Изменения в правилах учета основных средств (ПБУ 6/01) (М.А. Минаева, Е.П. Столбов, "Налоговый учет для бухгалтера", N 3, март 2006 г.)

Изменения в правилах учета основных средств (ПБУ 6/01)

Целый ряд изменений внесен в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 приказом Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н. Напомним, что это ПБУ было утверждено приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н и в него уже вносились изменения - приказом Минфина РФ от 18.05.2002 N 45н.

Повлекший рассматриваемые изменения приказ Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н был зарегистрирован в Минюсте РФ 16 января 2006 г.

Доходные вложения стали основными средствами

Главное изменение в ПБУ 6/01 - теперь в качестве "основных средств" дополнительно выступают и "объекты, предназначенные для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование".

Эти "объекты" относятся к активам, учитываемым на балансовом счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности". Ранее на эти объекты распространялись (в соответствии с пунктом 2 ПБУ 6/01) требования Положения, но сами объекты не включались (после долгих теоретических споров) в объект налогообложения по налогу на имущество организаций, поскольку, в соответствии с установленным тогда порядком ведения бухгалтерского учета, не относились к основным средствам.

В результате изменений, внесенных в ПБУ 6/01, с 01.01.2006 "объекты, предназначенные для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование", учитываемые на балансовом счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", являются, вместе с активами, отражаемыми на балансовом счете 01 "Основные средства", основными средствами. Соответственно, теперь они выступают объектом налогообложения по налогу на имущество организаций и включаются в налоговую базу по этому налогу по среднегодовой (средней) остаточной стоимости.

Кроме этого, в Положение внесены и другие дополнения и изменения, в разной степени влияющие на бухгалтерский учет основных средств тех или иных организаций.

Изменения в учетной политике

Как известно, в соответствии с требованиями пункта 4 статьи 6 Федерального закона РФ от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также раздела IV Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утвержденного приказом Минфина РФ от 09.12.1998 N 60н, в случае изменения нормативных актов по бухгалтерскому учету организациями может производиться изменение учетной политики.

Также этими документами предписано, что изменения в учетную политику для целей бухгалтерского учета должны вводиться с 1 января и об этих изменениях организация отдает приказ (распоряжение) и объявляет в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности, которую представляет соответствующим пользователям бухгалтерской отчетности (ст. 15 Закона N 129-ФЗ), в том числе и в налоговый орган по месту учета (ст. 23 НК РФ). Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляется организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Таким образом, в связи с изменениями, внесенными в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), вступающими в силу, начиная с бухгалтерской отчетности 2006 года, организациями может быть произведено изменение учетной политики.

Как предписано Минфином РФ, этот приказ вступает в силу, начиная с бухгалтерской отчетности 2006 года, и, следовательно, изменения, внесенные в ПБУ 6/01 (в дальнейшем, для краткости, - "Положение" или "ПБУ 6/01") целесообразно учесть организациям в бухгалтерском учете, начиная с 1 января 2006 года.

В зависимости от влияния изменений на бухгалтерский учет основных средств конкретной организации и следует подходить к решению вопроса о внесении соответствующих изменений в учетную политику.

Поэтому необходимо рассмотреть все изменения, внесенные приказом Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н в ПБУ 6/01, и принять решение о необходимости внесения изменений в учетную политику организации.

Анализ изменений в ПБУ 6/01

Для наглядности внесенные в ПБУ 6/01 дополнения и изменения показаны в нижеприведенной таблице.

В графе 1 таблицы указан номер пункта (а в ряде случаев - и номер абзаца пункта) ПБУ 6/01, в котором произошли изменения.

В графе 2 приведена формулировка пункта (или абзаца пункта) по ПБУ 6/01 до изменения (в действовавшей до 31.12.2005 года редакции (в редакции приказа Минфина РФ от 18.05.2002 N 45н), а в графе 3 - в новой редакции (в редакции приказа Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н).

При этом в графе 2 в случае исключения или изменения какого-либо положения или формулировки, измененные положения, формулировка (слова) подчеркнуты. В графе 3 внесенные изменения выделены курсивом.

После каждого пункта, в который внесены изменения, приведены пояснения о влиянии этих изменений на ведение учета.

Таблица 1

Дополнения и изменения в ПБУ 6/01

Номер пун- кта Поло- жения	Правила, установленные ПБУ 6/01 (в редакции приказа Минфина РФ от 18.05.2002 N 45н), применявшиеся до 31.12.2005 г., в которые внесены изменения	Измененные правила, установлен- ные ПБУ 6/01 (в редакции приказа Минфина РФ от 18.05.2002 N 45н), применяющие с 01.01.2006 г.
1	2	3
2	2. Настоящее Положение применяется также в отношении доходных вложений в материальные ценности.	пункт 2 исключен

В связи с тем, что доходные вложения в материальные ценности стали выступать в качестве основных средств и, следовательно, на них распространяется в полном объеме ПБУ 6/01, положение пункта 2 стало излишним.

продолжение Таблицы 1

1	2	3
4	4. Для целей настоящего Положения при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: а) использование в производстве продукции при выполне- нии работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;	4. Актив принимается организа- цией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следу- ющие условия: а) объект предназначен для ис- пользования в производстве про- дукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управ- ленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; б) объект предназначен для ис- пользования в течение длитель- ного времени, т.е. срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операцион- ного цикла, если он превышает 12 месяцев;
	в) организацией не предполагается последующая перепро- дажа данных активов; г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.	в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; г) объект способен приносить организации экономические выго- ды (доход) в будущем. Сроком полезного использования являет- ся период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного исполь- зования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в резу- льтате использования этого объ- екта. Некоммерческая организа- ция принимает объект к бухгал- терскому учету в качестве осно- вных средств, если он предназ- чен для использования в деяте- льности, направленной на дости- жение целей создания данной не- коммерческой организации (в т.ч. в предпринимательской дея- тельности, осуществляемой в со- ответствии с законодательством Российской Федерации), для уп- равленческих нужд некоммерчес- кой организации, а также если выполняются условия, установле- нные в подпунктах "б" и "в" на- стоящего пункта.

Дополнение в условия о приеме в качестве основных средств объектов, предназначенных "либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование" привело к тому, что объекты, учитываемые на балансовом счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", стали являться полноправными основными средствами (об этом упомянуто и в пункте 5 в новой редакции).

Пункт 4 дополнен и условиями приема к учету в качестве основных средств объектов, принадлежащих некоммерческим организациям.

В новой редакции пункта 4 подчеркнуто то, что учитываются "объекты" (однако в ПБУ 6/01 не разъяснено понятие "объект").

Так же, как и в прежней формулировке, среди условий принятия активов в качестве основных средств не указано важнейшее условие - о том, что этот актив должен иметь, прежде всего, материально-вещественную форму.

продолжение Таблицы 1

1	2	3
5		Пункт 5 дополнен новыми абзацами: Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности. Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4 настоящего Положения, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

О влиянии введенного дополнительно абзаца, начинающегося словами "Основные средства...", сказано в пояснениях по изменениям к предыдущему пункту.

Второй, введенный дополнительно к пункту 5 абзац, начинающийся словами "Актив в отношении:", вносит существенные изменения в ранее применявшийся порядок учета "малоценных" основных средств, который был до внесения изменений изложен в пункте 18 ПБУ 6/01. Для наглядности воспользуемся следующей таблицей.

Таблица 2

Сравнительная таблица изменений в учете "малоценки"

Правила, установленные пунктом 18 ПБУ 6/01 (в редакции Приказа Минфина РФ от 18.05.2002 N 45н), применявшиеся до 31.12.2005 г.

Измененные правила, установленные пунктом 5 ПБУ 6/01 (в редакции Приказа Минфина РФ от 18.05.2002 N 45н), применяющиеся с 01.01.2006 г.

Объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания, разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4 настоящего Положения, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчет- ности в составе материально-производствен- ных запасов в целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксп- луатации в организации должен быть органи- зован надлежащий контроль за их движением.

Рассмотрим, что же изменилось.

Во-первых, до внесения изменений речь шла об основных средствах, после изменения - об активах, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4, но которые не являются еще основными средствами.

Во вторых, до внесения изменений организация имела право, закрепив это в учетной политике, объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, а также приобретенные издания, списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

Поскольку речь шла об основных средствах, на эти объекты распространялись все требования (кроме начисления амортизации) по учету основных средств, в том числе отражение затрат организации в эти объекты на балансовом счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", а затем на балансовом счете 01 "Основные средства", оформление всей документации на унифицированных формах учета основных средств (формы ОС-1, ОС-6, ОС-4 и т.д.) и т.д.

Внесенными изменениями организациям предоставлено право, закрепив это в учетной политике, активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4, и стоимостью в пределах лимита - не более 20000 рублей за единицу - отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

Указаний Минфина РФ о порядке бухгалтерского учета этих активов, в том числе, на каком балансовом счете их учитывать, о порядке списания и т.д. пока не последовало. Поэтому можно рекомендовать ведение учета по этим активам осуществлять аналогично применяемому организацией порядку учета производственных запасов, с открытием, например, дополнительного отдельного субсчета 10-12 "Малоценные объекты (активы), со сроком использования свыше 12 месяцев" к балансовому счету 10 "Материалы". Списание этих активов следует, по нашему мнению, производить на затраты на производство (расходы на продажу) по мере ввода их в эксплуатацию, по фактической стоимости каждого объекта.

При этом требование ПБУ 6/01 об организации надлежащего контроля за движением этих объектов, в целях обеспечения их сохранности в производстве или при эксплуатации, остается в силе. Порядок и формы такого контроля организация должна устанавливать самостоятельно (и, следовательно, отражать это в учетной политике).

Возможен вариант организации учета этих активов и контроля за их движением на предприятиях исходя из некоторых положений, установленных Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденными приказом Минфина РФ от 26.12.2002 N 135н.

Здесь следует отметить, что мы еще раз убеждаемся в некоторой опрометчивости, имевшей место при отказе от применявшегося ранее в бухгалтерском учете довольно-таки обоснованного и четкого порядка учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов, применение которого в этих условиях было бы очень кстати.

При внесении изменений в учетную политику следует учитывать то, что в Налоговом кодексе в отношении порядка учета указанных выше активов изменений не произошло и они в целях налогообложения по налогу на прибыль продолжают признаваться основными средствами и при первоначальной стоимости более 10000 рублей относятся к амортизируемому имуществу.

Поэтому в случае применения по бухгалтерскому учету лимита в отношении основных средств, отличающегося от 10000 рублей, при исчислении амортизации между бухгалтерским и налоговым учетом будут возникать разницы.

продолжение Таблицы 1

1	2	3
6 (абзац вто- рой)	В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.	В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования кото- рых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвен- тарный объект.

Таким образом, в связи с тем, что уровень существенности в отношении различия сроков полезного использования нормативно не установлен, с 1 января 2006 года организациям предоставлено право самостоятельно устанавливать уровень существенности в различиях сроков полезного использования частей у одного объекта, при которых части объекта учитываются как самостоятельные инвентарные объекты (объявив это в учетной политике).

продолжение Таблицы 1

1	2	3
8	8. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законода- тельством Российской Федерации). Фактическими за- тратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором постав- щику (продавцу); суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам; суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств; регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств; таможенные пошлины; невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств; вознаграждения, уплачиваемые посреднической орга- низации, через которую приобретен объект основных средств; иные затраты, непосредственно связанные с приоб- ретением, сооружением и изготовлением объекта ос- новных средств. В частности, начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта.	8. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования; суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам; суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств; таможенные пошлины и таможенные сборы; невозмещаемые налоги, государственная по- шлина, уплачиваемые в связи с приобрете- нием объекта основных средств; вознаграждения, уплачиваемые посреднечес- кой организации, через которую приобретен объект основных средств; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлени- ем объекта основных средств.

Изменения, внесенные в пункт 8, имеют, по нашему мнению, чисто редакционный характер и не затрагивают существовавшего порядка определения первоначальной стоимости основных средств. Поскольку некоторые исключенные наименования отдельных затрат (регистрационные сборы и другие платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств) входят, по нашему мнению, в "иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств". Порядок начисления и отнесения процентов по займам остался прежним и соответствовавшим требованиям ПБУ 15/01.

Включенные в затраты по пункту 8 (новой редакции) "суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования", перенесены из пункта 12 прежней редакции ПБУ 6/01.

продолжение Таблицы 1

1	2	3
10	10. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по догово- ру дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету.	10. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Таким образом, по безвозмездно полученным основным средствам первоначальная стоимость признается сразу же при принятии их на балансовый счет 08. И, следовательно, последующее изменение первоначальной стоимости этих основных средств возможно лишь при достройке, дооборудовании, реконструкции и других случаях, оговоренных в пункте 14 ПБУ 6/01.

продолжение Таблицы 1

1	2	3
12	12. В первоначальную стоимость объектов основных средств, определяемую в соответствии с пунктами 8, 9, 10 и 11 настоящего Положения, включаются также фактические затраты организа- ции на доставку объектов и приведение их в со- стояние, пригодное для использования.	12. Первоначальная стоимость объектов основ- ных средств, принимаемых к бухгалтерскому учету в соответствии с пунктами 9, 10 и 11, определяется применительно к порядку, приве- денному в пункте 8 настоящего Положения.

Требования пункта 12 в новой редакции подчеркивают, что первоначальная стоимость объектов основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал (пункт 9), полученных безвозмездно (пункт 10) и полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами (пункт 11), определяется в соответствии с требованиями, изложенными в этих пунктах, применительно к порядку определения первоначальной стоимости основных средств, приобретаемых за плату, изложенными в пункте 8 ПБУ 6/01.

Однако возможность применения требований пункта 12 к безвозмездно полученным основным средствам с учетом изменений, внесенных в пункт 10, о которых говорилось выше, вызывает большие сомнения. Поскольку, в соответствии с требованиями пункта 10, первоначальной стоимостью безвозмездно полученных основных средств "признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы", т.е. уже при зачислении на балансовый счет 08. И в этих условиях ряд сумм, упомянутых в пункте 8 (например, на приведение основного средства в состояние, пригодное для использования, которое осуществляется после зачисления основного средства на балансовый счет 08), уже не могут быть включены в первоначальную стоимость (если следовать строго по указанным правилам).

продолжение Таблицы 1

1	2	3
15 (абзац первый)	Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоце- нивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимос- ти путем индексации или прямого перерасчета по документально подтвержденным рыночным ценам.	Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объ- ектов основных средств по текущей (восста- новительной) стоимости.

В новой редакции исключено перечисление конкретных способов переоценки.

продолжение Таблицы 1

1	2	3
15 (абзац пятый)	Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода.	Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (непокрыто- го убытка), зачисляется на счет учета не- распределенной прибыли (непокрытого убыт- ка).

В новой редакции уточнено наименование счета, на котором отражены суммы уценки основных средств, проведенной в предыдущие отчетные периоды - это балансовый счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", а не 99 "Прибыли и убытки".

продолжение Таблицы 1

1	2	3
15 (абзац пятый)	Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода.	Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в доба- вочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отче- тные периоды и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убы- тка), зачисляется на счет учета нераспре- деленной прибыли (непокрытого убытка).

Внесенным изменением установлен порядок, по которому пересчет стоимости основного средства, выраженной в иностранной валюте в рубли, будет производиться только при зачислении объекта на балансовый счет 08. Ранее организации были вынуждены производить такой пересчет и при списании затрат со счета 08 на балансовый счет 01 "Основные средства" (или балансовый счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности").

продолжение Таблицы 1

1	2	3
17	17. Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Положением. По объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, т.е. амортизация не начисляется. По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производит- ся начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчисле- ний. Движение сумм износа по указанным объек- там учитывается на отдельном забалансовом сче- те.	17. Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортиза- ции, если иное не установлено настоящим По- ложением. По используемым для реализации за- конодательства Российской Федерации о моби- лизационной подготовке и мобилизации объек- там основных средств, которые законсервиро- ваны и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, амортизация не начисляется. По объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом, применительно к порядку, приведенному в пункте 19 настоящего Положения. По объектам жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляе- тся в общеустановленном порядке.
	Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).	Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объек- ты, отнесенные к музейным предметам и музей- ным коллекциям, и др.).

Во внесенных изменениях следует обратить внимание на то, что Положением определен способ начисления износа по объектам основных средств некоммерческих организаций - линейный, с ежемесячным начислением в размере 1/12 годовой суммы (в соответствии с порядком приведенным в пункте 19) и отражением на забалансовом счете (это счет 010 "Износ основных средств") начисленных сумм износа.

Расширен (за счет включения объектов, отнесенных к музейным предметам и музейным коллекция) и стал открытым (т.к. указано "и др.") перечень объектов основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются.

Четко указано о начислении амортизации в общеустановленном порядке по объектам жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности(на балансовом счете 08) .

В то же время, в связи с исключением из Положения перечня объектов, по которым амортизация не начислялась, а производилось начисление износа (по объектам внешнего благоустройства, объектам жилищного фонда, которые не учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности, и др., не принадлежащим некоммерческим организациям) потребуются дополнительные разъяснения Минфина РФ о порядке их учета. Несмотря на то, что они перечислены в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. N 94н, в пояснении к забалансовому счету 010 "Износ основных средств").

продолжение Таблицы 1

1	2	3
18 (последний абзац)	Объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.	последний абзац пункта 18 исключен

Исключение последнего абзаца пункта 18 обусловлено внесением изменений в пункт 5.

продолжение Таблицы 1

1	2	3
19 (абзац третий)	19. Годовая сумма амортизационных отчислений определяется: ...при способе уменьшаемого остат- ка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффи- циента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации; ...	19. Годовая сумма амортизационных отчис- лений определяется: ... при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией; ...

Положением установлено право организации самостоятельно устанавливать и применять при начислении амортизации по объекту коэффициент не выше 3 при использовании способа уменьшаемого остатка (в случае применения коэффициента это должно быть отражено в учетной политике организации).

продолжение Таблицы 1

1	2	3
27	27. Затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первонача- льно принятые нормативные показатели функциони- рования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств	27. Затраты на восстановление объекта ос- новных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модерниза- цию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконст- рукции улучшаются (повышаются) первонача- льно принятые нормативные показатели функ- ционирования (срок полезного использова- ния, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

Организациям предписано в обязательном порядке увеличивать первоначальную стоимость объектов основных средств при их модернизации или реконструкции, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

продолжение Таблицы 1

1	2	3
28	28. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта.	пункт 28 исключен

Исключение пункта 28 обусловлено имеющимися соответствующими указаниями в пункте 6.

продолжение Таблицы 1

1	2	3
29	29. Стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета. Выбытие объекта основных средств имеет место в случаях продажи, безвозмездной передачи, списания в случае морального и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций.	29. Стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен прино- сить организации экономические выгода (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. Выбытие объекта основных средств имеет место в случае: продажи; прекращения использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недо- стачи и порчи активов при их инвентари- зации; частичной ликвидации при выполне- нии работ по реконструкции; в иных слу- чаях.

Уточнены и дополнены формулировки случаев списания и выбытия объектов основных средств.

продолжение Таблицы 1

1	2	3
32	32. В бухгалтерской отчетности подлежит раскры- тию с учетом существенности, как минимум, сле- дующая информация: ...	Пункт 32 после абзаца восьмого дополнен новым абзацем 32. В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация: 33. ... об объектах основных средств, учитываемых в составе доходных вложений в материальные ценности; ...

Пункт 32 дополнен абзацем об объектах, которые, в соответствии с внесенными в ПБУ 6/01 изменениями, теперь входят в состав основных средств.

М.А. Минаева,

эксперт журнала

Е.П. Столбов,

ведущий аудитор компании ООО "Эстра-Аудит"

"Налоговый учет для бухгалтера", N 3, март 2006 г.