Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 15 мая 2006 г. N КА-А40/2894-06 Суд признал недействительным решение налогового органа, указав, что субагентские вознаграждения, возмещаемые заявителю принципалом по договору комиссии, не включаются в налоговую базу заявителя по НДС и по налогу на пользователей автодорог, что приобретение визитных карточек не может рассматриваться как приобретение рекламной продукции и не является объектом налогообложения по налогу на рекламу, что счета-фактуры, представляемые в подтверждение права на применение налоговых вычетов, могут быть подписаны с помощью факсимильной подписи (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 15 мая 2006 г. N КА-А40/2894-06
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 11 мая 2006 г.

30 августа 2005 года Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (МИ ФНС России по КН N 2) принято решение N 135/53-11 о привлечении к налоговой ответственности закрытого акционерного общества "ТЭК "Итера-Русь" (ЗАО "ТЭК "Итера-Русь") по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа от неуплаченной суммы НДС в размере 725704 руб., налога на пользователей автомобильных дорог в размере 213238 руб.

Предложено ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" уплатить в срок, указанный в требовании N 146 от 30 августа 2005 года, не полностью уплаченный НДС за 2002 год в сумме 21917749 руб.; налог на пользователей автомобильных дорог за 2002 г. в сумме 1066192 руб., налог на рекламу за 1 и 2 кварталы 2002 г. в размере 1032 руб.; пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 17331557 руб., налога на пользователей автомобильных дорог в размере 725778 руб., налога на рекламу в сумме 183 руб. (л.д. 128-157, т. 1).

Данное решение было вынесено по результатам выездной налоговой проверки ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 1 января 2002 г. по 31 декабря 2002 г.

26 октября 2005 г. решением той же инспекции N 167/53-11, в связи с технической ошибкой при расчете пени по НДС за 2002 г., внесены изменения в решение N 135/53-11 от 30 августа 2005 г. в части уменьшения пени по НДС на 3442753 руб. (л.д. 119, т. 5).

ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа N 135/53-11 от 30 августа 2005 г. о привлечении к налоговой ответственности, за исключением п. 2.2.3 решения инспекции, касающегося занижения ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" в июле 2002 г. сумм НДС в размере 106407 руб., п. 2.2.2.1 решения - в части отказа в принятии к налоговому вычету по НДС суммы 5863 руб. 47 коп. по счету-фактуре N 19 от 31 января 2002 г., а также касающегося начисления пени в результате несвоевременного перечисления НДС в сумме 58125 руб. 15 коп., считая вышеупомянутое решение незаконным.

МИ ФНС России по КН N 2 обратилась со встречным заявлением о взыскании с ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" сумм налоговых санкций в размере 938942 руб., указывая, что в добровольном порядке данная сумма не уплачена.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 22 ноября 2005 г. и дополнительным решением от 2 декабря 2005 г. требования ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" удовлетворены по заявленным основаниям. Встречные требования МИ ФНС России по КН N 2 отклонены как необоснованные.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 февраля 2006 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе МИ ФНС России по КН N 2 просит об отмене принятых по делу решения суда первой инстанции и постановления суда апелляционной инстанции, считая, что суд неправильно применил нормы материального права, регулирующие определение налоговой базы налогоплательщика, получающего доход на основе агентских договоров, уплату налога на пользователей автодорог, рекламные расходы, оформление счетов-фактур.

В отзыве на кассационную жалобу ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" считает принятые по делу судебные акты законными, просит кассационную жалобу отклонить.

В заседании кассационной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы кассационной жалобы. Представители ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" и третьего лица (субагента по агентским договорам) - ООО "Итера-М" возражали против удовлетворения кассационной жалобы.

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, выслушав представителей сторон и третьего лица, кассационная инстанция не находит оснований к отмене обжалуемых судебных актов.

В соответствии с п. 1 ст. 156 Налогового кодекса РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Признавая недействительным решение налогового органа, которым налогоплательщику предложено уплатить неполностью уплаченный НДС за 2002 г. в сумме 21917749 руб., суд исходил из того, что налоговый орган не доказал факт занижения заявителем суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет.

Об этом свидетельствует следующее.

Так, в 2002 г. ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" занималось посреднической деятельностью на основе агентских договоров с ООО "Корверс" от 29 декабря 2000 г. N 07-191/2000С (л.д. 75 т. 1), N 07-191/2000С/07-285 (л.д. 118 т. 3), N 07-191/2000С/03-44 (л.д. 103 т. 3), N 07-185/2000С (л.д. 30 т. 1), N 07-184/2000С (л.д. т. 2), N 190/2000С (л.д. 60 т. 1), N 07-182/2000С (л.д. 48 т. 2) с дополнительными соглашениями к ним.

Данные договоры, содержали условия, позволяющие ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" привлекать субагентов для выполнения договоров.

По условиям договоров принципал (ООО "Корверс") обязался уплатить ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" вознаграждение за исполнение поручения и возместить расходы, связанные с выполнением поручения, в том числе расходы ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" по возмещению расходов субагентов и выплате вознаграждения субагентом.

Суд пришел к выводу о том, что ГК РФ не содержит нормы, в соответствии с которой суммы субагентских вознаграждений должны являться составной частью агентского вознаграждения. Стороны вышеуказанных агентских договоров пришли к соглашению о том, что субагентское вознаграждение будет возмещаться отдельно в качестве расхода агента сверх суммы агентского вознаграждения.

В соответствии со ст.ст. 1001, 1011 ГК РФ в агентских договорах было предусмотрено, что несмотря на то, что выплату вознаграждения субагентам производит ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" на основании заключенных с субагентом договоров, субагентские вознаграждения и все остальные расходы, связанные с исполнением поручения принципалом, возмещаются принципалом и не могут рассматриваться в качестве дохода ЗАО "ТЭК "Итера-Русь".

Указанное подтверждается документами, представленными налоговому органу в ходе проверки, из которых следует, что сумма вознаграждения субагентов была отражена в качестве возмещаемых расходов ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" и указана отдельной строкой в соответствующих отчетах ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" и счетах-фактурах.

О том, что суммы субагентских вознаграждений не входили в состав агентских вознаграждений заявителя, свидетельствуют и дополнительные соглашения к вышеуказанным агентским договорам, в которых устанавливались определенные суммы агентских вознаграждений.

Суммы субагентских вознаграждений уплачивались отдельно и не являлись доходом заявителя. Об этом же свидетельствуют отчеты агента (ЗАО "ТЭК "Итера-Русь"), утвержденные принципалом.

Указанные факты не подвергались сомнению ни в решении налогового органа, ни в кассационной жалобе.

Обращает на себя внимание и тот факт, что ни в оспариваемом решении, ни в кассационной жалобе, ни в заседании кассационной инстанции налоговый орган не имел замечаний по перечислению денежных средств участниками сделок, исполнению агентских и субагентских договоров. Не сомневался налоговый орган и в добросовестности налогоплательщика.

В заседании суда кассационной инстанции представитель налогового органа пояснил, что налоговый орган не согласен лишь с применением ст. 156 Налогового кодекса РФ.

При таком положении довод кассационной жалобы о том, что поскольку суммы вознаграждений субагентам возмещались ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" принципалом, и поэтому они должны включаться в налогооблагаемую базу по НДС, противоречит п. 1 ст. 156 Налогового кодекса РФ. Из указанной нормы следует, что объектом обложения НДС у агента являются его доходы. Суммы субагентских вознаграждений не являлись доходом заявителя.

Ссылка в кассационной жалобе на п. 6 Указа Президента РФ N 1212 от 18 августа 1996 г., действовавшего в 2002 г., также не может служить основанием к отмене судебных актов, поскольку данный Указ не регулирует сложившиеся отношения сторон.

Признавая недействительным решение налогового органа, касающегося занижения налога на пользование автомобильных дорог на 1066192 руб. вследствие невключения ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" в налоговую базу по налогу сумм агентских вознаграждений по договорам, суд пришел к выводу о том, что фактически речь идет о невключении ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" в налоговую базу сумм вознаграждения субагентов.

В силу ст. 5 Закона РФ от 18 октября 1991 г. "О дорожных фондах в РФ", действовавшего в 2002 г., ставка налога на пользователей автомобильных дорог устанавливалась в размере 1% от выручки, полученной от реализации продукции (работ, услуг); 1% от суммы разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельностью..

Из указанной нормы следует, что объектом налогообложения налогом на пользователей автомобильных дорог является выручка агента.

Суд установил, что выручкой ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" являлась лишь сумма получаемого от принципала агентского вознаграждения.

Данный вывод основан на представленных суду доказательствах, которым дана оценка, решения налогового органа, принятого на основании проверки первичных документов, к оформлению которых налоговый орган претензий не имел.

Учитывая изложенное, в действиях ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" отсутствует неполная уплата налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 1066192 руб.

Что касается занижения налоговой базы по налогу на рекламу в январе, феврале, июне 2002 г., то суд правильно признал решение налогового органа в указанной части недействительным.

Согласно п. 1 ст. 4 Закона г. Москвы "О налоге на рекламу" от 21 ноября 2001 г. объектом налогообложения налогом на рекламу признается приобретение организаций или индивидуальным предпринимателем рекламных услуг (работ), состоящих в изготовлении и распространении с коммерческой целью в интересах экономической деятельности рекламодателя информации о товарах (работах, услугах) и (или) о покупателях этих рекламных услуг (работ).

Реклама - распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и признана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Из указанных норм следует, что налогом на рекламу облагается приобретение организацией услуг по приобретению и изготовлению рекламы.

Признавая решение налогового органа недействительным в указанной части, суд исходил из того, что приобретение заявителем визитных карточек не может расцениваться в качестве приобретения рекламной продукции.

Визитные карточки содержали сведения о физических лицах, которые работали в ЗАО "ТЭК "Итера-Русь", способе связи с ними. Визитные карточки не рекламировали товары, работы, услуги, реализуемые - заявителем. Кроме того, визитные карточки были предназначены для ограниченного круга лиц, определяемого ее владельцами.

Довод кассационной жалобы о неправильном применении норм материального права, регулирующих налог на рекламу, является несостоятельным и не может служить основанием к отмене судебных актов.

Не соглашаясь с решением налогового органа в части, относящейся к нарушениям, допущенным заявителем, в связи с применением налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам поставщиков товаров (работ, услуг), составленных, по мнению налогового органа, с нарушением ст. 169 Налогового кодекса РФ, суд исходил из следующего.

В силу п. 6 ст. 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Утверждение в кассационной жалобе о том, что ст. 169 Налогового кодекса РФ не предоставляет права использования факсимильной подписи вышеупомянутых лиц, не может служить основанием к отмене судебных актов, т.к. ст. 169 Налогового кодекса РФ не содержит запрета на использование факсимильной подписи. Факсимильная подпись воспроизводит собственноручную подпись самого лица, принадлежит конкретному физическому лицу, которое можно идентифицировать по выполненной им на документе личной подписи (собственноручной или факсимильной).

Кроме того, ЗАО "ТЭК "Итера-Русь" обратилось к поставщикам товаров (работ, услуг) выставивших счета-фактуры N 000011 от 31 января 2002 г., 000007 от 31 января 2002 г., N 120/5 от 30 апреля 2002 г., N 181/4 от 30 июня 2002 г., N 181/5 от 30 июня 2002 г., N 243/22 от 31 августа 2002 г., N 243/29 от 31 августа 2002 г., N 273/3 от 30 сентября 2002 г., N 304/3 от 31 октября 2002 г., N 334/3 от 30 ноября 2002 г, с просьбой об исправлении указанных счетов-фактур путем их замены на новые без использования факсимильных подписей.

Перечисленные счета-фактуры были исправлены и представлены в налоговый орган с сопроводительным письмом от 26 августа 2005 г. - до вынесения решения, по поводу которого возник спор.

Иные условия, предусмотренные ст. 171-172 Налогового кодекса РФ, для применения налоговых вычетов заявителем были соблюдены, поскольку налоговый орган в своем решении не оспаривает ни факты оплаты, ни оприходования товара (работ, услуг).

В соответствии с п.п. 5 п. 5 ст. 169 Налогового кодекса РФ в счетах-фактурах указывается наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания), а согласно п.п. 7 п. 5 ст. 169 НК - в счетах-фактурах указывается цена за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору.

Признавая недействительным решение налогового органа, в котором он указал на неправильное оформление счетов-фактур N 36 от 31 января 2002 г., N 210 от 28 февраля 2002 г., N 412 от 31 марта 2002 г., N 650 от 30 апреля 2002 г., N 875 от 31 мая 2002 г., N 1134 от 30 июня 2002 г., N 1665 от 31 августа 2002 г., суд сослался на то, что данные счета-фактуры по просьбе заявителя были исправлены ЗАО "Эл-Контракт" путем замены их на новые счета-фактуры.

Действующее законодательство не содержит запрета исправления счетов-фактур путем их замены на новые с указанием тех же реквизитов.

Исправленные счета-фактуры были представлены налоговому органу с возражениями по акту выездной налоговой проверки от 16 августа 2005 г., до принятия спорного решения налогового органа.

Из решения налогового органа не усматривается, что налоговый орган оспаривал факты оплаты и оприходования товара, с которыми ст.ст. 171-172 НК связывают основания предоставления налоговых вычетов.

При таком положении кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

При этом обращает на себя и то обстоятельство, что несмотря на то, что налоговый орган, сам исправив допущенную им ошибку при исчислении пени, просил об отмене судебных актов в полном объеме.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 22 ноября 2005 года, дополнительное решение того же суда от 2 декабря 2005 года, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 февраля 2006 года по делу N А40-52606/05-141-441 оставить без изменения, кассационную жалобу МИ ФНС России по КН N 2 - без удовлетворения.