Вопрос: У иностранной компании в Москве зарегистрировано представительство, не осуществляющее коммерческой деятельности, но имеющее расчетный счет. В других городах на территории РФ у компании есть подразделения, не имеющие отдельных балансов и расчетных счетов. Московское представительство начисляет заработную плату сотрудникам всех отделений. Куда иностранная организация должна перечислять ЕСН, НДФЛ, а также представлять отчет о деятельности представительства и декларацию по налогу на прибыль иностранной организации? ("Московский налоговый курьер", N 7, апрель 2006 г.)

У иностранной компании в Москве зарегистрировано представительство, не осуществляющее коммерческой деятельности, но имеющее расчетный счет. В других городах на территории РФ у компании есть подразделения, не имеющие отдельных балансов и расчетных счетов. Московское представительство начисляет заработную плату сотрудникам всех отделений. Куда иностранная организация должна перечислять ЕСН, НДФЛ, а также представлять отчет о деятельности представительства и декларацию по налогу на прибыль иностранной организации?

В соответствии с пунктом 2.1.1 Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утвержденного приказом МНС России от 07.04.2000 N АП-3-06/124 (далее - Положение), в случае, если иностранная организация осуществляет или намеревается осуществлять деятельность в РФ через отделение в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или по совокупности), то она обязана встать на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности не позднее 30 дней с даты ее начала.

В пункте 2.1.1.2 Положения предусмотрено, что если иностранная организация осуществляет деятельность в нескольких местах на территориях, подконтрольных различным налоговым органам, которые ведут учет иностранных организаций, то она обязана встать на учет в каждом таком налоговом органе. Это необходимо сделать независимо от наличия обстоятельств, с которыми законодательство РФ о налогах и сборах и международные договоры РФ связывают возникновение обязанности по уплате налогов.

В приказе МНС России от 28.07.2003 N БГ-3-09/426 "Об учете иностранных организаций в налоговых органах" установлен порядок формирования ИНН иностранных организаций с использованием справочника "Коды иностранных организаций". В нем предусмотрено, что у всех отделений иностранной организации на всей территории РФ формируется единый ИНН.

Вместе с тем использование кода причины постановки на учет (КПП) позволяет идентифицировать каждое отделение иностранной организации. Поэтому наличие у иностранной организации единого ИНН не приводит к изменению установленного порядка расчета налоговой базы и сумм налогов, а также формирования и представления налоговой отчетности иностранными организациями.

В соответствии со статьей 307 НК РФ иностранная организация, осуществляющая деятельность в РФ через постоянное представительство, исчисляет налог на прибыль самостоятельно.

Наличие постоянного представительства иностранной организации в РФ определяется исходя из положений статьи 306 НК РФ. Если иностранная организация является лицом с постоянным местопребыванием в государстве, в отношениях с которым у РФ существует действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, при определении наличия постоянного представительства приоритет имеют положения соответствующего международного договора.

Согласно пункту 4 статьи 307 НК РФ при наличии у иностранной организации на территории РФ более чем одного отделения, деятельность через которое приводит к образованию постоянного представительства, налоговая база и сумма налога рассчитываются отдельно по каждому отделению.

Таким образом, консолидация расчетов налоговой базы и суммы налога по разным отделениям иностранной организации не допускается.

Если иностранная организация осуществляет через такие отделения деятельность в рамках единого технологического процесса или в других аналогичных случаях по согласованию с ФНС России, то она вправе рассчитывать налогооблагаемую прибыль, относящуюся к ее деятельности через отделение на территории РФ, в целом по группе таких отделений (в том числе по всем отделениям). При этом все отделения, включенные в данную группу, должны применять единую учетную политику в целях налогообложения.

На основании пункта 8 статьи 307 НК РФ налоговая декларация по итогам налогового (отчетного) периода, утвержденная приказом МНС России от 05.01.2004 N БГ-3-23/1, а также годовой отчет о деятельности в РФ по форме, утвержденной приказом МНС России от 16.01.2004 N БГ-3-23/19, представляются иностранной организацией, осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство, в налоговый орган по месту нахождения постоянного представительства этой организации в порядке и в сроки, установленные статьей 289 НК РФ.

Обязанность налогоплательщика представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога обусловлена не наличием суммы такого налога к уплате, а положениями закона об этом виде налога, которым соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков данного налога.

Согласно Инструкции по заполнению налоговой декларации по налогу на прибыль иностранной организации, утвержденной приказом МНС России от 07.03.2002 N БГ-3-23/118, налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту постановки на учет. Все иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ и состоящие на учете в налоговых органах РФ, обязаны заполнять эту налоговую декларацию. При этом иностранная организация заполняет и представляет только необходимые в конкретном случае разделы декларации.

Если иностранная организация осуществляет предпринимательскую деятельность в РФ через отделение, то она заполняет разделы 2-9, если же через группу отделений в рамках единого технологического процесса, то она заполняет разделы 2-10.

Иностранные организации, имеющие отделения, но не осуществляющие предпринимательскую деятельность в РФ, заполняют разделы 2-3.

При этом раздел 3 заполняется только при представлении налоговой декларации по окончании налогового периода.

Следовательно, налоговая декларация по налогу на прибыль иностранной организации, а также годовой отчет о деятельности в РФ представляются иностранной организацией в каждый налоговый орган РФ, в котором такая иностранная организация состоит на налоговом учете, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 4 статьи 307 НК РФ, и случаев, согласованных с ФНС России.

В соответствии с пунктом 8 статьи 243 НК РФ обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, исполняют обязанности организации по уплате ЕСН, авансовых платежей по ЕСН, а также обязанности по представлению расчетов по ЕСН и налоговых деклараций по месту своего нахождения.

Сумма ЕСН (авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из величины налоговой базы, относящейся к этому обособленному подразделению. Сумма ЕСН, подлежащая уплате по месту нахождения организации, в состав которой входят обособленные подразделения, определяется как разница между общей суммой ЕСН, подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой ЕСН, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений организации.

В случае невыполнения хотя бы одного из трех условий, приведенных в пункте 8 статьи 243 НК РФ, головная организация (представительство, осуществляющее функции головной организации) уплачивает налог за свои обособленные подразделения (в том числе и за обособленные подразделения, находящиеся на территории разных субъектов РФ) централизованно по месту своего нахождения.

Организации составляют расчеты по авансовым платежам по ЕСН и налоговые декларации с учетом показателей по обособленным подразделениям и представляют их по месту нахождения головной организации.

Таким образом, московское представительство иностранной организации должно уплачивать ЕСН (авансовые платежи по ЕСН) и представлять расчеты по ЕСН и налоговые декларации в налоговый орган по месту своего нахождения с учетом платежей и начислений по другим обособленным подразделениям, не имеющим отдельного баланса и расчетного счета.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ постоянные представительства иностранных организаций в РФ, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ.

Указанные постоянные представительства иностранных организаций в РФ признаются налоговыми агентами. Следовательно, на основании пункта 2 статьи 230 НК РФ они обязаны представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов.

Таким образом, если постоянное представительство иностранной организации, находящееся в Москве, начисляет и выплачивает заработную плату российским сотрудникам обособленных подразделений представительства, расположенных и осуществляющих деятельность в других регионах, то перечисление удержанных с их доходов сумм НДФЛ должно осуществляться в бюджеты этих регионов. А соответствующие сведения о доходах физических лиц представляются в налоговый орган по месту учета (регистрации) отделения в Москве.

Кстати, пунктом 7 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы НДФЛ как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

ГАРАНТ:

Разъяснения подготовлены на основании официального письма УФНС России по г. Москве исх. N 21-11/89367 от 6 декабря 2005 г., подписанного заместителем руководителя Управления ФНС России по г. Москве действительным государственным советником налоговой службы РФ II ранга С.Х. Аминевым