Учесть товары будет проще (Н. Базалей, "Расчет", N 1, январь 2006 г.)

Учесть товары будет проще

Стоимость товаров в бухгалтерском и в налоговом учете теперь можно сблизить. Такую возможность бухгалтерам торговых фирм предоставил Закон от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ. Новые возможности, безусловно, могут значительно облегчить работу бухгалтера. Однако для компании в целом они будут выгодными далеко не всегда.

Равняем "сопутствующие" расходы

Первая составляющая, всегда включаемая в стоимость товара, - это сумма, которую надо заплатить по договору поставщику. Это правило действует как в бухгалтерском (п. 6 ПБУ 5/01), так и в налоговом учете (подп. 3 п. 1 ст. 268, ст. 320 НК). Раньше совпадения между учетами на этом заканчивались.

Так, другие расходы, связанные с покупкой товара, в бухучете включают в фактическую себестоимость. А вот в налоговом учете сопутствующие затраты не увеличивали стоимость товара. Их учитывали как косвенные и списывали сразу в момент возникновения. В частности, это относится к затратам на информационные, консультационные и посреднические услуги. Налоговый кодекс предписывал относить их к прочим расходам (подп. 14, 15 п. 1 ст. 264 НК). Аналогичная ситуация была и с процентами по кредитам, полученным для закупки товаров или предоставленным поставщиками. В налоговом учете их нужно было включать в состав внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК).

В результате сблизить стоимость товара в бухгалтерском и налоговом учете было невозможно. Теперь ситуация изменилась. Новая редакция статьи 320 Налогового кодекса предоставила бухгалтерам возможность выбора. По новым правилам они могут самостоятельно выбрать способ учета расходов, связанных с покупкой товара. То есть их можно учитывать либо по-старому, в составе косвенных расходов, либо по-новому, включая в стоимость приобретения товара (ст. 320 НК).

Плюс этого нововведения в следующем. Выбрав новые правила налогового учета товаров, бухгалтер может избавить себя от трудоемкого "двойного" учета. Для этого нужно всего лишь записать в учетной политике по налогу на прибыль, что стоимость товаров в налоговом учете будет рассчитываться по правилам ПБУ 5/01.

Однако у такого "сближения" учетов есть существенный минус. Оно может привести к увеличению суммы налога на прибыль. Ведь все "сопутствующие" расходы, которые вы включите в стоимость товара, вы уже не сможете списывать сразу. Сделать это можно будет лишь после того, как товар будет продан.

Сближаем стоимость импорта

Стоимость импортных товаров в бухгалтерском и налоговом учете всегда была разной. Ведь от таможенных пошлин никуда не деться. В бухгалтерском учете таможенные пошлины и сборы, уплаченные при ввозе товаров, включают в их первоначальную стоимость (п. 5, 6 ПБУ 5/01). В налоговом же учете таможенные пошлины раньше относились к прочим расходам (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК).

Закон от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ изменил ситуацию. Теперь у торговых фирм есть выбор. Таможенные платежи можно либо включать в стоимость импортных товаров (ст. 320 НК), либо по-прежнему учитывать в составе прочих расходов. При этом первый вариант не приведет к расхождению между бухгалтерским и налоговым учетом, а второй позволит уменьшить налог на прибыль. Свой выбор фирма должна закрепить в учетной политике.

Распределяем транспортные расходы

С транспортными расходами дело обстоит так. Порядок их учета бухгалтер всегда мог выбирать сам. Во-первых, транспортные расходы можно включать в себестоимость товара (п. 6 ПБУ 5/01). А во-вторых, их можно считать в расходах на продажу (п. 13 ПБУ 5/01). О выбранном способе учета надо написать в учетной политике.

В налоговом учете такой возможности раньше не было. Теперь она есть (новая редакция ст. 320 НК). "Однако налоговый учет транспортных расходов не стал от этого более выгодным, - объясняет Алексей Беклемешев, директор аудиторской фирмы "Финстатус". - Списывать транспортные затраты полностью в момент их возникновения, как и раньше, нельзя. Дело в том, что затраты на доставку товара в налоговом учете в любом случае будут считаться прямыми. И фирма сможет списывать их только по мере реализации товаров, к которым они относятся".

Более того, порядок распределения транспортных расходов между проданными и непроданными на конец месяца товарами в целом остался прежним (абз. 3 ст. 320 НК). То есть списывать их в налоговом учете в любом случае придется в особом порядке. Правда, законодатели немного исправили формулировку, которая была посвящена этому порядку в старой редакции статьи 320 Налогового кодекса.

Во-первых, они прояснили, по отношению к чему надо распределять прямые расходы. В старой редакции статьи 320 Налогового кодекса было сказано - к "остаткам товаров на складе". И было непонятно, входят ли в это понятие отгруженные, но не реализованные товары. Например, если стороны определили в договоре, что "товар будет поставлен покупателю, а право собственности сохраняется за продавцом до момента оплаты". Или если товары находятся в пути и на склад еще не оприходованы.

На практике бухгалтеры учитывали такие товары в "остатках товаров на складе". Чиновники из Минфина это поддерживали (п. 2 письма Минфина от 11 ноября 2004 г. N 03-03-01-04/1/105). При этом они разъясняли, что под "остатками товаров на складе" надо понимать все нереализованные товары, а не только те, которые действительно на данный момент находятся на складе. Теперь эта неточность в Налоговом кодексе наконец-то устранена.

Была в прежней редакции статьи 320 и еще одна некорректность. Из ее формулировки можно было сделать вывод, что распределять по среднему проценту нужно все прямые затраты. То есть не только затраты на доставку товара от поставщика, но и стоимость самого товара. В действительности же это правило имеет отношение только к транспортным расходам. А стоимость товара Налоговый кодекс предписывает списывать совсем другими способами (по средней стоимости, по стоимости единицы, ФИФО и ЛИФО). Эти способы перечислены в подпункте 3 пункта 1 статьи 268. Получалась путаница. Одна статья Налогового кодекса допускает четыре метода списания прямых расходов, а другая - один. Внеся уточнение, законодатели расставили все по своим местам. Товары можно списывать одним из четырех методов, а транспортные расходы - по среднему проценту.

Пример

ООО "Дельта" занимается оптовой торговлей. Остаток нереализованных товаров на начало января 2006 года - 300 000 руб.; сумма транспортных расходов, приходящихся на этот остаток, - 25 000 руб. За январь поступило товаров на сумму 900 000 руб. и реализовано на 1 000 000 руб. Затраты по доставке от поставщика до склада "Дельты" за январь - 90 000 руб. Определим сумму прямых транспортных расходов, приходящихся на остаток не реализованных за январь товаров:

1. Сумма остатка транспортных расходов на начало месяца и в течение месяца:

25 000 руб. + 90 000 руб. = 115 000 руб.

2. Стоимость остатка нереализованных товаров на конец января:

(300 000 руб. + 900 000 руб.) - 1 000 000 руб. = 200 000 руб.

3. Общая стоимость товаров, реализованных за январь и оставшихся:

1 000 000 руб. + 200 000 руб. = 1 200 000 руб.

4. Средний процент транспортных расходов:

115 000 руб. / 1 200 000 руб. x 100% = 9,6%.

5. Сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку товара на конец января:

200 000 руб. x 9,6% = 19 200 руб.

6. Сумма транспортных расходов, которая уменьшит базу по налогу на прибыль за январь:

25 000 руб. + (90 000 руб. - 19 200 руб.) = 95 800 руб.

Н. Базалей

"Расчет", N 1, январь 2006 г.