Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24 января 2008 г. N 09АП-15794/2006

Город Москва

24.01.2008 г.

Дело N 09АП-17669/2007-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 17.01.2008 г.

Полный текст постановления изготовлен 24.01.2008 г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе

Председательствующего судьи: Л.Г. Яковлевой

Судей: П.В. Румянцева, Р.Г. Нагаева

при ведении протокола судебного заседания секретарем Дашиевой М.А.

при участии:

от заявителя - не явился, извещен

от заинтересованного лица - Шолохович С.Н. по дов. N 05-25/79518 от 22.10.2007,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 4 по г. Москве

на решение от 16.10.2007 г. по делу N А40-47591/06-87-264

Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Хохловым В.А.

по заявлению ООО "Группа Плаза"

к ИФНС России N 4 по г. Москве

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

ООО "Группа Плаза" Российской Федерации (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решение ИФНС России N 4 по г. Москве (далее - инспекция) от 18.10.2005 N 03-106 ДСП о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением Арбитражного суда г. Москвы от 13.09.2006 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.04.2007 в удовлетворении заявленных требований заявителю отказано, ходатайство инспекции о прекращении производства по делу отклонено.

Постановлением ФАС МО от 07.08.2007 по делу N КА-К40/7466-07 решение Арбитражного суда г. Москвы от 13.09.2006 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.04.2007 по делу N 09АП-15794/2006-АК отменены и дело передано на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Отменяя судебные акты, суд кассационной инстанции указал, что при новом рассмотрении дела суду следует оценить довод заявителя об обоснованности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности применительно к нормам ст.ст. 101, 109, 110 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), изложенных в определении от 12.07.2006 N 267-О, с учетом указаний Конституционного Суда Российской Федерации и с учетом сложившейся судебно-арбитражной практики, а также обязать налогоплательщика документально подтвердить доводы об агентских договорах и относимость таких доводов к оспариваемому решению от 18.10.2005 г.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 16.10.2007 заявленные требования удовлетворены в полном объеме, решение инспекции признано недействительным.

Не согласившись с принятым решением, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции, считает его незаконным, вынесенным с нарушением норм материального и процессуального права.

Обществом не был представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в отсутствие представителя заявителя, извещенного о месте и времени судебного заседания надлежащим образом, в порядке ст.ст. 123, 156, 266, 268 АПК РФ. В связи с отсутствием возражений со стороны инспекции судом проверена законность решения суда первой инстанции.

Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителя инспекции, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что есть основания для изменения решения суда первой инстанции и его отмены в части удовлетворения требований общества о признании недействительным решения инспекции от 18.10.2005 N 03-106ДСП в части подпунктов 2.1 "б", 2.1.2 пункта 2, пункта 3.1.1 резолютивной части указанного решения, по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросу соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2001 по 31.12.2002 г.г. По ее результатам составлен Акт от 27.09.2005 N 03-106 и вынесено решение от 18.10.2005 N 03-106ДСП о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что названным решением инспекция привлекла общество к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения на основании п.1 ст. 122 Кодекса в виде штрафа в размере 20% в сумме 102 127 руб., в том числе по налогу на добавленную стоимость за 2002 г. в сумме 102 127 руб.; в соответствии со ст. 113 Кодекса штрафные санкции в отношении налогового правонарушения по налогу на прибыль и по НДС, допущенного заявителем за 2001 г., не применяются; всего штрафных санкций- 102 127 руб.; обществу предложено перечислить в срок, установленный в требовании об уплате недоимки по налогу, пени, сумм налоговых санкций, а также об устранении выявленных нарушений, суммы налоговых санкций в размере 102 127 руб., в том числе НДС - 102 127 руб.; неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов: налога на прибыль за 2001 г. в сумме 76 552 руб., в том числе ф/б - 24 059 руб., г/б - 52 493 руб.; 2002 г. подлежит уменьшению сумма убытка по налогу на прибыль в размере - 2 848 958 руб.; неуплата дополнительных платежей в бюджет, исчисленных исходя из сумм доплат (уменьшения) налога на прибыль и авансовых взносов налога, скорректированных на учетную ставку Центрального банка Российской Федерации за пользование банковским кредитом за 2001 г. составила 4.784 руб., в том числе: ф/б - 1 503 руб.; г/б - 3 281 руб.; неуплата НДС за 2001 г. в сумме 43 743 руб., в том числе за август - 40 900 руб., сентябрь - 2 843 руб.; 2002 г. в сумме - 510 637 руб., в том числе за март - 55 346 руб., апрель - 67 486 руб., июнь - 35 648 руб., июль - 183 920 руб., август - 52 792 руб., сентябрь - 22 594 руб., октябрь - 74 672 руб., ноябрь - 18 179 руб.; пени за несвоевременную уплату налога в сумме 171 508 руб., в том числе: налог на прибыль - 18 745 руб., ф/б - 4 761 руб., г/б - 13 984 руб., НДС - 152 763 руб.; всего подлежит уплате в бюджет - 909 351 руб.

При первоначальном рассмотрении дела суды первой и апелляционной инстанций с учетом представленных по делу доказательств и сложившейся судебно-арбитражной практике установили недобросовестность налогоплательщика, что послужило основанием для отказа заявителю в удовлетворении заявленных требований. В постановлении кассационной инстанции суд указал, что правовые основания для переоценки доказательств относительно признаков недобросовестности у суда кассационной инстанции отсутствуют.

С учетом представленных в материалы дела доказательств судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что инспекцией при вынесении решения о привлечении общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса за неполную уплату налога на прибыль, дополнительных платежей и НДС нарушена процедура привлечения налогоплательщика к ответственности по следующим основаниям.

В соответствии с определением Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 N 267-О, обнаружение и выявление налогового правонарушения, как следует из ст.ст. 31, 82-101 Кодекса, происходит в рамках налогового контроля и фиксируется при оформлении результатов налоговых проверок.

По результатам выездной налоговой проверки не позднее двух месяцев со дня составления справки о проведенной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки.

Акт должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения.

В случае, если данное лицо уклоняется от получения названного акта, этот факт отражается в акте налоговой проверки и он направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации. Данное требование содержится в п. 1.1. Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.04. 2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах". В нарушение указанного требования ст. 100 Кодекса, в акте выездной налоговой проверки общества пометок об отказе налогоплательщика подписать акт или отражения факта того, что налогоплательщик уклоняется от получения акта выездной налоговой проверки не имеется (т.1, л.д. 23-31).

Материалы налоговой проверки, согласно п. 1 ст. 101 Кодекса (в редакции, действовавшей на момент составления акта выездной налоговой проверки), рассматриваются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. В случае представления налогоплательщиком письменных объяснений или возражений по акту налоговой проверки материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя или их представителей.

Подпунктом 9 п. 1 ст. 21 Кодекса предусмотрено право налогоплательщика на получение копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговых уведомлений и требований об уплате налогов. Согласно п. 2 ст. 22 Кодекса права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей по обеспечению прав налогоплательщиков влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами. Подпунктом 7 п. 1 ст. 32 Кодекса установлена обязанность налоговых органов по направлению налогоплательщику копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в предусмотренных Кодексом случаях - налогового уведомления и требования об уплате налога и сбора. В соответствии с п. 1 ст. 69 Кодекса требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени. Требование об уплате налога может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получения этого требования. В случае, когда указанные лица уклоняются от получения требования, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма. Согласно п. 5 ст. 101 Кодекса копия решения руководителя налогового органа и требования вручаются лицу, нарушившему законодательство о налогах, под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения. В случае, если копия решения и требования не могут быть ему вручены, они считаются полученными по истечении шести дней после их отправки по почте заказным письмом. В представленных в материалы дела копиях сопроводительного письма от 18.10. 2005 г. N 03-15/1914 ДСП (л.д. 58), списка заказной корреспонденции от 19.10. 2005 г. (л.д. 80), почтовой квитанции серии 119048 - 67 N 06602 (л.д. 81) не указано, что в адрес общества инспекцией направлялись требование и решение.

Таким образом, ссылка налогового органа в письменных объяснениях от 21.12.2006 г. (т.2, л.д. 1-2) и письменных объяснениях от 13.09.2007 г. на тот факт, что вышеназванные документы подтверждают направление решения по юридическому адресу заявителя в связи с тем, что исходящий номер в списке заказной корреспонденции соответствует номеру на сопроводительном письме несостоятельна в силу того, что на данном сопроводительном письме нет никаких отметок почтового отделения, свидетельствовавших бы о направлении данного письма вместе с решением и требованием налогового органа. Кроме того, на нем указано, что данное письмо для служебного пользования.

Такая позиция поддержана многочисленной судебной практикой, в частности постановлениями ФАС Восточно-Сибирского Округа от 07.10.2002 по делу N АЗЗ-4464/02-СЗ-Ф02-2943/02-С1 и ФАС Дальневосточного от 3 марта 2004 года по делу М Ф03-А24/04-2/12.

Кроме того, заявителем в материалы дела представлены документы, свидетельствующие о том, что общество, как до момента, так и во время и после проведения выездной налоговой проверки вело активную переписку с налоговым органом, представляла запрашиваемые документы в налоговый орган (Т.2, л.д. 28, 37-49).

Таким образом, устный довод налогового органа о том, что он не имел возможности передать под расписку налогоплательщику или его законному представителю акт выездной налоговой проверки и решение о привлечении к налоговой ответственности и требование об уплате налога полностью опровергается представленными в материалы дела доказательствами.

Поскольку инспекция не представила суду доказательств невозможности вручения или уклонения заявителя от получения решения и требования, то направление заказной корреспонденции не подтверждает факта их вручения представителю заявителя и направление решения и требования по юридическому адресу налогоплательщика, значащемуся в правоустанавливающих документах общества и едином государственном реестре юридических лиц. Аналогичная позиция выражена в постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 02.07.2004 г. по делу N Ф03-А73/04-2/1524, ФАС Московского округа от 25.10. 2002 г. по делу N КА-А40/7033-02. Согласно п. 18 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 соответствующая налоговая процедура считается соблюденной независимо от фактического получения отправления заказной почтой в случае, если налогоплательщик или его представитель уклонились от получения требования. Направление требования заказным письмом в силу п. 6 ст. 69 и п. 5 ст. 101 Кодекса является дополнительным способом направления, используемым в случаях уклонения налогоплательщика от получения требования или невозможности вручить решение и требование основным способом. Аналогичная позиция содержится в постановлениях ФАС Восточно-Сибирского Округа от 07.10.2002 по делу N АЗЗ-4464/02-СЗ-Ф02-2943/02-С1 и ФАС Дальневосточного от 03.03.2004 г. по делу N Ф03-А24/04-2/12. Кроме того, налоговым органом не оспаривался тот факт, что решения о проведении выездной налоговой проверки N 106 от 15.12.2003 г., о приостановлении выездной налоговой проверки N 106 от 26.01.2004 г., о внесении изменений и дополнений от 15.12.2005 г., о внесении изменений и дополнений от 25.04.2005 г. и о возобновлении выездной налоговой проверки N 106 от 19.09.2005 г. непосредственно вручались под роспись представителю заявителя и.о. президента общества Оболонной Е.Н. Данный факт подтверждается указанием на данное обстоятельство самим налоговым органом в п. 1.1 Акта N 03-106 выездной налоговой проверки от 27.09. 2005 г. (т.д., л.д. 23) и ссылкой Заявителя на данное обстоятельство в заявлении о признании недействительным решения налогового органа (т.д., л.д. 5). Вышеназванные обстоятельства свидетельствуют о том, что налогоплательщик не предпринимал действий, свидетельствующих об уклонении от получения решения.

Федеральный арбитражный суд Московского округа указал, что при новом рассмотрении дела суду следует оценить доводы налогоплательщика об обоснованности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности применительно к правовой позиции, изложенной в определении Конституционного суда РФ 267 - О от 12.07.2006 г. и сложившейся судебно-арбитражной практики.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации N 267-0 от 12.07.2006, полномочия налогового органа, предусмотренные ст.ст. 88 и 101 Кодекса, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно, налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов.

Вышеуказанное позиция подтверждает тот факт, что ответчик не обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Исходя из материалов настоящего дела видно, что в них отсутствуют какие либо доказательства того, что инспекция в соответствии со ст. 93 Кодекса истребовала у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов.

Обнаружение и выявление налогового правонарушения, как следует из ст.ст. 31, 82 - 101 Кодекса , происходит в рамках налогового контроля и фиксируется при оформлении результатов налоговых проверок - выездных и камеральных. При выездной налоговой проверке итоговым актом налогового контроля и одновременно правоприменительным актом, которым возбуждается преследование за совершение налогового правонарушения, т.е. начинается процесс привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, выступает акт проверки, который вручается проверяемому лицу и на который проверяемое лицо может представить свои возражения.

При этом право на представление своих возражений у налогоплательщика возникает с момента предъявления налоговым органом требования представить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, т.е. до принятия решения о привлечении к ответственности за совершение | налогового правонарушения.

Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из ч. 2 ст. 24 Конституции РФ право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения. Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции РФ.

Следовательно, в силу пункта 1 ст. 101 Кодекса во взаимосвязи с частью четвертой статьи 88 Кодекса налоговый орган заблаговременно извещает налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Таким образом, по смыслу взаимосвязанных положений частей третьей и четвертой ст. 88 и п. 1 ст. 101 Кодекса, в случае обнаружения при проведении камеральной налоговой проверки налоговых правонарушений налоговые органы не только вправе, но и обязаны требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а также заблаговременно уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Таким образом, налоговый орган при вынесении решений о привлечении общества к ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса за неполную уплату налога на прибыль, дополнительных платежей и НДС нарушена процедура привлечения налогоплательщика к ответственности. Суд кассационной инстанции, отправляя дело на новое рассмотрение, обязал налогоплательщика подтвердить доводы об агентских договорах и относимость таких доводов к оспариваемому решению.

Заявитель в материалы дела представил дополнительные доказательства, а именно договор с ОАО "Смоленский Пассаж" N 2/12 СП от 27.12.2000, отчеты по договору N 2/12 СП от 27.12.2000, книгу покупок ОАО "Смоленский Пассаж" с 01.04.2002 по 30.04.2002, акты выполненных работ, счета фактуры, выставленные ООО "Стройэктив", акты приема-сдачи выполненных работ; договор с ООО "АЛЬТЕРА ГРУП" NАГГП/11/10 от 16.11.2001, счета-фактуры, выставленные ООО "Стройэктив", отчет по договору NАГГП/11/10 от 16.11.2001, книгу покупок ООО "АЛЬТЕРА ГРУП" с 01.07.2002 по 31.07.2002, акт приема-сдачи выполненных работ; договор с АКБ "Мосстройэкономбанк" б/н от 01.10.2000, счета-фактуры, выставленные ООО "Стройэктив", отчеты по договору N 229 от 22.09.2000, книга покупок АКБ "Мосстройэкономбанк" с 01.04.2002 по 30.04.2002.

Суд первой инстанции правильно оценил представленные доказательства и пришел к выводу, что они не могут подтверждать доводы заявителя, по следующим основаниям.

В соответствии с налоговым законодательством, организации обязаны подтверждать правильность ведения бухгалтерской отчетности в соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете".

Таким образом, представление бухгалтерских документов других организаций не подтверждает довод заявителя о том, что расходы, по указанным в решении инспекции контрагентам не уменьшали налогооблагаемую прибыль, а НДС к вычету не заявлялся.

Суд первой инстанции в соответствии с указаниями ФАС МО проверил правомерность привлечения налогоплательщика к ответственности и сделал правильные выводы о незаконности решения инспекции в данной части.

При этом указал, что при предыдущем рассмотрении дела судами первой и апелляционной инстанций была установлена недобросовестность налогоплательщика и этот вывод поддержан судом кассационной инстанции.

При новом рассмотрении дела судом, данное обстоятельство не исследовалось, правомерность соответствующей части решения инспекции судом учтена, однако при вынесении резолютивной части решения суд ошибочно указал на недействительность решения инспекции в полном объеме, что влечет отмену решения суда в этой части.

Таким образом, доводы, указанные инспекцией в апелляционной жалобе не являются основанием к отмене решения суда первой инстанции в полном объеме и не опровергают выводов по конкретным обстоятельствам данного спора.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции ошибочно признано решение инспекции недействительным в полном объеме, в связи с чем, апелляционная жалоба инспекции подлежит удовлетворению в части.

Руководствуясь ст.ст. 110, 266, 268, 269, 270, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г.Москвы от 16.10.2007 г. по делу N А40-47591/06-87-264 изменить.

Отменить решение суда в части удовлетворения требований ООО "Группа Плаза" о признании недействительным решения ИФНС России ; 4 по г. Москве от 18.10.2005 N 03-106ДСП в части подпунктов 2.1 "б", 2.1.2 пункта 2, пункта 3.1.1 резолютивной части указанного решения.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Председательствующий:

Л.Г. Яковлева

Судьи

П.В. Румянцев Р.Г. Нагаев