Как будут исчислять ЕСН резиденты особых экономических зон (Т.И. Постникова, "Российский налоговый курьер", N 7, апрель 2006 г.)

Как будут исчислять ЕСН резиденты особых экономических зон

С 1 января 2006 года для резидентов технико-внедренческих особых экономических зон установлен льготный режим исчисления единого социального налога. Порядок расчета ЕСН и заполнения отчетности такими налогоплательщиками отличается от общепринятого. Поговорим о нем подробнее.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся резидентами технико-внедренческих особых экономических зон (ОЭЗ), установлен льготный режим исчисления ЕСН. Данный режим введен Федеральным законом от 06.12.2005 N 158-ФЗ "О внесении изменения в статью 241 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 158-ФЗ). Указанные налогоплательщики, производящие выплаты физическим лицам, работающим на территории такой зоны, освобождаются от уплаты ЕСН в ФСС России, ФФОМС и ТФОМС. Они обязаны уплачивать ЕСН только в федеральный бюджет. Регрессивную шкалу ставок ЕСН см. в табл. 1.

Таблица 1. Ставки ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет

Налоговая база на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года	ЕСН, подлежащий уплате в фе- деральный бюджет	Итого
До 280 000 руб.	14,0%	14,0%
От 280 001 руб. до 600 000 руб.	39 200 руб. + 5,6% с суммы, превышающей 280 000 руб.	39 200 руб. + 5,6% с суммы, превышающей 280 000 руб.
Свыше 600 000 руб.	57 120 руб. + 2% с суммы, превышающей 600 000 руб.	57 120 руб. + 2% с суммы, превышающей 600 000 руб.

Таблица 2. Ставки ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет,
и тарифы страховых взносов в ПФР

База для начисления страховых взно- сов и ЕСН на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года	Ставки для расчета ЕСН, подлежащего уплате в феде- ральный бюджет	Итого
До 280 000 руб.	14,0%	14,0%
От 280 001 руб. до 600 000 руб.	39 200 руб. + 5,6% с суммы, превышающей 280 000 руб.	39 200 руб. + 5,5% с суммы, пре- вышающей 280 000 руб.
Свыше 600 000 руб.	57 120 руб. + 2% с суммы, превышающей 600 000 руб.	56 800 руб.

Как следует из пункта 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", объектом и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН. Максимальный тариф страховых взносов - 14%. Если налоговая база на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года не превысит 280 000 руб., то после применения налогового вычета в размере начисленных страховых взносов по тарифу 14% у резидента ОЭЗ не останется суммы налога к уплате в федеральный бюджет.

Суммы ЕСН, подлежащие уплате в федеральный бюджет, возникают у резидентов ОЭЗ при применении регрессивных ставок ЕСН и тарифов страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Дело в том, что шкала регрессивных ставок ЕСН не соответствует регрессивной шкале тарифов страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (табл. 2).

Как видно из табл. 2, сумма ЕСН к уплате в федеральный бюджет появляется у налогоплательщиков, выплаты которых в пользу физического лица нарастающим итогом с начала года превышают 280 000 руб. Она равна 0,1% от суммы, превышающей 280 000 руб., в расчете на каждое физическое лицо. Если база превысит 600 000 руб., размер платежа в Пенсионный фонд станет фиксированным - 56 800 руб. А ЕСН, подлежащий перечислению в федеральный бюджет, составит 320 руб. (57 120 руб. - 56 800 руб.) плюс 2% с суммы, превышающей 600 000 руб.

Пример 1

ООО "Мечта" зарегистрировано на территории технико-внедренческой ОЭЗ. В I квартале 2006 года налоговая база, которая накоплена в отношении генерального директора общества А.А. Петрова нарастающим итогом с начала года, составила 650 000 руб.

Сумма страхового взноса в Пенсионный фонд на А.А. Петрова равна 56 800 руб. Сумма ЕСН к уплате в федеральный бюджет составила 1320 руб. [57 120 руб. + (650 000 руб. - 600 000 руб.) х 2% : 100% - 56 800 руб.].

Применение льгот по статье 239 НК РФ

Организации - резиденты технико-внедренческих ОЭЗ, как и другие плательщики ЕСН, вправе применять льготу в виде освобождения от уплаты ЕСН в федеральный бюджет с выплат и иных вознаграждений, начисленных инвалидам I, II или III группы. Правда, суммы таких выплат не должны превышать в течение налогового периода 100 000 руб. на каждое физическое лицо. В противном случае с суммы превышения будет исчислен и уплачен ЕСН. Об этом сказано в подпункте 1 пункта 1 статьи 239 НК РФ.

Предприниматели - резиденты ОЭЗ, являющиеся инвалидами, могут применять указанные льготы только в отношении собственных доходов от предпринимательской деятельности. Это право им предоставлено подпунктом 3 пункта 1 статьи 239 НК РФ.

В части выплат, начисленных в пользу инвалидов, работающих на территории ОЭЗ, льготы для предпринимателей Кодекс не предусматривает.

Механизм расчета ЕСН в федеральный бюджет определен абзацем 2 пункта 2 статьи 243 НК РФ. Сначала исчисляется сумма налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, без исключения льгот. Затем из этой суммы вычитается величина начисленных за тот же период взносов на обязательное пенсионное страхование. Из полученной суммы вычитается сумма ЕСН, не подлежащая уплате в федеральный бюджет согласно статье 239 НК РФ (льготируемая сумма налога). Остаток уплачивается в федеральный бюджет.

Рассчитаем сумму ЕСН, подлежащую уплате в федеральный бюджет за I квартал 2006 года организацией, которая является резидентом технико-внедренческой ОЭЗ и в которой работают сотрудники-инвалиды.

Пример 2

Изменим условия примера. Предположим, что в ООО "Мечта" работают два сотрудника-инвалида. Налоговая база за I квартал 2006 года составляет по первому работнику 250 000 руб., по второму - 300 000 руб.

Сумма исчисленных авансовых платежей по ЕСН в федеральный бюджет в отношении первого работника равна 35 000 руб. (250 000 руб. х 14% : 100%), а в отношении второго - 40 320 руб. (39 200 руб. + 20 000 руб. х 5,6% : 100%).

Налоговый вычет в размере начисленных страховых взносов в ПФР составляет по первому работнику 35 000 руб., по второму - 40 300 руб. (39 200 руб. + 20 000 руб. х 5,5% : 100%).

При расчете ЕСН сумма налоговых льгот по каждому сотруднику составляет 100 000 руб. По взносам на обязательное пенсионное страхование льгот нет.

Таким образом, сумма авансовых платежей, не подлежащая уплате в федеральный бюджет в связи с применением налоговых льгот, составит по первому работнику 0 руб. (100 000 руб. х 14% : 100% - 100 000 руб. х 14% : 100%), по второму - 0 руб. (100 000 руб. х 14% : 100% - 100 000 руб. х 14% : 100%). Расчет см. в табл. 3.

Как видно из примера, применение резидентами технико-внедренческих ОЭЗ льгот, предоставляемых по статье 239 НК РФ, не влияет на результат расчета ЕСН в федеральный бюджет.

Как заполнить расчет авансовых платежей по ЕСН

Сдавать расчет авансовых платежей по ЕСН (далее - расчет) за I квартал 2006 года следует по форме, которая действовала в 2005 году. Она утверждена приказом Минфина России от 17.03.2005 N 40н*(1).

Кстати.
Какие особые экономические зоны создаются на территории России

Особая экономическая зона - это определяемая Правительством РФ часть территории Российской Федерации, на которой действует особый режим осуществления предпринимательской деятельности. Такое определение дано в статье 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 116-ФЗ. На территории России могут создаваться технико-внедренческие и промышленно-производственные ОЭЗ.

Льготный порядок исчисления ЕСН распространяется только на резидентов технико-внедренческих ОЭЗ. Резиденты промышленно-производственных ОЭЗ исчисляют и уплачивают ЕСН в общем порядке.

По своим размерам ОЭЗ будут совсем небольшими. Так, промышленно-производственные ОЭЗ будут иметь площадь не более 20 кв. км, а технико-внедренческие - до 2 кв. км. Любая ОЭЗ будет располагаться на территории только одного муниципального образования. Однако она не сможет включать в себя территорию всего этого образования.

На территории ОЭЗ нельзя размещать объекты жилищного фонда, а также запрещено заниматься такими видами деятельности, как:

- добыча полезных ископаемых и металлургическое производство в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности;

- переработка полезных ископаемых и лома черных и цветных металлов;

- производство и переработка подакцизных товаров (кроме легковых автомобилей и мотоциклов).

ОЭЗ могут размещаться только на земле, которая находится в государственной и муниципальной собственности. При этом на момент создания ОЭЗ земельные участки, входящие в ее состав, не должны быть в частном владении или пользовании. Исключение составляют участки, которые предоставлены организациям и гражданам для размещения и использования объектов инженерной и транспортной инфраструктуры и на которых размещены такие объекты, а также земельные участки, которыми владеют образовательные и научно-исследовательские организации.

21 декабря 2005 года Правительство РФ утвердило постановления N 779, 780, 781 и 783 о создании технико-внедренческих ОЭЗ на территории Москвы, Санкт-Петербурга, Московской области и Томска. Промышленно-производственные ОЭЗ созданы в Липецкой области и в Республике Татарстан (постановления Правительства РФ от 21.12.2005 N 782 и 784).

Таблица 3. Фрагмент расчета авансовых платежей по ЕСН (раздел 2)

В рублях

Показатели	Код строки расчета аван- совых платежей по ЕСН	Работник N 1	Работник N 2
Налоговая база	0100	250 000	300 000
Сумма исчисленных авансовых платежей по ЕСН в федеральный бюджет	0200	35 000	40 320
Налоговый вычет	0300	35 000	40 300
Сумма налоговых льгот	0400	100 000	100 000
Сумма авансовых платежей по ЕСН, не подлежащая уплате в федеральный бюджет в связи с примене- нием налоговых льгот	0500	0	0
Начислено авансовых платежей по ЕСН к уплате в федеральный бюджет (стр. 0200 - стр. 0300 - стр. 0500)	0600	0	20

Резиденты технико-внедренческих ОЭЗ не заполняют графы и строки, предусмотренные для отражения показателей в части фондов социального и медицинского страхования, а также показателей, не имеющих отношения к данной категории плательщиков ЕСН. В частности, это графы 4-6 по всем строкам и графа 3 по строкам 1200 и 1300 в разделе 2, а также графы 4, 5, 7 и 8 раздела 2.1.

Строки 0400-0540 раздела 2, разделы 3 и 3.1 расчета заполняют только организации-резиденты. Индивидуальные предприниматели указанные строки и разделы не заполняют.

Выплаты и вознаграждения в пользу инвалидов I, II и III групп в пределах 100 000 руб. за налоговый период нарастающим итогом и в разбивке по месяцам отражаются по строкам 0100-0140 в полном размере и далее в той же сумме отражаются по строкам 0400-0440 раздела 2 расчета.

Суммы ЕСН, исчисленные с указанных выплат и вознаграждений, организации-резиденты отражают по строкам 0500-0540 в графе 3 раздела 2 расчета. У организаций-резидентов, применяющих льготы по ЕСН, по строкам 0500-0540 в графе 3 раздела 2 всегда будут отражаться нули. Дело в том, что после применения налогового вычета сумма единого социального налога, исчисленная по ставке 14% и не подлежащая уплате в федеральный бюджет, равна нулю.

Страховые взносы в данном случае исключаются, так как в составе ставки ЕСН в федеральный бюджет те же 14% приходятся на тариф страховых взносов в Пенсионный фонд, а льгот по их уплате резидентам технико-внедренческих ОЭЗ не предоставлено. Регрессивные ставки и тарифы при этом не применяются, так как сумма льгот не может превышать 100 000 руб.

Таким образом, заполнение организациями - резидентами технико-внедренческих ОЭЗ разделов 3 и 3.1 является лишь соблюдением рекомендаций, утвержденных приказом Минфина России от 17.03.2005 N 40н, но практического значения не имеет.

Т.И. Постникова,

государственный советник налоговой службы РФ I ранга,

Управление единого социального налога ФНС России

"Российский налоговый курьер", N 7, апрель 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Подробнее см. в статье "Как заполнить расчет авансовых платежей за полугодие" // РНК, 2005 N 13-14. - Примеч. ред.