Вопрос: Общество оплачивает доставку работников на завод на автобусе. Автобус используется для доставки работников без учета. Работникам, задерживающимся на работе или работающим с 6 часов утра, оплачиваются такси, оно вызывается на общество, однако в документации есть указание на конкретных работников, пользующихся такси. Также общество организует корпоративные банкеты, однако учет присутствующих работников не ведется, как не подсчитывается и то, "кто сколько съел и выпил" из участников банкета. Существует ли у общества обязанность удерживать НДФЛ и начислять ЕСН с сумм оплаты автобуса, оплаты такси? Как быть в случае с банкетом? ("Финансовые и бухгалтерские консультации", N 2, февраль 2006 г.)

Общество оплачивает доставку работников на завод на автобусе. Маршрутов общественного транспорта в районе завода нет. Автобус используется исключительно для доставки работников, их учет ни при посадке (высадке) в автобус, ни у завода не ведется. Кроме того, работникам, задерживающимся на работе или работающим с 6 часов утра, оплачиваются услуги такси. Оно вызывается на общество, однако в документации имеется указание на конкретных работников, пользующихся такси. Также общество организует корпоративные банкеты, однако учет присутствующих (отсутствующих) работников не ведется, как не подсчитывается и то, "кто сколько съел и выпил" из участников банкета (работников). Существует ли у общества обязанность удерживать НДФЛ и начислять ЕСН с сумм оплаты автобуса? Возникает ли такая обязанность в отношении оплаты такси? Как быть в случае с банкетом?

НДФЛ

На основании п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится, в частности, оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика. Налоговая база по доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества от организаций или индивидуальных предпринимателей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ. Как следует из приведенной нормы, перечень доходов, которые работник может получить в натуральной форме, т.е. в собственных интересах, является открытым.

Из описания ситуации следует, что завод расположен в значительной удаленности от общественного транспорта, следовательно, возможность добраться до завода таким транспортом у работников отсутствует. С целью проезда работников к месту работы и обратно общество оплачивает автотранспортные услуги (автобус). Полагаем, что общество использует автобус для доставки работников на работу и обратно прежде всего в собственных интересах, так как в противном случае большее число работников не сможет попасть на работу к установленному времени. Кроме того, обязанность общества обеспечить работнику проезд к месту работы и обратно предусмотрена трудовыми договорами. Таким образом, личный интерес работников в пользовании автобусом отсутствует. По нашему мнению, обязанности удерживать НДФЛ в данном случае у общества нет.

Общество оплачивает услуги такси работникам, задерживающимся на работе или работающим с 6 часов утра. На наш взгляд, пользование услугами такси может рассматриваться как осуществляемое в интересах самого общества при отсутствии личного интереса работника. Это возможно в случае, когда смена работника начинается в 6 утра, т.е. до момента, когда появится возможность добраться до работы на автобусе. В такой ситуации у общества отсутствует обязанность удерживать НДФЛ.

Однако когда работник задерживается на работе, т.е. присутствует на рабочем месте в не рабочее время, и не пользуется автобусом, существуют риски признания оплаты стоимости такси в интересах самого работника. В этом случае у работника образуется доход в натуральной форме, подлежащий обложению НДФЛ.

В соответствии со ст. 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме N 1-НДФЛ (утверждена приказом МНС России от 1 ноября 2000 г. N БГ-3-08/379). Они также представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме N 2-НДФЛ (утверждена приказом МНС России от 30октября 2001 г. N БГ-3-04/458).

Учитывая, что указанные формы заполняются персонально на каждого работника, общество должно вести персонифицированный учет получаемых работниками доходов (в том числе в натуральной форме).

Обществом не ведется учет присутствующих на банкете участников (работников). Тем не менее такой учет организовать возможно. Например, регистрировать прибывающих работников при входе, раздавать им именные пригласительные с отрывными талонами и т.д. Однако определить количество потребленных на банкете каждым присутствующим работником блюд невозможно.

Как следует из п. 8 Обзора практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога (см. информационное письмо Президиума ВАС РФ от 21 июня 1999 г. N 42), при отсутствии персонифицированного учета и фактической невозможности идентифицировать работников НДФЛ персонально по каждому из них исчислить нельзя.

Вместе с тем арбитражная практика подтверждает, что при отсутствии раздельного учета выплаченных работнику доходов в натуральной форме пропорциональное распределение сумм на каждого работника недопустимо. Так, ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 19 мая 2004 г. по делу N Ф03-А73/04-2/940 признал несостоятельным довод заявителя о том, что при невыполнении обязанности по ведению учета выплаченных налогоплательщикам (работникам) доходов в натуральной форме указанные доходы должны быть отражены в карточках персонифицированного учета путем пропорционального распределения данных сумм на каждого работника.

Таким образом, обязанность исчисления, удержания и уплаты НДФЛ при проведении корпоративного банкета у общества отсутствует.

Однако организацию, игнорирующую ведение персонального учета доходов, налоговые органы могут оштрафовать по ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. В указанном ранее Постановлении подтверждается, что поскольку законодатель в ст. 120 НК РФ не указал однозначно, что под первичными документами понимаются, в том числе, и первичные документы налогового учета (какой является налоговая карточка по учету доходов и НДФЛ), а содержание указанной правовой нормы не исключает понимания под первичными документами лишь документов бухгалтерского учета, привлечение организации к ответственности по ст. 120 НК РФ неправомерно.

ЕСН

Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для общества будут признаваться выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с п. 1 ст. 237 НК РФ при определении налоговой базы по ЕСН налогоплательщиками, производящими выплаты в пользу физических лиц, учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты. Значит, в целях ЕСН натуральная форма оплаты может быть отнесена к выплатам и иным вознаграждениям.

Учитывая, что доставка работника до работы и обратно на автобусе, предусмотренная трудовыми договорами, производится не в пользу физических лиц (работников), обязанность по начислению ЕСН отсутствует.

Пользование работником такси не оговорено в трудовых договорах, соответственно, независимо от квалификации такого пользования в интересах общества или в интересах работника, объекта обложения ЕСН не образуется.

Участие в корпоративном банкете также не оговаривается в трудовом договоре, значит, объекта обложения ЕСН не образуется.

Таким образом, в рассмотренных ситуациях обязанность общества исчислять, удерживать и уплачивать НДФЛ и ЕСН отсутствует. Однако использование такси работником, задержавшимся на работе, может быть квалифицировано как произошедшее в интересах самого работника, а следовательно, и как получение им дохода в натуральной форме. В этом случае исчислять, удерживать и уплачивать НДФЛ необходимо.

В.В. Глухова,

юрист компании "ФБК"

1 февраля 2006 г.

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 2, февраль 2006 г.