Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17 марта 2008 г. N 09АП-13922/2007

Город Москва

17 марта 2008 г.

Дело N 09АП-617/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 11.03.2008 г.

Полный текст постановления изготовлен 17.03.2008 г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Л.Г. Яковлевой

судей М.С. Сафроновой, Е.А. Солоповой

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания А.В. Новиковой

при участии:

от истца (заявителя) - Бастрикова А.А. по дов. N 028/91 от 01.02.2008 г., Евстигнеева А.А. по дов. N 028/90 от 01.02.2008, Баталовой Л.Я. по дов. N 028/89 от 01.02.2008, Лобунец М.А. по дов. N 028/93 от 01.02.2008, Топехи Е.А. по дов. N 028/108 от 05.02.2008

от ответчика (заинтересованного лица) - Тупановой Е.Д. по дов. N 05-12/8181 от 13.11.2007 г.

Рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МИ ФНС России N 50 по г. Москве

на решение от 26.11.2007 г. по делу N А40-37561/07-108-191

Арбитражного суда города Москвы, принятое судьей Гросулом Ю.В.

по иску (заявлению) ЗАО "Страховая компания "Русские страховые традиции"

к МИ ФНС России N 50 по г. Москве

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Страховая компания "Русские страховые традиции" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к МИ ФНС России N 50 по г. Москве (далее - ответчик, инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения от 11.07.2007 N 13171 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления за 2003-2005 г.г. налога на прибыль организаций в размере 23 611 600,40 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа в размере 4 722 320,09 руб.

Решением суда от 26.11.2007 г. заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просил оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит отмене в части, а апелляционная жалоба удовлетворению в части, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения налогового и валютного законодательства Российской Федерации за исключением порядка начисления и уплаты ЕСН и НДФЛ за период с 01.01.2003 по 31.12.2005 гг. По ее результатам составлен акт и вынесено решение от 11.07.2007 N 13171 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" (далее - решение), согласно которому, заявитель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа за неполную уплату в 2003-2005 г.г. налога на прибыль организаций в размере 4 740 290 руб. Кроме того, обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в размере 23 701 450 руб., а также пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 4 605 781 руб. Внести необходимые исправления в налоговый и бухгалтерский учет.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 26.11.2007 удовлетворены требования общества о признании недействительным решения инспекции в части: неуплаты налога на прибыль за 2003-2005 г.г. в сумме 5 744 955 руб. в результате занижения налоговой базы на 23 937 316 руб. за счет неправомерно сформированных резервов по договорам страхования финансовых рисков на случай неисполнения (ненадлежащего исполнения) договорных обязательств контрагентом страхователя; занижения и неуплаты налога на прибыль за 2005 г. в сумме 17 866 645 руб. в результате занижения налоговой базы на 74 444 356 руб. за счет документально неподтвержденных и экономически необоснованных перестраховочных премий, начисленных ООО "Южнорусская ПК".

Инспекция не согласилась с решением суда по следующим основаниям.

В части доначисления налога на прибыль за 2003 - 2005 г.г. в сумме 5 744 955 руб. инспекция считает, что договоры страхования финансовых и коммерческих рисков, в связи с заключением которых, заявитель сформировывал страховые резервы, на основании ст. 168 ГК РФ являются ничтожными в силу несоответствия их требованиям закона, поскольку: страхование имущественных интересов физических лиц, связанных с неполучением квартир по договорам уступки прав по инвестированию строительства, не предусмотрено нормативно-правовыми актами; по своей сути договоры страхования финансовых и коммерческих рисков являются договорами страхования риска ответственности строительной организации за нарушение договоров уступки прав по инвестированию строительства, тогда как в силу п. 2 ст. 932 ГК РФ по договору страхования риска ответственности за нарушение договора может быть застрахован риск ответственности самого страхователя; договоры страхования финансовых и коммерческих рисков не могут рассматриваться и в качестве договора страхования предпринимательского риска, предусмотренного ст. 933 ГК РФ, так как страхователи не являлись индивидуальными предпринимателями.

Налоговый орган также указывает на наличие признаков "схемы ухода от налогообложения с использованием страхования финансовых рисков строительными компаниями", поскольку: нарушен принцип добросовестности заключения договора страхования - опрос страхователей свидетельствует о том, что договоры страхования финансовых и коммерческих рисков заключались страхователями только для приобретения права на получение квартир по договорам уступки прав по инвестированию строительства, часть действительной стоимости квартир по договорам уступки прав по инвестированию строительств уплачивалась в виде страховых премий по договорам страхования финансовых и коммерческих рисков; указанное свидетельствует о притворности страховой сделки в силу ст. 170 ГК РФ; принятые по договорам денежные средства в дальнейшем выводились из легального оборота посредством фиктивного перестрахования в страховых компаниях, имеющих признаки организаций, используемых в целях извлечения необоснованной налоговой выгоды и снятия через кассу данных организаций.

Суд первой инстанции, исследовав материалы дела правомерно исходил из следующих обстоятельств.

В соответствии с Уставом общества (т. 1, л.д. 98-107), основным видом деятельности является осуществление страховых и перестраховочных операций. В соответствии со ст. 32 Закона Российской Федерации от 27.11.92 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" (далее - Закон) право на осуществление деятельности в сфере страхового дела предоставляется только субъекту страхового дела, получившему лицензию. Право осуществления обществом страховой деятельности на территории Российской Федерации подтверждается лицензией N 4030 Д, выданной Минфином России 01.11.2002 (т. 1, л.д. 114). В соответствии с указанной лицензий, общество вправе осуществлять страхование видов деятельности по личному, имущественному страхованию и страхованию ответственности. В частности, по имущественному страхованию обществу предоставлено право осуществлять добровольное страхование финансовых рисков. В соответствии с п. 3 ст. 3 Закона о страховой деятельности в Российской Федерации, добровольное страхование осуществляется на основании договора страхования и правил страхования, определяющих общие условия и порядок их осуществления.

Исходя из вышеизложенного, на основании выданной уполномоченным органом лицензии на осуществление страховой деятельности на территории Российской Федерации и Правил финансовых и коммерческих рисков (далее - Правила), утвержденных генеральным директором общества (т. 1, л. д. 118-126), общество заключило договоры страхования финансовых и коммерческих рисков (т. 3, л. д. 1; т. 7, л. д. 95). В соответствии с условиями указанных договоров страхования, п. 2.1 Правил, объектом страхования являлись имущественные интересы страхователя, связанные с возникновением у него убытков в результате неисполнения (ненадлежащего исполнения) договорных обязательств его контрагентом по договору долевого участия в строительстве жилого дома. Страховым случаем, в соответствии с указанными договорами страхования и в силу п. 3.1 Правил, признавалось неисполнение контрагентом страхователя своих обязательств, приведшее к полной или частичной потере дохода страхователем, дополнительным расходам, судебным издержкам, утрате или повреждению имущества (реальный ущерб) в результате действий обстоятельств непреодолимой силы или банкротства контрагента. К таким невосполнимым имущественным потерям могло привести неисполнение контрагентом по договору долевого участия обязанности передать страхователю профинансированную им по условиям договора квартиру, вызванное обстоятельствами непреодолимой силы или непреднамеренным банкротством контрагента, когда в соответствии с законом и договором имущественная ответственность в полном объеме не может быть наложена на контрагента страхователя. Таким образом, заключая договоры страхования финансовых и коммерческих рисков, страхователь защищал свой имущественный интерес, выраженный, в конечном виде, в получении профинансированной им по договору долевого участия в строительстве дома квартиры, от риска неисполнения контрагентом страхователя принятых на себя обязательств по передачи квартиры в результате наступления указанных выше событий.

В связи с заключением указанных договоров страхования финансовых и коммерческих рисков, в соответствии со ст.ст. 25, 26 Закона, в порядке, установленном Правилами формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, утвержденными приказом Минфина России от 11.06.2002 N 51н, заявитель сформировал страховые резервы в размере 23 937 316 руб., в том числе: за 2003 год - 1 075 817 руб., 2004 г. - 3 006 292 руб., 2005 г.- 19 855 207 руб.

На основании п. 1 ст. 252, пп. 1, 3 п. 2 ст. 294, ст. 330 Кодекса заявитель включил указанные суммы сформированных страховых резервов и перестраховочных премий в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2003-2005 г.г. соответственно. Доводы налогового органа о ничтожности договоров страхования финансовых и коммерческих рисков, несостоятельны. Страхование имущественных интересов, связанных с исполнением обязательств контрагента страхователя по договору долевого участия в строительстве жилого дома, не противоречит законодательству Российской Федерации.

Пунктом 2 ст. 929 ГК РФ и п. 2 ст. 4 Закона приведены примерные (не закрытые) перечни видов имущественных интересов, которые могут быть застрахованы в рамках договоров имущественного страхования. В соответствии с п. 3 ст. 4 Закона не допускается страхование противоправных интересов, а также интересов, страхование которых запрещено законом.

Статья 928 ГК РФ содержит закрытый перечень интересов, страхование которых не допускается. Имущественный интерес, связанный с исполнением контрагентом страхователя обязательств по договору долевого участия в строительстве жилого дома, не относится к перечисленным в указанной норме интересам. Таким образом, закон не содержит прямого запрета на заключение договоров имущественного страхования, объектом страхования по которым являются имущественные интересы, не предусмотренные п. 2 ст. 929 ГК РФ, в том числе имущественные интересы, связанные с исполнением контрагентами страхователя обязательств по договорам.

В соответствии с п. 2 ст. 421 ГК РФ, стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Следовательно, заключение указанных договоров страхования, не нарушает нормы законодательства.

Страхование финансовых рисков является отдельным видов имущественного страхования, отличным от других видов имущественного страхования, в том числе страхования предпринимательского риска и страхования ответственности за неисполнение обязательств по договору. Поэтому, заключение договоров страхования финансовых рисков не может регулироваться специальными нормами, устанавливающие правила заключения договоров страхования предпринимательского риска или договоров страхования ответственности за неисполнение обязательств по договору.

Статья 32.9 Закона определяет классификацию видов страхования. Страхование финансовых рисков предусмотрено пп. 23 п. 1, страхование гражданской ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по договору - пп. 21 п. 1, страхование предпринимательских рисков - пп. 22 п. 1 указанной статьи. Таким образом, закон разделяет указанные виды имущественного страхования.

Разделом 9 Приложения N 2 приказа Росстрахнадзора от 19.05.94 N 02-02/08 "Об утверждении новой редакции "Условий лицензирования страховой деятельности на территории Российской Федерации", действующего в период заключения и исполнения обществом спорных договоров, страхование финансовых рисков отнесено к имущественному страхованию. Подпунктом "д" разд. 9 указанного нормативного акта установлено, что страхование финансовых рисков представляет собой совокупность видов страхования, предусматривающих обязанности страховщика по страховым выплатам в размере полной или частичной компенсации потери доходов (дополнительных расходов) лица, о страховании которого заключен договор (застрахованного лица), вызванных, неисполнением (ненадлежащим исполнением) договорных обязательств контрагентом застрахованного лица, являющегося кредитором по сделке.

В отличие от страхования финансовых рисков, объектом страхования ответственности за неисполнение обязательств по договору в соответствии с разд. 14 Приложения N 2 к указанному выше приказу Росстрахнадзора являются имущественные интересы лица, о страховании которого заключен договор (застрахованного лица), являющегося должником, связанные с обязанностью последнего по возмещению убытков, уплате неустойки кредитору в связи с неисполнением (ненадлежащим исполнением) застрахованным договорного обязательства. То есть по договору страхования ответственности за неисполнение договорного обязательства страхуется имущественный риск наступления ответственности за неисполнение гражданско-правовых обязательств лицом, являющимся должником по договору. Указанное подтверждается и п. 3 ст. 932 ГК РФ, в соответствии с которым риск ответственности за нарушение договора считается застрахованным в пользу стороны, перед которой по условиям этого договора страхователь должен нести соответствующую ответственность.

Исходя из вышеизложенного следует, что договоры страхования, заключаемые обществом, объектом по которому является имущественный интерес страхователя, связанный с риском возникновения у него убытков в результате неисполнения (ненадлежащего исполнения) договорных обязательств его контрагентом по договору долевого участия в строительстве жилого дома, являются именно договорами страхования финансовых рисков, а не договорами страхования ответственности по договору, поскольку страхуются возможные риски страхователя-кредитора по договору, а не риски ответственности страхователя-должника перед кредитором по договору.

Не являются договоры страхования, заключенные обществом, и договорами страхования предпринимательского риска, поскольку в соответствии со ст. 933 ГК РФ по договору страхования предпринимательского риска страхуются риски возникновения убытков кредитора-предпринимателя, тогда как физические лица, осуществляющие страхования финансовых рисков на основании договоров страхования, заключенных с обществом, предпринимателями не являлись, что подтверждается самим налоговым органом.

Кроме того, в силу ст. 431 ГК РФ буквальное значение условий договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если невозможно установить буквальное значение условий договора, то содержание договора определяется путем выяснения действительной общей воли сторон с учетом цели договора. Сопоставление условий договоров страхования, определяющих субъектный состав договора, объект договора, страховые риски, правил страхования, объяснений страхователей, имеющихся в материалах дела, указывает на то, что общая воля сторон спорных договоров страхования была направлена на страхование имущественных интересов, не связанных с предпринимательской (коммерческой) деятельностью. Следовательно, доводы инспекции о том, что буквальное значение слов, содержащихся в договоре страхования финансовых и коммерческих рисков, позволяет применить к ним условия, предусмотренные ст. 933 ГК РФ, не являются обоснованными.

Из изложенного следует, что по спорным договорам страхования в соответствии с вышеуказанными нормами права, страхуются именно финансовые риски страхователей - физических лиц, а не риски ответственности по договору или предпринимательские риски. При этом заключение таких договоров не противоречит Гражданскому кодексу Российской Федерации, а возможность заключения таких договоров прямо предусмотрена специальным законодательством о страховании. Налоговый орган, квалифицируя указанные договоры как договоры страхования ответственности по договору или предпринимательских рисков, неправильно определяет объект и субъект страхования, а также страховые риски - события, на случай наступления которых, осуществляется страхование. Законность заключенных обществом договоров страхования финансовых рисков подтверждается также следующими обстоятельствами.

Право осуществления обществом страховой деятельности на территории Российской Федерации подтверждается лицензией N 4030 Д, выданной Минфином России от 01.11.2002 (т. 1, л.д. 114). Указанной лицензией прямо предусмотрено право общества осуществлять добровольное страхование финансовых рисков.

Подпунктом 10 п. 1 ст 32 Закона установлено, что для получения лицензии на осуществление добровольного и (или) обязательного страхования соискатель лицензии представляет в орган страхового надзора правила страхования по видам страхования, предусмотренным настоящим законом, с приложением образцов используемых документов. Пунктом 2 ст. 32.9. Закона установлено, что для получения лицензии страховщики представляют в орган страхового надзора правила страхования, которые могут быть отнесены к видам страхования, предусмотренным п. 1 настоящей статьи. Как уже указывалось выше, пп. 23 п. 1 ст. 32.9. Закона прямо предусмотрена возможность страхования финансовых рисков.

В соответствии с п. 10 ст. 32 Закона страховщики и страховые брокеры обязаны сообщать в письменной форме в орган страхового надзора об изменениях, внесенных в документы для получения лицензии и одновременно представлять документы, подтверждающие эти изменения. Руководствуясь указанной выше нормой, 22.04.2004 г. общество сообщило в Департамент страхового надзора Минфина России о внесении изменений в Правила страхования финансовых и коммерческих рисков (письмо от 21.04.2004 N 0421/03, т. 1, л. д. 117) и представило следующие документы: перечень изменений, внесенных в Правила страхования финансовых и коммерческих рисков; новую редакцию Правил страхования финансовых и коммерческих рисков с приложением образцов документов (ставки страховых взносов, образец заявления на страхование, образец полиса); копию приказа генерального директора общества N 3/034-17-01 от 30.03.2004 о принятии (утверждении) новой редакции Правил страхования финансовых и коммерческих рисков.

23.04.2004 г. Минфин России выдан новый бланк лицензии N 4030 Д на право проведения страховой и перестраховочной деятельности (т. I, л.д. 115).

В соответствии с пп. 2 и 3 п. 1 ст. 32.3. Закона наличие у соискателя лицензии неустраненного нарушения страхового законодательства, а также несоответствие документов, представленных соискателем лицензии для получения лицензии, требованиям Закона и нормативным правовым актам органа страхового регулирования, является основанием для отказа о выдаче лицензии.

Кроме того, в соответствии с п. 5 Правил формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, утвержденных приказом Минфина России от 11.06.2002 N 51н, в случае установления несоответствия размера страховых резервов обязательствам страховщика по обеспечению предстоящих выплат по договорам Федеральная служба страхового надзора РФ вправе потребовать от страховщика изменения состава страховых резервов и (или) методов расчета страховых резервов.

По итогам рассмотрения отчетности, содержащую информацию о заключенных договорах страхования финансовых рисков, а так же суммах сформированных страховых резервов (т. 8 л. д. 131; т. 9 л. д. 91), предоставляемой заявителем, в рамках осуществления страхового надзора за достоверностью отчетности и соблюдением страхового законодательства, Федеральная служба страхового надзора России не поставила под сомнение действительность заключенных договоров страхования финансовых рисков, а также не установила неправильность расчетов сумм страховых резервов, отнесенных заявителем к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу.

В обоснование доводов о несоответствии спорных договоров страхования требованиям закона налоговый орган ссылается на позицию Федеральной службы страхового надзора России (далее - ФССН), выраженную в письмах от 15.03.2006 N 3237/03-03/2567, 18.05.2006 N 6650/03-01/2 и 25.06.2007 N 4180/03-03.

В соответствии с п. 6.3 Положения о Федеральной службе страхового надзора, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30.06.2004 N 330 (далее - Положение), ФССН имеет право давать юридическим и физическим лицам разъяснения по вопросам, отнесенным к компетенции службы. В соответствии с п. 5 Положения толкование гражданского и страхового законодательства Российской Федерации, а также толкование условий гражданско-правовых договоров, заключаемых субъектами страхового дела, не относится к компетенции ФССН. Поэтому указанные выше письма ФССН содержат частные суждения специалистов указанной службы и правомерно оценивались судом первой инстанции в качестве таковых. Соответствие договоров страхования финансовых и коммерческих рисков требованиям закона и иных правовых актов подтверждается также, представленными заявителем, заключениями правовых экспертиз, имеющихся в материалах дела (т. 2 л. д. 43-68). Доводы инспекции о нарушении принципа добросовестности заключения договора страхования и вывод о притворности договоров страхования в силу ст. 170 ГК РФ также не соответствуют действительности.

В соответствии с п. 1 ст. 65, п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого решения, а так же соответствия оспариваемого решения законодательству лежит на налоговом органе, который в соответствии с п. 6 ст. 108 Кодекса обязан также доказать обстоятельства, свидетельствующие о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении.

Налоговый орган не привел достаточных доказательств того, что страхователей принуждали к заключению договоров страхования финансовых рисков.

В решении ответчик указывает на то, что в ходе выездной налоговой проверки установлено заключение обществом в проверяемом периоде 649 договоров страхования финансовых и коммерческих рисков (в 2003 - 27 договоров, в 2004 - 104 договора, в 2005 - 518 договоров). В ходе проведения выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля было опрошено всего 6 страхователей, на основании показаний которых инспекция сделала вывод о принуждении остальных 643-х страхователей к заключению договоров страхования финансовых и коммерческих рисков и притворности таких договоров. Показания шести страхователей в отношении 643-х договоров страхования финансовых и коммерческих рисков, заключенных другими страхователями, являются не относимыми доказательствами и на основании ст. 67 АПК РФ не могут приниматься судом в качестве доказательств того, что при заключении указанных 643-х договоров страхования финансовых и коммерческих рисков страхователи принуждались к их заключению и такие договоры были притворны.

Договоры финансовых рисков, заключенные обществом с шестью опрошенными страхователями, нельзя признать ничтожными на основании их притворности по отношению к договорам долевого участия в строительстве жилого дома, заключенными между указанными страхователями и ЗАО "Первый Строительный Трест". В соответствии с п. 2 ст. 170 ГК РФ притворной сделкой является сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа сделки, применяются относящиеся к ней правила. Общество не заключало с указанными страховщиками договоры долевого участия в строительстве жилого дома. Поэтому спорные договоры страхования не могут являться притворными, т.е. прикрывающими соответствующие договоры строительства жилого дома в части действительной стоимости квартир, так как контрагентами страхователей по договорам страхования финансовых и коммерческих рисков и договорам долевого участия в строительстве жилого дома выступают разные лица. Взаимозависимость между указанными лицами ответчиком не установлена.

Действительность заключенных договоров страхования подтверждается, в том числе, и наличием дополнительных соглашений, подписанных сторонами договоров по тем договорам страхования, в условия которых в ходе их исполнения вносились какие-либо изменения (например, страховой полис). Кроме того, действительность заключенных договоров страхования подтверждается действиями страховщика, направленными на оценку финансовых рисков, страхуемых по договорам страхования финансовых и коммерческих рисков. В материалы дела представлены письма ЗАО "Первый Строительный Трест", направленными в адрес заявителя, с отчетами о ходе строительства объекта, инвестируемого страхователями по договорам страхования финансовых и коммерческих рисков, которые свидетельствуют о том, что страховщик осуществлял контроль за деятельностью контрагента страхователей (т. 10, л.д. 44 - 98).

О добровольности заключения договоров страхования свидетельствует то обстоятельство, что договор долевого участия в строительстве жилого дома не содержит каких-либо условий, которые бы ставили в зависимость возникновение права у физического лица на получение квартиры от страхования им финансовых и коммерческих рисков у заявителя, устанавливали бы санкции или ухудшали положение физического лица, в случае если физическое лицо при заключении договора долевого участия не заключит с заявителем договор страхования финансовых и коммерческих рисков.

Законность договоров страхования финансовых и коммерческих рисков, их действительность, а так же отсутствие понуждения физических лиц к их заключению подтверждается решением Останкинского районного суда г. Москвы от 15.09.2006, вступившим в законную силу (т. 2, л.д. 69-73). Указанным решением отказано в удовлетворении исковых требований Плакидовой Т.В. (страхователь заявителя) о признании недействительным договора страхования финансовых рисков и взыскании денежных средств. При этом, Останкинский районный суд, оценив представленные доказательства, не согласился с доводами истца о совершении сделки под влиянием заблуждения, о мнимости и ничтожности сделки. Суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что заявитель, возражая против доводов инспекции, вправе ссылаться на решение по указанному судебному делу, поскольку порядок заключения договоров страхования финансовых рисков был одинаков для всех страхователей, что установлено и подтверждается решением ответчика. Довод инспекции, изложенный в апелляционной жалобе, о том, что правовая оценка судом общей юрисдикции действий общества не может рассматриваться в качестве обстоятельства, имеющего преюдициальное значение для арбитражного суда, рассматривающего другое дело, не обоснован, поскольку суд не указывал на преюдициальное значение вышеназванного решения. Решение Останкинского районного суда г. Москвы от 15.09.2006, оценивалось судом первой инстанции наряду с иными, представленными сторонами, доказательствами. Не свидетельствуют о принуждении к заключению договоров страхования и сами объяснения лиц, представленные в материалы дела налоговым органом.

Кроме того, инспекция осуществляла выездную налоговую проверку совместно с сотрудниками Управления по налоговым преступлениям ГУВД по г. Москве. 31.01.2008 г. обществом получено уведомление начальника 2 ОРЧ УНП ГУВД по г. Москве о том, что по результатам данной проверки в отношении общества, вынесено постановление от 05.12.2007 N 55/200-121 об отказе в возбуждении уголовного дела, в котором указано, что от страхователей получены объяснения, подтверждающие факт добровольности выбора страховой компании и заключения договоров страхования финансовых рисков. Таким образом, материалы проверки, проведенной следственными органами, подтверждают факт добровольности заключения договоров страхования финансовых рисков страховщиками заявителя. Довод инспекции о том, что принятые по договорам денежные средства в дальнейшем выводились из легального оборота посредством фиктивного перестрахования в страховых компаниях, имеющих признаки организаций, используемых в целях извлечения необоснованной налоговой выгод и снятия через кассу данных организаций, не подтверждается какими-либо доказательствами, тогда как в соответствии с п. 1 ст. 65, п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого решения, а так же соответствия оспариваемого решения законодательству лежит на налоговом органе.

Сам по себе факт перестрахования обязательств, принятых страховщиком по договору страхования, не может свидетельствовать о недействительности договора страхования или наличии какой-либо "схемы ухода от уплаты налогов". Возможность осуществления перестрахования при наличии соответствующей лицензии предусмотрена Законом. В соответствии со ст. 13 указанного закона перестрахование - это деятельность по защите одним страховщиком (перестраховщиком) имущественных интересов другого страховщика (перестрахователя), связанных с принятым последним по договору страхования (основному договору) обязательств по страховой выплате. По мнению заявителя, наличие перестрахования в большей степени свидетельствует о действительности договора страхования, поскольку в соответствии со ст. 25 указанного Закона перестрахование является одной из гарантий обеспечения финансовой устойчивости страховщика и исполнения страховщиком своих обязательств по страхованию. Не является правомерной и методика расчета инспекцией налоговой базы по налогу на прибыль с учетом исключения из нее расходов в виде сформированных заявителем страховых резервов. В соответствии с п. 7 ст. 250 Кодекса сформированные на конец налогового периода (не использованные в налоговом периоде) суммы страховых резервов, отнесенные в состав расходов, учитываются заявителем в следующем налоговом периоде в составе доходов (т. 10, л.д. 99). Таким образом, при исключении инспекцией из состава расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль суммы сформированных на конец налогового периода страховых резервов такая же сумма должна быть исключена из состава доходов при расчете налоговой базы следующего налогового периода. В противном случае с указанных сумм налог на прибыль будет начислен дважды, что противоречит конституционному принципу однократности налогообложения доходов. Таким образом, заявителем обоснованно, в соответствии с п. 1 ст. 252, пп. 1 п. 2 ст. 294, ст. 330 Кодекса суммы сформированных страховых резервов по договорам страхования финансовых рисков включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2003 год - 1 075 817 руб., 2004 г. - 3 006292 руб., 2005 г. - 19 855 207 руб. Доначисление заявителю налога на прибыль за 2003-2005 г.г. в сумме 5 744 955 руб., начисление пени и штрафа в соответствующих размерах по основаниям, указанным в пункте 1.1 решения, противоречит законодательству.

Общество перестраховывало часть риска выплаты страхового возмещения по договорам страхования инвестиций. В 2005 г. согласно журналу учета договоров перестрахования, а также по данным б/счета 92.4, обществом заключено 36 договоров перестрахования с ООО "Южнорусская ПК", перестраховочная премия составила сумму 74 444 356 руб.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, суд первой инстанции исходил из того, что договоры перестрахования были реально исполнены сторонами и заключались с намерением создать соответствующие правовые последствия, однако данный вывод суда основан на неправильном применении норм материального права и не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Согласно п. 2 ст. 294 Кодекса к расходам страховой организации относятся суммы страховых премий (взносов) по рискам, переданным в перестрахование.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса расходами в целях налогообложения признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля в отношении ООО "Южнорусская перестраховочная компания" было установлено следующее.

С целью получения информации об ООО "Южнорусская перестраховочная компания" Инспекция ФНС России N 2 по г. Москве, где состоит на налоговом учете ООО "Южнорусская перестраховочная компания", в ответ на требование о представлении документов, представила инспекции копию регистрационного дела данной организации. Генеральным директором и главным бухгалтером, которой по состоянию на 01.01.2004г. являлась Котова А.А.

Решением Участника N 2 о деятельности ООО "Южнорусская перестраховочная компания" Котова А.А. была освобождена от занимаемой должности генерального директора, на должность генерального директора назначен Гордеев Д.А., обязанности главного бухгалтера остались возложены на Котову А.А.

Данные лица назначались на должность решением ООО "Реминжкострукция", которое является единственным учредителем ООО "Южнорусская перестраховочная компания", в лице генерального директора Кайдуна И. А.

Сотрудниками инспекции были произведены опросы Котовой А.А. и Кайдуна И.А. Кроме того, Котова А.А. также была опрошена ОВД 37 ОРБ ДЭБ МВД России. В обоих случаях Котова А.А. отрицала подписание каких-либо документов.

По существу заданных вопросов Котова А.А. пояснила следующее: "О данных компаниях (в частности, ООО "Южнорусская перестраховочная компания") слышу впервые. Никаких договоров от имени данных организаций не подписывала. Доверенностей на подписание договоров от имени данных организаций никому не выдавала. Генеральным директором ни одной из этих компаний не являлась". В связи с этим представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение расходов, связанных с перестрахованием ООО "Южная перестраховочная компания" являются недостоверными, что подтверждается выводами сделанными ФАС МО в постановлении от 30.01.2008 по делу N А40-66576/06-107-400.

Кроме того, Кайдуном И.А. были даны свидетельские показания и в ходе судебного разбирательства, по существу заданных вопросов он пояснил следующее:

"О данных организациях (в частности, ООО "Реминжконструкция") слышу впервые. Никакого отношения к финансово-хозяйственной деятельности данных организаций не имею и никогда не имел. За период с 01.01.2003 г. по настоящее время (19.04.2007г.) учредителем, руководителем или главным бухгалтером какой-либо организации я не являлся. О Котовой А.А. и Гордееве И.А. слышу впервые. Подписи на учредительных документах ООО "Реминжкострукция" мне не принадлежат. Примерно в апреле 1997 г. (10-12 числа) мною был утерян паспорт, о чем было написано заявление в органы МВД, и 10.06.97 г. выдан новый паспорт. Должностей, кроме указанных в трудовой книжке, никогда не занимал. От имени данных организаций (в том числе ООО "Реминжконструкция") я никогда ничего не подписывал. Данные подписи явно не похожи на мои. Подписи на решениях участника о деятельности ООО "Южнорусская перестраховочная компания" от имени директора ООО "Реминжкострукция" мне не принадлежат.

Для проведения опроса Гордеева Д.А. был сделан запрос в ДЭБ МВД России с целью осуществления розыска данного лица. В ответ на запрос ДЭБ МВД России было представлено письмо, согласно которому установлено, что Гордеев Д.А. имел временную регистрацию в г. Москве, однако с 2005 г. по адресу регистрации не проживает. В настоящий момент Гордеев Д.А. в городе Москве не зарегистрирован, в 2005 г. был выписан в адрес постоянного проживания г. Сарапул. Кроме того, по информации МВД Удмуртской Республики установлено, что Гордеев Д.А. действительно зарегистрирован по адресу в г. Сарапул, однако по адресу не проживает последние 2-3 года.

Также Межрайонная ИФНС России N 46 по г. Москве представила сведения, согласно которым Гордеев Д.А. является учредителем (участником) более 60 организаций, что косвенно подтверждает то, что паспортными данными данного гражданина воспользовались для регистрации фиктивных юридических лиц, так как реально иметь отношение к финансово-хозяйственной деятельности такого количества организаций не представляется возможным.

Для получения сведений об адресе местонахождения ООО "Южнорусская перестраховочная компания" был сделан запрос в ФССН России, согласно сведениям которой место нахождения ООО "Южнорусская перестраховочная компания" - 103031, г. Москва, ул. Кузнецкий мост, дом 18/7, стр. 1.

Собственники здания, расположенного по адресу: 103031, г. Москва, ул. Кузнецкий мост, дом 18/7, стр.1, в справках, представленных в ДЭБ МВД России, показали, что договоров аренды с ООО "Южнорусская перестраховочная компания" не заключали, юридический адрес данной организации не представляли, и, фактически, по данному адресу ООО "Южнорусская перестраховочная компания" не находилась.

Также Инспекция ФНС России N 2 по г. Москве представила сведения о том, что ООО "Южнорусская перестраховочная компания" отчетность по форме 2-НДФЛ с 2003 года не представляла.

Из всего вышесказанного следует, что при помощи паспортных данных и поддельных изображений подписей вышеуказанных лиц, заключались договоры, в том числе, перестрахования. Никакого отношения лица, чьи подписи стоят на договорах перестрахования, к финансово-хозяйственной деятельности организации не имели, учредителями других организаций не являлись.

Согласно ст.ст. 153 и 154 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей. Сделки могут быть двух или многосторонними (договоры) и односторонними. Для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (двухсторонняя сделка) либо трех или более сторон (многосторонняя сделка)

В соответствии со ст. 160 ГК РФ сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами.

Договоры перестрахования, заключенные между обществом и ООО "Южнорусская перестраховочная компания" исходя из письменных объяснений и свидетельских показаний вышеуказанных лиц ими не подписывались, волеизъявления на возникновение соответствующих условиям договоров гражданских прав и обязанностей не выражали. В связи с этим данные договоры перестрахования являются в силу ст. 170 ГК РФ ничтожными и не влекущими правовые последствия.

Учитывая наличие регулярности, продолжительности (системности) во взаимоотношениях заявителя с ООО "Южнорусская перестраховочная компания", подтверждаемой выписками по движению денежных средств по счетам компании, заявитель по мнению инспекции, не мог не знать о фактическом правовом статусе сделок, заключаемых с данной организацией.

По мнению инспекции, заявитель сознательно в течении длительного времени минимизировал налоговые платежи в результате описанных в решении схемных взаимоотношений с ООО "Южнорусская перестраховочная компания". Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Данная правовая позиция нашла свое отражение в арбитражной практике. ( Постановление ФАС МО от 06.03.2006 по делу N КА-А40/638-06).

Кроме того, в действиях налогоплательщика отсутствовала разумная экономическая цель в связи с практически полной передачей в перестрахование страховых премий при полном отсутствии убытков во всех годах.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса расходами в целях налогообложения признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в виде страховых премий по данным договорам перестрахования являются экономически необоснованными, так как не направлены на получение прибыли в связи с отсутствием у перестраховщиков ответственности по выплате доли страхового возмещения.

Таким образом, общество перечисляло денежные средства под видом перестраховочных премий без фактической передачи риска выплаты доли страхового возмещения. В связи с этим, ответчик пришел к выводу об отсутствии экономической оправданности с наличием признаков, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика и его контрагентов.

Перестраховочные премии, переданные в ООО "Южнорусская перестраховочная компания", не могут признаваться:

документально подтвержденными, так как не подписывались лицами, чьи фамилии указаны на договорах перестрахования;

экономически обоснованными, так как этот расход не направлен на получение дохода в виде возмещения доли перестраховщика в страховых выплатах.

В соответствии со ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основании своих требований и возражений. В решении суда указано, что инспекцией не представлены выписки организаций, задействованных в финансовой схеме. Инспекцией были представлены выписки по счетам ООО "Южнорусская перестраховочная компания" в ООО КБ "Легион" и СЗАО "Тинко" в ООО КБ "Метрополь".

Риск выплаты страхового возмещения по прямым договорам страхования риска неисполнения обязательств перестраховывался обществом по частям в нескольких страховых компаниях, в том числе и в ООО "Южнорусская перестраховочная компания". Общая сумма перестраховочной премии, переданной непосредственно в ООО "Южнорусская перестраховочная компания" составила - 74 444 356 рублей.

Кроме того, ООО "Южнорусская перестраховочная компания" в день получения или на следующий день перестраховочной премии по договорам перестрахования от различных страховых организаций, в том числе от общества в основном перечисляло денежные средства на счета СЗАО "Тинко" в качестве перестраховочной премии по договорам перестрахования.

Анализ расширенной выписки движения денежных средств по счету, открытому СЗАО "Тинко" в ООО КБ "Метрополь", показал следующее.

СЗАО "Тинко" в день получения или на следующий день денежных средств от различных организаций, в том числе от ООО "Южнорусская перестраховочная компания" перечисляло их на счет ОАО "Перестраховочный резерв" в качестве перестраховочной премии по договорам перестрахования.

Анализ расширенной выписки движения денежных средств по счету, открытому ОАО "Перестраховочный резерв" в ООО "Банк индустриальный кредит", показал следующее.

ОАО "Перестраховочный резерв" на следующий день после получения страховых и перестраховочных премий, в том от ООО "Южнорусская перестраховочная компания" и СЗАО "Тинко" большую часть из полученных на счет денег получало наличными через кассу.

Так взяв для анализа период 11 банковских дней по счету ООО "Южнорусская перестраховочная компания", прослеживается следующая тенденция:

дата

пришло

из них РСТ

ушло

ценные

бумаги

перестраховочная премия

07.06.2005

10 997 729

2 972 633

902 552

902 552

08.06.2005

742 901

11 115 616

7 049 111

4 066 505 (СЗАО "Тинко")

09.06.2005

2 470 042

700 990

258 011

442 979 (СЗАО "Тинко")

10.06.2005

1 740 940

1 157 896

251 165

247 440(СЗАО 'Тинко'1)

14.06.2005

6 005 632

4 749 918

2 900 045

1 700 032

1 200 013(СЗАО "Тинко")

15.06.2005

1818 803

4 919 828

4 919 828(СЗАО "Тинко")

16.06.2005

5 742 216

3 695 716

2 869 913

1 634 199

1 235 714(СЗАО "Тинко")

17.06.2005

168 300

5 903 943

268 919

5 635 024(СЗАО "Тинко")

20.06.2005

6 206 763

4 931 941

167 963

167 963(СЗАО 'Тинко")

21.06.2005

6 287 543

6 134 546

960 444

5 174 102(СЗАО "Тинко")

22.06.2005

9 514 129

4 861 777

5 202 969

5 202 969

23.06.2005

1552 116

10 306 035

4 577 817

3 228 218(СЗАО "Тинко")

Из приведенной таблицы видно, что все поступившие денежные средства, были перечислены со счета на приобретение ценных бумаг и в качестве перестраховочной премии по договорам перестрахования в СЗАО "Тинко".

Так взяв для анализа период 11 банковских дней по счету СЗАО "Тинко", прослеживается следующая тенденция:

Дата

пришло

ушло

перестраховочная премия, переданная в ОАО "Перестраховочный резерв"

07.06.2005

1 295 942

3 035 483

173 284

08.06.2005

1 388 053

8 442 202

09.06.2005

8 390 184

3 070 780,97

816 297

10.06.2005

247 440

3 116 020

927 920

14.06.2005

3 300 245,34

1 172 045

15.06.2005

5 125 216

2 377 621

446 786

16.06.2005

4 251 341

5 117 778

17.06.2005

5 635 024

4 248 777

1 300 000

20.06.2005

262 963

5 653 928

641 760

21.06.2005

6 942 255

1 005 755

780 000

22.06.2005

8 888 716

9 246 106

2 021 270

23.06.2005

14 020 371

5 834 023

198 658

Вышеуказанные обстоятельства подтверждают, что действия налогоплательщика и его контрагентов являлись согласованными и были направлены на извлечение необоснованной налоговой выгоды и выведение полученных денежных средств из легального оборота.

Таким образом, заявителем был неуплачен налог на прибыль за 2005 год в размере 17 866 645,44 рублей, ответственность за данное правонарушение установлена ст. 122 НК РФ.

Кроме того, вывод суда первой инстанции о том, что при рассмотрении материалов дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией был нарушен порядок, предусмотренный ст. 101 Кодекса, а именно, заявитель должен был быть оповещен о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, необоснован. Ст. 101 Кодекса предусматривает в качестве существенного условия вынесения решения инспекцией - обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Более того, такая обязанность была исполнена инспекцией, в результате чего заявителем были представлены возражения, чего последний не отрицает.

В соответствии с п.1 ст. 101 Кодекса акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Таким образом, ст. 101 Кодекса обязывает налоговый орган сообщать лицу, привлекаемому к налоговой ответственности о времени и месте рассмотрения акта налоговой проверки, но не материалов дополнительных мероприятий налогового контроля.

Таким образом, изложенное свидетельствует о том, что принятое судом первой инстанции решение в части признания недействительным решения инспекции от 11.07.2007 N 13171 в части доначисления за 2005 г. налога на прибыль в размере 17 866 645,44 руб., соответствующих сумм пени и штрафа не может быть признано законным и обоснованным, в связи с чем подлежит отмене в указанной части, как принятое на основании неполного исследования обстоятельств, имеющих значение для дела.

Расходы по уплате госпошлины по апелляционной жалобе распределяются между сторонами в соответствии со ст. 110 АПК РФ.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 266, 268, 269, 270, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 26.11.2007 по делу N А40-37561/07-108-191 изменить.

Отменить решение суда от 26.11.2007 по делу N А40-37561/07-108-191 о признании недействительным решения МИ ФНС России N 50 по г. Москве от 11.07.2007 N 13171 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления за 2005 г. налога на прибыль в размере 17 866 645,44 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Отказать ЗАО "Страховая компания "Русские страховые традиции" в удовлетворении требований о признании недействительным решения МИ ФНС России N 50 по г. Москве от 11.07.2007 N 13171 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления за 2005 г. налога на прибыль в размере 17 866 645,44 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

В остальной части решение оставить без изменения.

Взыскать с ЗАО "Страховая компания "Русские страховые традиции" госпошлину по апелляционной жалобе в доход федерального бюджета в размере 1 000 руб.

Председательствующий судья:

Л.Г. Яковлева

Судьи

Е.А. Солопова М.С. Сафронова