Письмо УФНС по г. Москве от 15 июля 2005 г. N 19-11/50666 Об освобождении от обязанностей по уплате НДС индивидуального предпринимателя - комиссионера, комиссионное вознаграждение которого за последние три месяца не превысило 1000000 руб.; о вычете комиссионером НДС по приобретенным ценностям и услугам, необходимым для получения дохода; о порядке выставления счетов-фактур при реализации товаров комитента в случае перехода предпринимателя на упрощенную систему налогообложения

Письмо УФНС по г. Москве от 15 июля 2005 г. N 19-11/50666

Вопрос: Индивидуальный предприниматель действует на основании договора комиссии в качестве комиссионера. Имеет ли право индивидуальный предприниматель на освобождение от обязанностей по исчислению и уплате НДС, если комиссионное вознаграждение за последние три месяца не превысило 1000000 руб.? Может ли комиссионер принять к вычету сумму НДС по приобретенным ценностям и услугам, необходимым для получения дохода?

С 2006 года данный предприниматель планирует перейти на упрощенную систему налогообложения. Каков порядок выставления счетов-фактур при реализации товаров комитента?

Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 145 НК РФ организации (индивидуальные предприниматели) имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций (индивидуальных предпринимателей) без учета НДС не превысила в совокупности 1000000 руб.

Методическими рекомендациями по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденными приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, разъяснено следующее. Сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей применения пункта 1 статьи 145 НК РФ определяется в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения. При этом следует исходить из выручки от реализации как облагаемых (в том числе по налоговой ставке 0%), так и необлагаемых товаров (работ, услуг), полученной в денежной и (или) натуральной форме, включая оплату ценными бумагами, в том числе от продажи товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ (в соответствии со статьями 147 и 148 НК РФ).

Лица, претендующие на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, должны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующее письменное уведомление и документы, подтверждающие право на такое освобождение, не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица претендуют на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

При этом в статье 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, налогоплательщик имеет право произвести налоговые вычеты на основании счета-фактуры, выставленного поставщиком, при условии, что приобретенные товары (работы, услуги) оплачены, приняты на учет и используются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Таким образом, вычеты по НДС предоставляются по экономически оправданным затратам при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, при соблюдении всех перечисленных выше требований.

На основании письма МНС России от 20.01.2003 N 03-1-08/177/11-Б802 при реализации товаров (работ, услуг) комитента (принципала) посредник, выступающий от своего имени, выставляет счет-фактуру в двух экземплярах также от своего имени. Один экземпляр счета-фактуры передается покупателю, второй - подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур без регистрации его в книге продаж. В счете-фактуре посредник указывает стоимость товара, по которой он реализуется покупателю (без выделения сумм комиссионного вознаграждения и дополнительной выгоды), и сумму НДС, исчисленную со стоимости реализуемого товара. Номер указанному счету-фактуре присваивается в соответствии с хронологией выставляемых посредником счетов-фактур.

В свою очередь комитент (принципал) выставляет счет-фактуру на имя посредника с нумерацией в соответствии с хронологией выставляемых комитентом (принципалом) счетов-фактур. В книге покупок посредника этот счет-фактура не регистрируется.

Показатели счета-фактуры, выставленного посредником покупателю, отражаются в счете-фактуре, выставляемом комитентом (принципалом) посреднику и регистрируемом в книге продаж у комитента (принципала).

В соответствии с частью второй НК РФ индивидуальный предприниматель, не являющийся плательщиком НДС, не обязан выписывать счета-фактуры.

Следовательно, комиссионер, который согласно законодательству не является плательщиком НДС, не обязан выставлять комитенту счет-фактуру на стоимость своих услуг (то есть на сумму комиссионного вознаграждения и дополнительной выгоды).

В то же время следует принимать во внимание, что в данном случае индивидуальный предприниматель, не являющийся плательщиком НДС, выступает в роли комиссионера, реализующего товары, принадлежащие комитенту, который является плательщиком НДС.

В пункте 1 статьи 990 ГК РФ определено, что в обязанности комиссионера входит совершение по поручению комитента сделок от своего имени, но за счет комитента.

Таким образом, при реализации товаров, принадлежащих комитенту, комиссионер должен от своего имени выписать покупателю все необходимые документы, связанные с совершением сделки по реализации товаров.

Поскольку комитент является плательщиком НДС, в соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ комиссионер обязан в течение пяти дней, считая с даты отгрузки товара покупателю, выписать на имя покупателя счет-фактуру на полную стоимость товаров с выделением суммы НДС.

И.о. руководителя Управления ФНС России по г. Москве советник налоговой службы РФ I ранга

Н.В. Синикова