Упрощенная система налогообложения (Т.Т. Петрова, "Консультант бухгалтера", N 3, март 2006 г.)

Упрощенная система налогообложения

Налог на прибыль с базы переходного периода

В общем случае организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками налога на прибыль. Однако в определенной ситуации обязанность по уплате налога на прибыль за ними сохраняется. Речь идет об уплате налога на прибыль по налоговой базе переходного периода.

Напомним, что согласно статье 10 Федерального закона от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) Российской Федерации о налогах и сборах" организации определяют общую сумму налога на прибыль по налоговой базе переходного периода один раз исходя из ставок и льгот, действующих на 1 января 2002 г., - дату, на которую проводится исчисление налога на прибыль по переходному периоду.

Порядок уплаты в бюджет сумм налога на прибыль установлен пунктом 8 статьи 10 указанного Закона.

В связи с этим, как сообщается в письме Минфина России от 7 декабря 2005 г. N 03-03-04/1/421, если налогоплательщик, ранее определивший базу переходного периода, в 2006 году переходит на упрощенную систему налогообложения, то за ним сохраняется обязанность по уплате налога на прибыль согласно пункту 8 статьи 10 Закона N 110-ФЗ в течение оставшихся лет.

Применение УСН МУПами

Статья 346.12 НК РФ (подпункт 14 пункта 3) запрещает применять упрощенную систему налогообложения организациям, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25 процентов.

В отношении унитарных предприятий ГК РФ (пункт 1 статьи 113) и Федеральным законом от 14 ноября 2002 г. N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях" (статья 2) установлено, что их имущество принадлежит им на праве хозяйственного ведения или на праве оперативного управления, является неделимым и не может быть распределено по вкладам (долям, паям), в том числе между работниками унитарного предприятия.

В соответствии с решением Высшего Арбитражного Суда РФ от 19 ноября 2003 г. N 12358/03 муниципальное образование не может быть признано организацией в том смысле, в котором статья 11 НК РФ использует указанный термин. Следовательно, подпункт 14 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ не содержит препятствий для применения муниципальными унитарными предприятиями упрощенной системы налогообложения.

Таким образом, как отмечается в письме Минфина России от 30 ноября 2005 г. N 03-11-04/2/142, муниципальные унитарные предприятия при соблюдении ограничений, установленных главой 26.2 НК РФ, вправе применять упрощенную систему налогообложения.

Учет расчетов МУПа с квартиросъемщиками

В письме Минфина России от 30 ноября 2005 г. N 03-11-04/2/142 рассматривается порядок налогообложения коммунальных платежей, поступающих унитарному предприятию, применяющему УСН, от квартиросъемщиков. Минфин России отмечает, что поскольку организации, применяющие УСН, плательщиками НДС не являются (статья 346.11 НК РФ), то счета на оплату квартплаты должны выставляться квартиросъемщикам без налога на добавленную стоимость.

При этом платежи квартиросъемщиков за вывоз мусора и обслуживание лифта, поступающие на счет организации и перечисляемые в дальнейшем организациям, оказывающим соответствующие услуги, в состав доходов не включаются, поскольку организация не оказывает услуги по вывозу мусора и обслуживанию лифтов. Указанные платежи населения не являются доходами от реализации организации.

Учет полученных авансов

Предварительная оплата (авансы) в счет отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), полученная налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, учитывается для целей налогообложения в отчетном (налоговом) периоде получения. Об этом сообщил Минфин России в письме от 25 января 2006 г. N 03-11-04/2/15.

Основанием для такого утверждения являются две нормы НК РФ:

1) пункт 1 статьи 346.17 НК РФ, согласно которому датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу организации, получения иного имущества или имущественных прав;

2) подпункт 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ, которым предусмотрено, что при налогообложении не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, полученные от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) только налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.

В письме сообщается также, что при возврате покупателю неиспользованной части аванса налогоплательщик может уменьшить на ее сумму полученные доходы.

О ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности
хозяйственными обществами

В общем случае организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета на основании статьи 4 Закона о бухгалтерском учете. Однако, как неоднократно сообщал Минфин России в своих письмах, хозяйственные общества, находящиеся на УСН, вести бухгалтерский учет должны.

На обязанность ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности обществами с ограниченной ответственностью и акционерными обществами указано, в частности, в письмах Минфина России от 15 декабря 2005 г. N 03-11-04/2/154 и от 10 января 2006 г. N 03-11-05/2.

В письме от 15 декабря 2005 г. отмечается, что согласно статье 28 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" общества вправе по итогам первого квартала, полугодия, девяти месяцев и года принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками, которое осуществляется пропорционально долям участников в уставном капитале.

Поскольку определение чистой прибыли осуществляется в соответствии с Планом счетов, в письме сделан вывод о том, что организация, являющаяся обществом с ограниченной ответственностью, в целях определения чистой прибыли обязана вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность с использованием метода начислений.

В письме от 10 января 2006 г. Минфин России напоминает об обязанности акционерных обществ с целью выплаты дивидендов определять чистую прибыль по данным бухгалтерского учета (статья 42 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").

Составление бухгалтерской отчетности хозяйственными обществами необходимо для определения ими величины чистых активов, как это предусмотрено статьями 35 и 43 Закона N 208-ФЗ и статьями 20 и 29 Закона N 14-ФЗ. Составление расчета чистых активов по данным бухгалтерской отчетности предусмотрено пунктом 2 Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденного приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29 января 2003 г. N 10н/03-6/пз.

Учет транспортных расходов

В соответствии с подпунктом 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налогоплательщики вправе уменьшить доходы на сумму расходов по транспортировке реализуемых товаров, изначально приобретенных для дальнейшей реализации.

Минфин России в письме от 12 января 2006 г. N 03-11-02/3 разъяснил, что при налогообложении учитываются расходы, связанные с транспортировкой реализованных товаров, осуществленные налогоплательщиками как при их приобретении, так и при дальнейшей реализации. Причем это относится и к расходам по оплате транспортных услуг, оказанных сторонними организациями, и к расходам по перевозке товаров собственным транспортом.

Следует иметь в виду, что согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ транспортные расходы учитываются после их фактической оплаты.

Приобретение ценных бумаг

Подпунктом 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ предусмотрено включение в состав расходов, уменьшающих доходы, для целей УСН стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации.

Товаром согласно пункту 3 статьи 38 НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. К имуществу в соответствии с пунктом 2 статьи 130 ГК РФ отнесены и ценные бумаги.

Следовательно, как сообщается в письме Минфина России от 2 декабря 2005 г. N 03-11-04/2/144, ценные бумаги, приобретенные для дальнейшей реализации, относятся к товарам.

Следует иметь в виду, что до 1 января 2006 г. расходы по приобретению товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, учитывались в отчетном периоде их оплаты (письма Минфина России от 17 октября 2005 г. N 03-11-02/51, от 13 мая 2005 г. N 03-03-02-02/70).

С указанной даты для отнесения стоимости товаров в состав расходов важен, кроме того, факт их реализации (подпункт 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ).

Расходы по обновлению правовых баз данных

В соответствии с подпунктом 19 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ к расходам, уменьшающим налоговую базу по единому налогу, относятся расходы, связанные с приобретением права на использование баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям), и расходы на их обновление.

На основании этого Минфин России в письме от 28 декабря 2005 г. N 03-11-04/2/163 разъяснил, что расходы по обновлению правовых баз данных можно учитывать при налогообложении.

Учет расходов на оплату услуг связи

Расходы на оплату услуг связи принимаются при определении налоговой базы по единому налогу на основании подпункта 18 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Минфин России в письме от 28 декабря 2005 г. N 03-11-04/2/163 разъяснил, что к таким расходам, в частности, относятся расходы по оплате доступа к сети Интернет и по обслуживанию адреса электронной почты .

Но следует иметь в виду, что указанные расходы учитываются в составе расходов для целей налогообложения только если являются экономически обоснованными и осуществляются для деятельности, направленной на получение дохода, подлежащего налогообложению.

Расходы на оплату банковских услуг

Расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, учитываются при определении объекта налогообложения по единому налогу на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

При идентификации таких услуг банков следует учитывать перечень банковских операций, установленный статьей 5 Федерального закона от 2 декабря 1990 г. N 395-1 "О банках и банковской деятельности" и иными законодательными актами.

К услугам банков, расходы на оплату которых учитываются при определении налоговой базы по единому налогу, в частности, относятся:

инкассация денежных средств (письмо Минфина России от 15 марта 2005 г. N 03-03-02-04/1/67);

прием наличных денежных средств (выручки от реализации) на счет организации (письмо Минфина России от 27 января 2005 г. N 03-03-02-05/6);

размен денежных знаков для сдачи покупателям (письмо Минфина России от 27 января 2005 г. N 03-03-02-05/6);

услуги по осуществлению расчетов с населением посредством банковских карт, оказываемые торговым организациям (письмо Минфина России от 15 августа 2005 г. N 03-11-04/2/45);

пользование системой "клиент-банк" (письмо Минфина России от 15 декабря 2005 г. N 03-11-04/2/151).

В письме Минфина России от 15 августа 2005 г. N 03-11-04/2/45 разъясняется, что расходы торговой организации по оплате услуг кредитных организаций по предоставлению потребительских кредитов населению не могут быть учтены для целей налогообложения. Поскольку услуги по предоставлению кредитов оказываются кредитными организациями населению, а не организации.

Как остаться на "упрощенке"

В письме от 20 декабря 2005 г. N 03-11-04/2/158 Минфин России подтвердил правомерность одного механизма, позволившего организации с величиной дохода, близкой к установленному лимиту, остаться на упрощенной системе налогообложения.

По итогам отчетного периода 2005 г. доход общества с ограниченной ответственностью приблизился к 15 млн рублей. Чтобы не потерять право на применение упрощенной системы налогообложения, организация приняла решение о смене организационно-правовой формы - преобразовании в закрытое акционерное общество.

В соответствии с пунктом 4 статьи 57 ГК РФ юридическое лицо считается реорганизованным (за исключением случаев реорганизации в форме присоединения), с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.

То есть при преобразовании ООО в ЗАО создается новое юридическое лицо, которое может перейти на УСН в порядке, действующем для вновь созданных организаций.

Напоминаем, что с 1 января 2006 г. в соответствии с пунктом 2 статьи 346.13 НК РФ вновь созданная организация вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 84 НК РФ. В этом случае организация вправе применять упрощенную систему налогообложения с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.

Т.Т. Петрова

"Консультант бухгалтера", N 3, март 2006 г.