Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 27 января 2006 г. N КА-А40/13766-05 Вычетам по НДС подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров на территории РФ или уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенном режиме экспорта в отношении товаров, приобретаемых для перепродажи; при этом по истечении ста восьмидесяти дней, считая с даты выпуска товаров в режиме экспорта, при непредставлении налогоплательщиком документов операции по реализации товаров облагаются по ставкам двадцать или десять процентов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 27 января 2006 г. N КА-А40/13766-05
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 24 января 2006 г.

Общество с ограниченной ответственностью "НК Нордвест ресурс" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России N 23 по г. Москве (далее - Инспекция) о признании недействительным ее решения от 22.02.2005 г. N 23.

Решением суда от 07.07.2005 г., оставленным без изменения постановлением от 13.10.2005 г. Девятого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявления отказано.

В кассационной жалобе Общество оспаривает выводы судов об обоснованности решения налогового органа в части отказа в применении налоговых вычетов на суммы НДС, уплаченного по товарам, по которым факт экспорта не подтвержден (3 371 574 руб.), и применения штрафных санкций в размере 20% от указанной суммы, то есть в размере 674 314,8 руб. и просит в этой части судебные акты отменить, его требования удовлетворить.

По мнению Заявителя, в том случае, если право на применение ставки 0% не подтверждено, но с момента выпуска товаров истекли 180 дней и все требования закона по получению налоговых вычетов соблюдены, налогоплательщик имеет безусловное право на налоговый вычет независимо от того, сможет ли он в дальнейшем подтвердить право на нулевую ставку НДС. Заявитель считает также, что, взыскивая штраф по НДС от суммы выручки, не уменьшенной на налоговые вычеты, налоговый орган устанавливает не предусмотренной законодательством несправедливый режим налогообложения.

В отзыве на жалобу Инспекция, возражая против доводов Общества, указывает, что отказ налогоплательщику в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0%, в которой заявлен вычет по декларации по налоговой ставке 0% автоматически лишает его права на такой вычет (возмещение) в силу правил п. 1 ст. 165 и п. 3 ст. 172 НК РФ, ссылаясь при этом на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.10.2004 г. N 4356/04.

В заседании суда объявлялся перерыв с 18 до 24.01.2006 г.

Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции установил следующее.

В декларации по налоговой ставке 0% за октябрь 2004 года, представленной в налоговую инспекцию N 23 по ЮЗАО г. Москвы, Заявитель отразил оборот по реализации товаров на экспорт в сумме 41 363 957 руб. и сумму НДС 3 751 574 руб., уплаченную поставщикам, как подлежащую возмещению в соответствии со ст. 171 НК РФ. С декларацией представлены документы по перечню, установленному статьей 165 НК РФ.

По результатам камеральной проверки Инспекцией ФНС России N 23 по г. Москве (правопреемник ИМНС РФ N 23 по ЮЗАО г. Москвы) принято решение: 1. Не принимать к возмещению НДС в сумме 3 371 574 руб. по неподтвержденному экспорту; 2. Отказать в применении ставки 0% по реализации продукции иностранному покупателю в сумме 41 363 957 руб.; 3. Начислить налог по неподтвержденному экспорту 7 445 512,26 руб. (41 363 957 х 18%); 4. Взыскать с ООО "НК Нордвест ресурс" по неподтвержденному экспорту НДС в сумме 7 445 512,26 руб.; 5. Привлечь к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога в результате занижения налоговой базы в сумме 1489 102,45 руб. (7 445 512,26 руб. х 20%); 6. Внести необходимые исправления в бухгалтерский учет в соответствии с Приказом МФ РФ от 29.07.98 г. N 34н "Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ", зарегистрированным в Минюсте РФ 27.08.98 г. N 1598.

В обоснование решения положены выводы налогового органа о невыполнении налогоплательщиком порядка и условий применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов.

Инспекция установила, что на представленных товаросопроводительных документах отсутствуют отметки таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска через государственную границу РФ, о подтверждении вывоза товаров за пределы таможенной территории РФ, а также выявила ряд других нарушений в оформлении документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки НДС.

Оценив представленные в подтверждение налоговых вычетов документы, Инспекция указала, что их пороки свидетельствуют о нарушении ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ, и, следовательно, не принимается к вычету на внутреннем рынке сумма 3 371 574 руб. налога на добавленную стоимость.

По существу, Инспекция этим своим выводом лишила налогоплательщика права на применение вычетов по НДС не только в форме возмещения по правилам п. 4 ст. 176 НК РФ, но и в общем порядке, установленном для операций по реализации товаров на территории Российской Федерации.

При рассмотрении спора судом сделаны правильные выводы о том, что обществом, в нарушение положений ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, не представлены надлежащие доказательства (товаросопроводительные документы), подтверждающие фактический вывоз товара за пределы Российской Федерации.

Другие доводы налогового органа, включая неподтверждение уплаты НДС поставщикам, проверены судами и отклонены как не основанные на нормах главы 21 НК РФ, регулирующей порядок и условия применения налоговых вычетов, и опровергнутые материалами дела.

Выводы судебных инстанций налоговый орган не оспаривает.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает, что у суда отсутствовали основания соглашаться с решением налогового органа в части отказа в применении налоговых вычетов в сумме 3 371 574 руб., наложения санкций за неуплату НДС от этой суммы (674 318,8 руб.) как исходя из содержащихся в решении Инспекции оснований отказа в налоговых вычетах, так и в силу следующего.

Согласно п. 2 ст. 166 НК РФ общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с налоговыми ставками.

При этом общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 ст. 146 НК РФ, дата реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде (п. 4 ст. 166).

В соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров в режиме экспорта или транзита при непредставлении налогоплательщиком документов, указанных в ст. 165 НК РФ, операции по реализации товаров облагаются по ставкам 20 или 10 процентов.

В силу п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК, на установленные ст. 171 вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ или уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории РФ в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В данном случае речь шла о приобретении товаров (работ, услуг) для перепродажи.

Пунктом 1 ст. 173 НК РФ предусмотрено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ.

Таким образом, налогоплательщик, не представивший документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, вправе заявить вычет НДС, уплаченного поставщикам по товарам (работам, услугам), приобретенным для операций, подлежащих налогообложению, в общеустановленном порядке.

Этот вывод подтверждается порядком заполнения налоговых деклараций по НДС и налоговых деклараций по нулевой ставке НДС, изложенным в Инструкции по заполнению форм декларации по налогу на добавленную стоимость и декларации по налогу на добавленную стоимость по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0% (Приложение к приказу МНС РФ от 21.01.02 г. N БГ-3-03/25), в соответствии с разделом IV которой сумма, уплаченная при приобретении товаров, экспорт которых документально не подтвержден, указывается по строке 420 и 640 декларации и вычитается из суммы НДС, начисленного с неподтвержденной экспортной реализации по строке 650 декларации по ставке 0%, а результат вычитания переносится в пункт 17 раздела 2.1 декларации по НДС (внутренний рынок).

В строке 23 раздела 1 налоговой декларации по НДС по ставке 0% отражаются суммы налога, ранее принятые к вычету по товарам (работам, услугам), по которым применение налоговой ставки 0% ранее не было документально подтверждено, и подлежащие восстановлению (если налогоплательщик впоследствии представит документы в порядке абзаца 2 п. 9 ст. 165 НК РФ).

Выявив в ходе налоговой проверки необоснованное применение нулевой ставки, налоговый орган обладает правомочиями как доначислить НДС по соответствующей номенклатуре товара ставке, так и учесть заявленные вычеты по внутреннему рынку при определении подлежащей уплате суммы налога и размера налоговой санкции.

Решением налогового органа подтверждается соблюдение установленного порядка, поскольку Инспекция рассмотрела возможность принятия НДС к вычету по внутреннему рынку и признала вычет невозможным не в связи с отсутствием такого порядка, а по другим причинам.

Исходя из изложенного следует признать, что, правомерно отказав в возмещении НДС по налоговой декларации по ставке 0%, налоговый орган, вместе с тем, без достаточных оснований указал в своем решении, что налогоплательщик не имеет право на налоговые вычеты, связанные с указанными в декларации операциями, по внутреннему рынку.

Ссылка налогового органа на постановление Президиума ВАС РФ не может быть принята судом, так как не относится к предмету жалобы. В рассматриваемом ВАС деле речь шла об отказе в предоставлении вычетов в форме возмещения по налоговой ставке 0%, а Общество не обжалует правомерность отказа в возмещении налога.

В соответствии со ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены кодексом.

Ответственность по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации наступает в случае неуплаты или неполной уплаты сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Как следует из решения налогового органа, фактически налоговая база Обществом не занижена, а вывод о неуплате налога сделан в связи с неправильным применением нулевой ставки НДС, то есть неправильным исчислением налога.

Между тем, налоговые санкции, предусмотренные ст. 122 НК РФ, могут быть наложены при наличии недоимки, выявившейся по результатам налогового периода (п. 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Это означает, что основания привлечения налогоплательщика к ответственности возникают в случае, если неправильное применение нулевой ставки НДС и необоснованность налоговых вычетов привели к неполной уплате налога в целом по итогам конкретного налогового периода, к которому относятся операции по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения нулевой ставки НДС по которым не подтверждена.

В данном случае налоговый орган необоснованно не учел, что вычеты НДС, уплаченного поставщикам (подтвержденные надлежащими доказательствами), уменьшают подлежащую уплате сумму налога независимо от того, заявлены они в декларации по внутреннему рынку или в декларации по ставке 0%, по которой право на нулевую ставку не подтверждено.

Кроме того, в силу п. 6 ст. 108 НК РФ, неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Принимая во внимание, что суды первой и апелляционной инстанций установили обстоятельства, имеющие значение для дела, на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но неправильно применили нормы права, суд кассационной инстанции считает возможным принять новый судебный акт по существу спора.

При подаче кассационной жалобы налогоплательщик уплатил государственную пошлину в размере 1000 руб. В соответствии с положениями главы 25.3 НК РФ пошлина подлежит возврату.

Руководствуясь ст.ст. 176, п. 1, 3 ст. 288, ст. 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 07.07.2005 г. по делу N А40-15882/05-107-108 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.10.2005 г. N 09АП-10518/05-АК отменить в части отказа в удовлетворении требований ООО "НК Нордвест ресурс" о признании незаконным решения ИФНС России N 23 по г. Москве от 22.02.2005 г. N 23 в части отказа в применении налоговых вычетов сумм НДС, уплаченного по товарам, по которым факт экспорта не подтвержден, в сумме 3371574 руб. и применении штрафа в размере 20% от суммы 3 371 574 руб. в размере 20% - в сумме 674 314,8 руб.

В этой части решение ИФНС России N 23 по г. Москве от 22.02.2005 г. N 23 признать незаконным.

Возвратить ООО "НК Нордвест ресурс" госпошлину 1000 руб.