| |восстановленного НДС. Кроме|порядка исчисления и уплаты НДС| |
| |того, в п. 4 ст. 173 НК РФ снято| | |
| |указание на то, из каких именно| | |
| |средств должна уплачиваться| | |
| |налоговыми агентами, указанными| | |
| |в ст. 161 Кодекса, сумма налога,| | |
| |подлежащая уплате в бюджет | | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 1 ст. 173|Сумма НДС, подлежащая уплате в|Изменения связаны с внесением|с 01.01.2007 Закон|
| |бюджет, исчисляется по итогам|изменений в п. 3 ст. 170 НК РФ|N 119-ФЗ |
| |каждого налогового периода как|и изменением общей концепции| |
| |уменьшенная на сумму налоговых|порядка исчисления и уплаты| |
| |вычетов, предусмотренных ст. 171|этого налога | |
| |НК РФ (в том числе налоговых| | |
| |вычетов, предусмотренных п. 3| | |
| |ст. 172 Кодекса), общая сумма| | |
| |налога, исчисляемая в соответст-| | |
| |вии со ст. 166 НК РФ и увеличен-| | |
| |ная на суммы налога, восстанов-| | |
| |ленного в соответствии с главой| | |
| |21 Кодекса | | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
|п. 2 ст. 173|Исключено положение о том, что|Данное положение исключено,|с 01.01.2006 Закон|
| |превышение сумм налоговых|поскольку оно, по сути,|N 119-ФЗ |
| |вычетов, Предусмотренных п. 3|дублирует предыдущий абзац п. 2| |
| |ст. 172 НК РФ, над суммами НДС,|ст. 173 НК РФ | |
| |исчисляемыми в соответствии с| | |
| |п. 6 ст. 166 Кодекса, подлежит| | |
| |возмещению налогоплательщику в| | |
| |порядке и на условиях, которые| | |
| |предусмотрены ст. 176 НК РФ, за| | |
| |исключением случаев, когда| | |
| |налоговая декларация подана| | |
| |налогоплательщиком по истечении| | |
| |трех лет после окончания соотве-| | |
| |тствующего налогового периода | | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Порядок и сроки уплаты налога в бюджет |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|ст. 174 |Увеличена с 1 млн руб. до 2 млн|Это изменение связано с вопло-|с 01.01.2006 Закон|
| |руб. сумма выручки в течение|щением в жизнь государственной|N 119-ФЗ |
| |квартала от реализации товаров|политики по облегчению "бумаж-| |
| |(работ, услуг) без учета НДС,|но-налогового бремени" для ма-| |
| |дающая право налогоплательщикам|лого бизнеса | |
| |(налоговым агентам) устанавли-| | |
| |вать налоговый период как| | |
| |квартал и уплачивать НДС не| | |
| |позднее 20-го числа месяца,| | |
| |следующего за истекшим кварталом| | |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
| Порядок возмещения налога |
|--------------------------------------------------------------------------------------------------|
|ст. 176 |В п. 1 ст. 176 НК РФ в число|В данном случае устранена|с 01.01.2006 Закон|
| |операций, признаваемых объектом|допущенная ранее ошибка.|N 119-ФЗ |
| |налогообложения, включены строи-|Никаких принципиальных измене-| |
| |тельно-монтажные работы для|ний не произошло | |
| |собственного потребления | | |
|------------+--------------------------------+-------------------------------+--------------------|
| |Практически полностью изменяется|Возмещение производится не|с 01.01.2007 Закон|
| |порядок возмещения налога |позднее чем через три месяца|N 119-ФЗ |
| | |считая со дня представления| |
| | |налогоплательщиком налоговой| |
| | |декларации. В течение указанно-| |
| | |го срока налоговый орган в| |
| | |течение двух месяцев производит| |
| | |проверку обоснованности сумм| |
| | |налога, заявленных к возмеще-| |
| | |нию. По окончании проверки в| |
| | |течение семи дней налоговый| |
| | |орган принимает решение о| |
| | |возмещении путем зачета или| |
| | |возврата соответствующих сумм| |
| | |либо об отказе (полностью или| |
| | |частично) в возмещении. Если| |
| | |налоговый орган принял решение| |
| | |об отказе (полностью или| |
| | |частично) в возмещении, он| |
| | |обязан представить налогоплате-| |
| | |льщику мотивированное заключе-| |
| | |ние не позднее чем через 10| |
| | |дней после дня вынесения| |
| | |решения. Если в течение| |
| | |установленного срока налоговый| |
| | |орган не вынес решения об| |
| | |отказе и (или) не представил| |
| | |налогоплательщику указанное| |
| | |заключение, он обязан принять| |
| | |решение о возмещении на сумму,| |
| | |по которой не вынесено решения| |
| | |об отказе, и уведомить| |
| | |налогоплательщика о принятом| |
| | |решении в течение 10 дней. При| |
| | |наличии у налогоплательщика| |
| | |недоимки и пени по НДС, по иным| |
| | |налогам и сборам, а также| |
| | |задолженности по присужденным| |
| | |налоговым санкциям, подлежащим| |
| | |зачислению в тот же бюджет, из| |
| | |которого производится возврат| |
| | |НДС, они подлежат зачету в| |
| | |первоочередном порядке по| |
| | |решению налогового органа.| |
| | |Налоговые органы производят| |
| | |такой зачет самостоятельно и в| |
| | |течение 10 дней сообщают об| |
| | |этом налогоплательщику. Если| |
| | |налоговый орган принял решение| |
| | |о возврате сумм налога из| |
| | |соответствующего бюджета, не| |
| | |позднее следующего дня это| |
| | |решение направляется на| |
| | |исполнение в соответствующий| |
| | |орган Федерального казначейст-| |
| | |ва. Возврат сумм осуществляется| |
| | |органами Федерального казначей-| |
| | |ства в течение семи дней после| |
| | |получения решения налогового| |
| | |органа. Если такое решение не| |
| | |получено соответствующим орга-| |
| | |ном Федерального казначейства| |
| | |по истечении семи дней считая| |
| | |со дня направления налоговым| |
| | |органом, датой получения такого| |
| | |решения признается восьмой день| |
| | |считая со дня направления| |
| | |решения налоговым органом | |
\-----------------------------------------------------------------------------------------------
---/
3. Основные изменения, внесенные Федеральными законами N 118-ФЗ и N
119-ФЗ в порядок исчисления и принятия к вычету НДС
3.1. Определение налоговой базы при реализации
Согласно п. 1 ст. 167 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) (в ред. от 22.07.2005) момент определения налоговой базы по НДС будет устанавливаться по наиболее ранней из следующих дат:
- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
- день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Таким образом, с 2006 года организации лишаются права самостоятельно определять момент реализации по НДС: по отгрузке или по оплате - и должны применять только один способ определения момента реализации по НДС - по отгрузке.
Однако формулировка подпункта 1 п. 1 ст. 167 НК РФ (в ред. от 22.07.2005) вызывает ряд вопросов.
Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией признается момент передачи результата работ, момент оказания услуги, момент передачи имущественных прав. Таким образом, налоговая база определяется одновременно с возникновением объекта налогообложения.
В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товара (то есть любого имущества) признается передача права собственности на него. Условия перехода права собственности регулируются заключенным договором. Право собственности на товар может перейти к покупателю как на момент его отгрузки (передачи), так и после соблюдения других предусмотренных договором условий (например, после оплаты).
Если право собственности на товар переходит к покупателю одновременно с его передачей, то момент определения налоговой базы по НДС возникает одновременно с объектом налогообложения так же, как и при реализации работ, услуг или имущественных прав.
Но если в договоре предусмотрены особые условия перехода права собственности, то получается, что налоговая база (стоимость переданного, но не реализованного имущества) возникает задолго до возникновения самого объекта налогообложения (стоимости реализованного имущества).
По нашему мнению, под днем отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг) согласно подпункту 1 п. 1. ст. 167 НК РФ (в ред. от 22.07.2005) понимается день отгрузки (передачи) реализованных товаров.
В этом случае до выполнения покупателем своих обязанностей по оплате товара и наступления момента его реализации не возникает необходимости перечислять в бюджет НДС со стоимости нереализованного и неоплаченного товара.
Но, вероятнее всего, налоговые органы будут придерживаться другого мнения и будут настаивать на начислении НДС на дату отгрузки товара, несмотря на условия заключенного договора, что может стать предметом разбирательства в арбитражном суде.
В любом случае все организации с 1 января 2006 года будут начислять НДС по отгрузке либо на дату получения аванса (точнее, полной или частичной предварительной оплаты, так как понятие "аванс" исключено из главы 21 НК РФ).
Организации, которые в 2005 году определяют налогооблагаемую базу по НДС по оплате, обязаны согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ (далее - Закон N 119-ФЗ) провести инвентаризацию своей дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2005.
По результатам инвентаризации налогоплательщики должны определить величину дебиторской задолженности за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция по применению Плана счетов), НДС, подлежащий получению от покупателей (заказчиков) по данной задолженности, учитывается на счете 76, субсчет "Расчеты по НДС".
По мере погашения задолженности путем оплаты, зачета взаимных требований, уступки права требования сумма НДС включается в налогооблагаемую базу.
Эта операция отражается следующей проводкой:
Д-т 76, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС".
Переданный при реализации покупателю счет-фактура, зарегистрированный в журнале учета выставленных счетов-фактур, на момент включения НДС в налоговую базу регистрируется в книге продаж.
Если покупатель выдал продавцу в качестве оплаты собственный вексель, то согласно п. 3 ст. 2 Закона N 119-ФЗ такая хозяйственная операция не признается погашением задолженности.
В соответствии с п. 5 ст. 2 Закона N 119-ФЗ задолженность признается погашенной покупателем при оплате им своего векселя продавцу или при передаче продавцом векселя по индоссаменту другому лицу*(2).
Согласно п. 7 ст. 2 Закона N 119-ФЗ НДС по не истребованной от покупателей (заказчиков) дебиторской задолженности будет учитываться на счете 76 до 31 декабря 2007 года.
С 1 января 2008 года вся сумма НДС по непогашенной дебиторской задолженности должна будет быть перечислена в бюджет.
Весь оставшийся на счете 76 НДС должен быть в январе 2008 года переведен на счет 68, счета-фактуры должны быть зарегистрированы в книге продаж, и по итогам первого налогового периода (января или I квартала) 2008 года вся сумма НДС по реализованным, но так и не оплаченным покупателями товарам должна быть направлена в федеральный бюджет.
Если за это время истечет срок исковой давности, то в соответствии с п. 6 ст. 2 Закона N 119-ФЗ датой включения НДС в налоговую базу будет признана наиболее ранняя из следующих дат:
- день истечения указанного срока исковой давности;
- день списания дебиторской задолженности.
Напомним читателям журнала, что согласно ст. 195 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) срок исковой давности признается равным трем годам. Истечение срока исковой давности начинается со дня, следующего за днем нарушения покупателем (заказчиком) своих обязательств по оплате полученных им товаров, принятых работ или услуг.
При этом в соответствии со ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением должником действий, свидетельствующих о признании долга.
После перерыва течение срока исковой давности начинается заново. Время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.
Таким образом, если в течение 2006-2007 годов по какой-либо задолженности за реализованные товары (работы, услуги) истечет срок исковой давности (то есть реализация была осуществлена в 2003-2004 годах), то на дату списания такой задолженности необходимо будет увеличить базу по НДС соответствующего налогового периода.
Кроме того, списанию будет также подлежать задолженность, признанная нереальной для взыскания, то есть та, которую невозможно получить вследствие неплатежеспособности должника.
Фактическая неплатежеспособность должника должна быть документально подтверждена, например:
- выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц об исключении должника из реестра в связи с его ликвидацией;
- постановлением об окончании исполнительного производства;
- постановлением о возвращении исполнительного документа.
Списание задолженности с истекшим сроком исковой давности или нереальной для взыскания (безнадежной задолженности) отражается в бухгалтерском учете следующими записями:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 62 (76) - списана сумма безнадежного долга;
Д-т 76, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - отражена сумма НДС по списанной безнадежной задолженности, подлежащая перечислению в бюджет;
Д-т 007 - отражена списанная безнадежная дебиторская задолженность*(3).
Статьей 2 Закона N 119-ФЗ не предусмотрено начисление НДС по дебиторской задолженности, возникшей в связи с невыполнением покупателем своих обязательств по оплате товара, если условиями договора был предусмотрен переход права собственности на товар после его оплаты.
Напомним читателям журнала, что если в соответствии с заключенным договором переход права собственности на товар происходит только после его оплаты, то в регистрах бухгалтерского учета продавца отгрузка товара отражается следующей записью:
Д-т 45 К-т 41 (43) - товар передан покупателю.
До момента оплаты право собственности на товар не переходит к покупателю, у продавца реализации не возникает; следовательно, нет дохода для целей налогообложения прибыли и не возникает объекта обложения НДС.
Если в предусмотренный договором срок покупатель не выполнил своих обязанностей по оплате полученного им товара, то в соответствии со ст. 491 ГК РФ продавец имеет право требования возврата отгруженного товара.
В этом случае со дня, следующего за нарушением покупателем срока оплаты товара, продавец имеет право перевести отгруженный им товар в состав дебиторской задолженности.
Эта операция отражается следующей записью:
Д-т 76 К-т 45 - отражена сумма не возвращенного покупателем товара.
К данной дебиторской задолженности применимы все нормы законодательства о сроках исковой давности и порядке ее списания на убытки*(4).
При списании вышеуказанной задолженности по истечении срока исковой давности либо признании ее нереальной ко взысканию НДС не должен начисляться согласно ст. 2 Закона N 119-ФЗ. В предыдущих редакциях главы 21 НК РФ также не содержалось требования начислять НДС при списании на убытки товаров отгруженных, но не реализованных (право собственности на которые осталось за продавцом).
Таким образом, при истечении срока исковой давности по требованию о возврате неоплаченного товара задолженность списывается следующей записью:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 76 - списана задолженность по требованию о возврате неоплаченного товара;
Д-т 007 - отражена списанная безнадежная дебиторская задолженность.
3.2. Определение налоговой базы при выполнении
строительно-монтажных работ
Согласно п. 10 ст. 167 НК РФ (в ред. от 22.07.2005) налоговая база при выполнении строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления определяется по окончании каждого отчетного месяца налогового периода.
Таким образом, с 1 января 2006 года организации, ведущие строительство объектов основных средств собственными силами, должны будут ежемесячно исчислять сумму НДС по всем фактическим затратам на строительство по ставке 18%.
В бухгалтерском учете начисление НДС отражается следующей записью:
Д-т 19 К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - начислен НДС по выполненному объему СМР.
СМР, которые были выполнены до 1 января 2005 года, включаются в налоговую базу в соответствии с п. 4 ст. 3 Закона N 119-ФЗ в момент принятия на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств).
Моментом принятия на учет объекта основных средств признается дата его перевода с балансового счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" на балансовый счет 01 "Основные средства".
В регистрах бухгалтерского учета принятие объекта к учету (и начисление НДС по работам, выполненными собственными силами до 1 января 2005 года) отражается следующими записями:
Д-т 01 К-т 08 - построенный объект введен в состав основных средств;
Д-т 19 К-т 68 - начислен НДС по объему работ, выполненных собственными силами.
По СМР, выполненным в 2005 году, НДС должен быть начислен согласно п. 6 ст. 3 Закона N 119-ФЗ исходя из фактических расходов на объем работ, выполненных по 31 декабря 2005 года (включительно). Моментом определения налоговой базы является 31 декабря 2005 года.
3.3. Принятие НДС к вычету
Внесение изменений в ст. 167 НК РФ существенно увеличило налоговую нагрузку на организации. Вместе с тем законодатели упростили порядок принятия НДС к вычету. Рассмотрим новый порядок подробнее.
3.3.1. НДС по приобретенному имуществу, принятым работам и
полученным услугам
С 1 января 2006 года в соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ (в ред. от 22.07.2005) не будет необходимости дожидаться погашения кредиторской задолженности перед поставщиками и подрядчиками для вычета НДС и уменьшения суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ (в ред. от 22.07.2005) по приобретенным товарам, работам и услугам НДС принимается к вычету в том налоговом периоде, в котором имущество оприходовано в учете (произошел переход права собственности согласно договору), а по работам или услугам - при подписании акта приема-передачи. Кроме того, согласно п. 2 ст. 172 НК РФ (в ред. от 22.07.2005) НДС принимается к вычету не только по основным средствам (после их отражения на счете 01), нематериальным активам (после их отражения на счете 04), но и по оборудованию, требующему монтажа (после его отражения на счете 07).
Статьей 2 Закона N 119-ФЗ установлен порядок принятия к вычету НДС по приобретенному до 1 января 2006 года, но не оплаченному на эту дату имуществу (принятым работам, полученным услугам).
Если организация будет определять до 1 января 2006 года НДС по оплате, то в соответствии с п. 8 ст. 2 Закона N 119-ФЗ она будет принимать отраженный на балансовом счете 19 НДС к вычету по мере погашения своей кредиторской задолженности. Как видим, порядок принятия НДС к вычету в этой части не изменился. Полученные ранее от поставщиков и подрядчиков счета-фактуры будут регистрироваться в книге покупок по мере оплаты.
По задолженности, которая останется не погашенной по состоянию на 31 декабря 2007 года, согласно п. 9 ст. 2 Закона N 119-ФЗ НДС должен быть принят к вычету в первом налоговом периоде (в январе или в I квартале) 2008 года.
Если по данной кредиторской задолженности в 2006-2007 годах истекает срок исковой давности (то есть она возникла в 2004 году или раньше), вся ее сумма должна быть отнесена на доходы (как в бухгалтерском, так и в налоговом учете), а сумма учтенного на счете 19 НДС в соответствии с подпунктом 14 п. 1 ст. 265 НК РФ должна будет уменьшить налогооблагаемую прибыль.
Если до 1 января 2006 года организация будет определять НДС по отгрузке, то согласно п. 10 ст. 2 Закона N 119-ФЗ НДС по непогашенной кредиторской задолженности должен будет приниматься к вычету равными долями в 1-м полугодии 2006 года.
3.3.2. НДС по материалам, используемым при капитальном
строительстве, выполненном собственными силами
С 1 января 2006 года в соответствии с п. 5 ст. 172 НК РФ (в ред. от 22.07.2005) НДС по оборудованию и материалам, предназначенным для выполнения СМР, осуществляемых собственными силами, будет приниматься к вычету по мере получения оборудования и материалов на основании первичных документов и счетов-фактур.
В соответствии с п. 3 ст. 3 Закона N 119-ФЗ НДС по такому имуществу, приобретенному до 1 января 2005 года, подлежит вычету после принятия на учет построенного объекта либо после реализации незавершенного капитального строительства.
Статьей 3 Закона N 119-ФЗ не предусмотрен особый порядок принятия к вычету НДС по приобретенным в 2005 году материалам и оборудованию к монтажу начиная с 1 января 2006 года.
Отсюда, по нашему мнению, можно сделать вывод, что НДС будет приниматься к вычету после вступления в силу рассматриваемых поправок в порядке, предусмотренном ст. 2 Закона N 119-ФЗ.
Если организация определяет в 2005 году момент реализации по НДС по оплате, то сумма налога будет приниматься к вычету до 31 декабря 2007 года по мере погашения задолженности поставщикам и в первом налоговом периоде 2008 года - по остатку непогашенной задолженности.
Если организация начисляет в 2005 году НДС по отгрузке, то НДС по приобретенным для строительства материалам должен будет быть принят к вычету равными долями в 1-м полугодии 2006 года (по одной шестой или по одной второй в каждом налоговом периоде).
3.3.3. НДС, начисленный при капитальном строительстве,
выполненном собственными силами
В соответствии с п. 5 ст. 172 НК РФ (в ред. от 22.07.2005) вычет НДС, начисленного по выполненным собственными силами СМР, будет производиться по мере его уплаты в бюджет в соответствии со ст. 173 НК РФ.
Однако внесенные Законом N 119-ФЗ изменения так и не дали ответа на вопрос о том, что же считать уплатой (именно уплатой, а не перечислением) НДС - период отражения в декларации или дату списания средств с расчетного счета организации.
В соответствии со ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет (в порядке и сроки, предусмотренные ст. 174 НК РФ), определяется как разница между величиной начисленного налога и размером налога, принятого к вычету. Отдельное перечисление НДС по каждой сделке (за исключением случаев, указанных в п. 1 ст. 161 НК РФ) главой 21 НК РФ не предусмотрено.
Таким образом, невозможно определить, уплачена ли в бюджет вся отраженная в декларации сумма НДС, начисленного по СМР, выполненным собственными силами.
Отсюда, по нашему мнению, можно сделать вывод, что периодом уплаты НДС следует считать период его отражения в налоговой декларации.
Весьма вероятно, что налоговые органы будут придерживаться другого мнения. Скорее всего они будут считать, что периодом уплаты НДС является следующий за истекшим налоговым периодом месяц, ведь до 20-го числа этого месяца согласно ст. 174 НК РФ организация должна рассчитаться с бюджетом по НДС.
Но как быть в случае, если, например, сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, меньше суммы этого налога, начисленного от выполненных в этом периоде СМР (за счет вычетов), и, кроме того, она перечислена не полностью?
По какой части начисленного НДС следует считать недоимку - по НДС от реализации товаров или по выполненным СМР?
Можно ли полностью зачесть в этом случае всю сумму НДС, начисленного по СМР? Если же всю эту сумму зачесть нельзя, то какую можно?
Если руководствоваться мнением налоговых органов, то ответа на эти вопросы пока нет.
Если считать, что НДС, начисленный по СМР, выполненным собственными силами, следует принять к вычету в том же периоде, в каком он был отражен в декларации, то таких вопросов и не возникнет.
Но свою правоту организации придется, вероятнее всего, отстаивать в суде.
3.3.4. НДС по капитальному строительству,
производимому подрядными организациями
Согласно п. 5 ст. 172 НК РФ (в ред. от 22.07.2005) при осуществлении капитального строительства подрядным способом сумма НДС, предъявленного подрядчиками, принимается к вычету на общих основаниях, то есть по мере принятия работ от подрядной организации по условиям договора и отражения их на балансовом счете 08.
В соответствии с п. 1 ст. 3 Закона N 119-ФЗ по работам, принятым от подрядчиков до 1 января 2005 года (в 2004 году или раньше), НДС принимается к вычету в том налоговом периоде, в котором построенный объект принят к учету как объект основных средств либо реализован как объект незавершенного строительства (независимо от состояния расчетов с подрядчиками).
Согласно п. 2 ст. 36 Закона N 119-ФЗ по работам, принятым от подрядчиков в 2005 году, НДС принимается к вычету равными долями в течение 2006 года (по одной двенадцатой либо по одной четвертой в каждом налоговом периоде).
Если объект будет вводиться в эксплуатацию в 2006 году, то вся сумма НДС, принятая от подрядчиков в 2005 году, будет приниматься к вычету в том налоговом периоде, в котором объект принят к учету. В аналогичном порядке НДС будет приниматься к вычету при реализации объекта незавершенного строительства - в периоде его реализации.
Рассмотрим все вышеописанные ситуации по принятию НДС к вычету на условных примерах.
Пример 1. Порядок определения суммы налога, подлежащего уплате в бюджет с 1 января 2006 года (в 2005 году организация определяла НДС по оплате)
По состоянию на 31.12.2005 в учете ООО "Альфа" числились дебиторская задолженность по реализованным товарам на сумму 29 500 000 руб., в том числе НДС - 4 500 000 руб., и кредиторская задолженность по приобретенным товарам (работам, услугам) в размере 41 300 000 руб., в том числе НДС - 6 300 000 руб.
Кроме того, покупателям были отгружены товары стоимостью 100 000 руб., право собственности на которые по условиям заключенных договоров переходит после оплаты. Покупатели должны перечислить за отгруженные товары 141 600 руб., в том числе НДС - 21 600 руб.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов:
- выручка от реализации товаров подлежит отражению на балансовом счете 62;
- сумма НДС, исчисленного от подлежащей получению выручки, отражается на балансовом счете 76, субсчет "Расчеты по НДС";
- стоимость отгруженных покупателю товаров до момента перехода права собственности отражается на балансовом счете 45;
- задолженность поставщикам (подрядчикам) отражается на балансовом счете 60;
- сумма НДС, подлежащего уплате поставщикам, отражается на балансовом счете 19.
Результаты инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2005 представлены в табл. 1.
Таблица 1
| Вид задолженности | Сумма, руб. | Счет | |
| Дебет | Кредит | ||
| НДС по приобретенным и неоплаченным товарам (работам, услугам) | 6 300 000 | 19 | |
| Стоимость товаров, отгруженных и не оплаченных покупателем | 100 000 | 45 | |
| Выручка от реализации товаров, не оплаченных покупателями | 29 500 000 | 62 | |
| Стоимость приобретенных и неоплаченных товаров (работ, услуг) | 41 300 000 | 60 | |
| НДС, подлежащий получению от покупателей в составе выручки | 4 500 000 | 76 | |
Допустим, что в январе 2006 года от покупателей на расчетный счет поступило 3 540 000 руб., в том числе за реализованные товары - 3 426 720 руб., и за товары отгруженные (право собственности на которые переходит к покупателю после оплаты) - 113 280 руб.
В этом же периоде поставщикам и подрядчикам было перечислено 1 180 000 руб.
Поступление выручки от покупателей реализованной продукции в регистрах бухгалтерского учета отражается следующими записями:
Д-т 51 К-т 62 - 3 426 720 руб. - погашена задолженность покупателями;
Д-т 76, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 522 720 руб. (3 426 720 руб. : 118% х 18%) - отражена сумма НДС по реализованным и оплаченным товарам.
Счета-фактуры, выданные покупателям на момент передачи им товара (в срок не позднее пяти дней после передачи) и зарегистрированные в журнале учета выставленных счетов-фактур, должны быть зарегистрированы в книге продаж за январь.
Поступление средств от покупателей товаров, по которым право собственности переходит после оплаты, отражается следующими записями:
Д-т 51 К-т 62 - 113 280 руб. - поступили средства от получателей нереализованных товаров;
Д-т 62 К-т 90, субсчет "Выручка", - 113 280 руб. - отражен переход права собственности на отгруженные и оплаченные товары;
Д-т 90, субсчет "НДС", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 17 280 руб. (113 280 руб. : 118% х 18%) - отражена сумма НДС по реализованным товарам;
Д-т 90, субсчет "Себестоимость продаж", К-т 45 - 80 000 руб. - списана стоимость реализованных (отгруженных и оплаченных) товаров (сумма взята условно).
Счета-фактуры по отгруженным и оплаченным товарам регистрируются к книге продаж за январь.
Перечисление средств поставщикам (подрядчикам) отражается следующими записями:
Д-т 60 К-т 51 - 1 180 000 руб. - погашена задолженность по приобретенным материалам (работам, услугам);
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 180 000 руб. (1 180 000 руб. : 118% х 18%) - принят к вычету НДС по оприходованным и оплаченным материалам.
В результате сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет по итогам января 2006 года, должна быть увеличена на 360 000 руб. (522 720 руб. + 17 280 руб. - 180 000 руб.).
Допустим, что в феврале покупатель товара на сумму 20 000 руб., по которому переход права собственности должен был произойти после оплаты, нарушил сроки расчетов, предусмотренные договором.
По условиям данного договора покупатель, вовремя не расплатившийся за полученный им товар, обязан вернуть его продавцу.
Стоимость неоплаченного и невозвращенного товара должна быть признана задолженностью покупателя и отражена записью:
Д-т 76, субсчет "Расчеты по претензиям", К-т 45 - 20 000 руб. - отражена стоимость неоплаченного и невозвращенного товара.
Кроме того, в феврале истек срок исковой давности по кредиторской задолженности на сумму 2 360 000 руб.
Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности признается внереализационным доходом организации, а НДС по этой задолженности в соответствии с подпунктом 14 п. 1 ст. 265 НК РФ - внереализационным расходом.
Списание данной задолженности отражается следующими записями:
Д-т 60 К-т 91, субсчет "Прочие доходы", - 2 360 000 руб. - отнесена на доходы кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности;
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 19 - 360 000 руб. (2 360 000 руб. : 118% х 18%) - отнесен на расходы НДС по списанной кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.
В марте результаты поиска нерадивого покупателя, нарушившего условия договора, привели к тому, что должник официально был признан неплатежеспособным (поступила выписка о его исключении из Единого государственного реестра юридических лиц).
Стоимость невозвращенного товара можно списать на расходы как безнадежную задолженность.
По условиям данного договора право собственности на товар должно было перейти к покупателю после оплаты. Так как средства от покупателя на расчетный счет так и не поступили, то реализации товара не произошло и НДС соответственно не начислялся.
Стоимость товара в феврале была признана задолженностью получателя. В марте эта безнадежная задолженность может быть списана организацией на расходы. Эта операция отражается следующей записью:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 76, субсчет "Расчеты по претензиям", - 20 000 руб. - списана безнадежная задолженность.
И далее по мере поступления средств от покупателей начисленный ранее и учтенный на балансовом счете 76, субсчет "Расчеты по НДС", НДС будет увеличивать сумму налога, подлежащего уплате в бюджет.
По мере погашения задолженности поставщикам и подрядчикам оплаченный НДС будет приниматься к вычету.
В январе 2008 года НДС по оставшейся неоплаченной (или не списанной по причине истечения срока исковой давности) дебиторской задолженности должен быть уплачен в бюджет.
Аналогично в том же самом периоде НДС по оставшейся кредиторской задолженности должен быть принят к вычету.
Пример 2. Порядок определения суммы налога, подлежащего уплате в бюджет с 1 января 2006 года (в 2005 году организация определяла НДС по отгрузке)
Исходные данные аналогичны приведенным в условиях примера 1.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов:
- выручка от реализации товаров подлежит отражению на балансовом счете 62;
- стоимость отгруженных покупателю товаров до момента перехода права собственности отражается на балансовом счете 45;
- задолженность поставщикам (подрядчикам) отражается на балансовом счете 60;
- сумма НДС, подлежащего уплате поставщикам, отражается на балансовом счете 19.
Результаты инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2005 представлены в табл. 2.
Таблица 2
| Вид задолженности | Сумма, руб. | Счет | |
| Дебет | Кредит | ||
| НДС по приобретенным и неоплаченным товарам (работам, услугам) | 6 300 000 | 19 | |
| Стоимость товаров, отгруженных и не оплаченных покупателем | 100 000 | 45 | |
| Выручка от реализации товаров, не оплаченных покупателями | 29 500 000 | 62 | |
| Стоимость приобретенных и неоплаченных товаров (работ, услуг) | 41 300 000 | 60 | |
Однако если ООО "Альфа" в 2005 году определяло момент реализации по отгрузке, то в периоде реализации товара вся сумма НДС отражалась на балансовом счете 68 независимо от оплаты.
Следовательно, с января 2006 года налоговая база не будет увеличиваться по мере погашения дебиторской задолженности 2005 года.
Согласно п. 10 ст. 2 Закона N 119-ФЗ НДС по непогашенной кредиторской задолженности принимается к вычету равными долями в течение 1-го полугодия 2006 года.
Если для ООО "Альфа" налоговым периодом является месяц, то ежемесячно к вычету будет приниматься 1/6 от величины налога, учтенного на счете 19 по состоянию на 31.12.2005.
Принятие НДС к вычету будет отражаться следующей записью:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 1 050 000 руб. (6 300 000 руб. : 6) - принята к вычету 1/6 от величины налога, отраженного на счете 19 по состоянию на 31.12.2005.
Пример 3. Порядок учета в 2006 году НДС по СМР, выполненным собственными силами до 1 января 2006 года
ООО "Альфа" производит строительство объекта основных средств собственными силами. По состоянию на 31.12.2005 сумма фактических затрат на строительство объекта, отраженных на балансовом счете 08, составила 75 000 000 руб.; при этом работы на сумму 25 000 000 руб. были выполнены в 2005 году.
Отраженный на балансовом счете 19 НДС по материалам, приобретенным для строительства объекта, на 31.12.2005 составил 3 700 000 руб., из них по материалам, приобретенным в 2005 году, - 1 500 000 руб.
В январе 2006 года выполнено СМР на сумму 1 000 000 руб.
В феврале объект незавершенного строительства продан за 118 000 000 руб., в том числе НДС - 18 000 000 руб.
Согласно п. 6 ст. 3 Закона N 119-ФЗ СМР, выполненные собственными силами с 1 января по 31 декабря 2005 года, подлежат включению в налогооблагаемую базу на последний день (31 декабря) 2005 года.
Эта операция отражается следующей записью:
Д-т 19 К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 4 500 000 руб. (25 000 000 руб. х 18%) - начислен НДС по СМР, выполненным собственными силами в 2005 году.
Согласно п. 5 ст. 6 Закона N 119-ФЗ начисленная сумма НДС должна быть уменьшена на величину налога по оплаченным материалам, использованным при выполнении данных работ.
Допустим, что на выполнение СМР в 2005 году были списаны оплаченные поставщикам материалы стоимостью 7 000 000 руб. (без учета НДС), из них материалы, приобретенные в 2005 году, - на сумму 2 000 000 руб. и материалы, приобретенные в 2004 году, - на сумму 5 000 000 руб.
Таким образом, к вычету следует принять НДС в размере 1 260 000 руб. ((2 000 000 руб. + 5 000 000 руб.) х 18%).
Вычет НДС по использованным в 2005 году на строительство объекта оплаченным материалам отражается следующей проводкой:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 1 260 000 руб. - принят к вычету НДС по списанным в 2005 году и оплаченным материалам.
Незачтенный остаток НДС по материалам, приобретенным для строительства в 2005 году, составит 1 140 000 руб. (1 500 000 руб. - 2 000 000 руб. х 18%), по материалам, приобретенным до 1 января 2005 года - 1 300 000 руб. (3 700 000 руб. - 1 500 000 руб. - 5 000 000 руб. х 18%).
Организация должна принять решение: в каком периоде следует принимать к вычету НДС, начисленный по объему СМР, выполненных собственными силами, - в том периоде, в котором налог был начислен и отражен в декларации, либо после 20-го числа следующего месяца, даты перечисления налога в бюджет?
Как уже говорилось выше, ни ст. 172 НК РФ (во всех редакциях), ни ст. 3 Закона N 119-ФЗ однозначного ответа на этот вопрос не дают.
Если организация примет решение согласиться с мнением налогового органа, она должна будет увеличить сумму НДС, подлежащего уплате в бюджет до 20.01.2006, на 23 740 000 руб. (25 000 000 руб. - 1 260 000 руб.).
Если же организация рискнет пойти на конфликт с налоговиками вплоть до выяснения отношений в суде (а предсказать результат такого судебного заседания никто не может), то сумма НДС за декабрь 2005 года, подлежащая перечислению в январе 2006 года, уменьшится на 1 260 000 руб.
Затем необходимо принять решение по следующим вопросам: как и когда принять к вычету НДС по материалам, приобретенным в 2005 году?
Согласно п. 3 ст. 3 Закона N 119-ФЗ на дату принятия объекта к учету или реализации недостроенного объекта принимается к вычету НДС по материалам, приобретенным до 1 января 2005 года (если в 2005 году они не были оплачены и списаны на производство).
Ни ст. 3 Закона N 119-ФЗ, ни п. 5 ст. 172 НК РФ (в ред. от 22.07.2005) не дают ответа на вопрос, когда принять к вычету остаток НДС по материалам, приобретенным в 2005 году.
По нашему мнению, НДС подлежит вычету в общем порядке, установленном п. 8-10 ст. 2 Закона N 119-ФЗ, так же как и НДС по материалам (работам, услугам), используемым в текущей деятельности организации. Если в 2005 году организация начисляла НДС по оплате, то этот налог подлежит вычету по мере их оплаты в 2006-2007 годах и оставшаяся сумма налога - в январе 2008 года. Если же организация начисляла НДС по отгрузке, то этот налог подлежит вычету равными долями в 1-м полугодии 2006 года.
Выполнение СМР в январе 2006 года отражается следующими записями:
Д-т 08 К-т 10, 70, 69, 02 и др. - 1 000 000 руб. - выполнены СМР собственными силами.
Согласно п. 10 ст. 167 НК РФ (в ред. от 22.07.2005) по сумме выполненных за месяц работ начисляется НДС в размере 180 000 руб. (1 000 000 руб. х 18%). Данная операция отражается следующей записью:
Д-т 19 К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 180 000 руб. - начислен НДС по сумме СМР за январь.
Если организация в 2005 году определяла НДС по отгрузке, то согласно п. 10 ст. 2 Закона N 119-ФЗ в январе она должна принять к вычету 1/6 от НДС по материалам, приобретенным в 2005 году, то есть 190 000 руб. (1 140 000 руб. : 6).
Данная операция отражается следующей проводкой:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 190 000 руб. - принят к вычету НДС по материалам, приобретенным в 2005 году.
В феврале продажа недостроенного объекта отражается следующими записями:
Д-т 62 К-т 91 - 118 000 000 руб. - отражена выручка от продажи недостроенного объекта;
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 18 000 000 руб. - начислен НДС по реализации объекта;
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 08 - 76 000 000 руб. (75 000 000 руб. + 1 000 000 руб.) - списаны затраты на строительство объекта;
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 1 300 000 руб. - принят к вычету НДС по материалам, приобретенным для строительства до 1 января 2005 года.
Пример 4. Порядок учета в 2006 году НДС по строительству объектов, выполненному подрядными организациями до 1 января 2006 года
ООО "Альфа" заключило в 2004 году договор с подрядной организацией на строительство объекта основных средств. В 2004 году от подрядчика были приняты выполненные работы на сумму 59 000 000 руб. с учетом НДС, а в 2005 году - на сумму 70 800 000 руб. с учетом НДС.
За январь - март 2006 года выполнены работы на сумму 17 700 000 руб., и в апреле объект введен в эксплуатацию.
Принятие от подрядчика работ в 2004-2005 годах отражалось следующими записями:
Д-т 08 К-т 60 - 110 000 000 руб. ((59 000 000 руб. + 70 800 000 руб.) : 118%) - приняты от подрядчика выполненные СМР;
Д-т 19 К-т 60 - 19 800 000 руб. ((59 000 000 руб. + 70 800 000 руб.) : 118% х 18%) - отражен НДС по принятым СМР.
Подписание акта приема-передачи выполненных работ за январь - март 2006 года отражается следующими записями:
Д-т 08 К-т 60 - 15 000 000 руб. (17 700 000 руб. : 118%) - приняты от подрядчика выполненные СМР;
Д-т 19 К-т 60 - 2 700 000 руб. ( 17 700 000 руб. : 118% х 18%) - отражен НДС по принятым СМР;
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - НДС по выполненным подрядчиком СМР принят к вычету.
Кроме того, в январе - марте 2006 года следует принять к вычету НДС по выполненным в 2005 году работам из расчета 1/12 за месяц.
Эта сумма будет равна 900 000 руб. (70 800 000 руб. : 118% х 18% : 12 мес.).
Ежемесячное принятие к вычету НДС по работам 2005 года в учете отражается следующей записью:
Д-т 68 , субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 900 000 руб. - принят к вычету НДС по работам, принятым от подрядчика в 2005 году.
Таким образом, за январь - март 2006 года на уменьшение суммы НДС, подлежащего перечислению в бюджет, будет отнесено 2 700 000 руб. (900 000 руб. х 3 мес.).
В апреле объект вводится в эксплуатацию.
Если учетной политикой организации установлено, что согласно п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, объекты недвижимости принимаются к учету на дату их ввода в эксплуатацию и передачи документов на государственную регистрацию права собственности, то начало фактической эксплуатации объекта отражается следующей записью:
Д-т 01 К-т 08 - 125 000 000 руб. (50 000 000 руб. + 60 000 000 руб. + 15 000 000 руб.) - принят к учету объект основных средств, фактически введенный в эксплуатацию.
В соответствии с п. 1 ст. 3 Закона N 119-ФЗ в периоде принятия объекта к учету следует вычесть НДС по работам, принятым до 1 января 2005 года.
Эта операция отражается следующей записью:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 9 000 000 руб. - принят к вычету НДС по выполненным в 2004 году работам.
Согласно п. 2 ст. 3 Закона N 119-ФЗ остаток незачтенного НДС по работам, принятым от подрядчика в 2005 году, принимается к вычету на момент ввода объекта в эксплуатацию (принятия его к учету).
Эта операция отражается следующей записью:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - 8 100 000 руб. (10 800 000 руб. - 2 700 000 руб.) - принят к вычету НДС по выполненным в 2005 году работам.
3.3.5. Восстановление НДС, ранее принятого к вычету
Законом N 119-ФЗ внесены изменения в порядок учета НДС по имуществу, выбывающему из организации по ряду причин.
Например, в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ (в ред. от 22.07.2005) сумма НДС, принятая к вычету при оприходовании имущества, подлежит восстановлению при передаче имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов.
Восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а по основным средствам и нематериальным активам - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости, без учета переоценки.
Принимающая сторона вычитает полученный налог в порядке, установленном п. 1 ст. 172 НК РФ (в ред. от 22.07.2005).
С.А. Верещагин,
Г.Ю. Касьянова,
М.В. Щеренко,
эксперты Ассоциации бухгалтеров, аудиторов и консультантов (АБАК)
"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 10, 11, октябрь, ноябрь 2005 г.
-------------------------------------------------------------------------
*(1) Текст официальных документов не приводится
*(2) По большому счету, выдача покупателем продавцу собственного векселя никогда не признавалась погашением долга. В соответствии с п. 75 Положения о переводном и простом векселе, утвержденного постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341, простой вексель представляет собой ничем не обусловленное обязательство уплатить указанную в нем сумму его предъявителю. Иными словами, вексель, выданный векселедателем, является долговой распиской и не может служить платежным средством.
*(3) Согласно п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, списанная безнадежная дебиторская задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.
*(4) Согласно ст. 266 НК РФ (в ред. от 06.06.2005) резерв по сомнительным долгам начисляется на дебиторскую задолженность, возникшую в связи с реализацией товаров, работ или услуг. Следовательно, на задолженность по невозвращенным товарам (отгруженным, но не оплаченным, то есть не реализованным) резерв с 1 января 2005 года начисляться не может (хотя ситуация достаточно спорная, поскольку в соответствии с п. 2 ст. 5 НК РФ акты законодательства, ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют).
Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Журнал "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров"
Учредитель: ИД "Налоговый вестник"
Свидетельство о регистрации ПИ N 77-9771
Адрес редакции журнала: 127473, Москва, 1-й Волконский пер., д. 10, стр. 1