Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 апреля 2008 г. N 09АП-3986/2008

город Москва

дело N А40-65379/07-20-398

25 апреля 2008 г.

N 09АП-3986/2008-АК

резолютивная часть постановления объявлена 21 апреля 2008 года.

полный текст постановления изготовлен 25 апреля 2008 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего-судьи Т. Т. Марковой

судей П.В. Румянцева, Н.О. Окуловой

при ведении протокола судебного заседания А.В. Новиковой

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.02.2008

по делу N А40-65379/07-20-398, принятое судьей А.В. Бедрацкой

по заявлению ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1

о признании недействительным решение в части

при участии в судебном заседании:

от заявителя - О.В. Васильевой по доверенности N 55 от 07.11.2007;

Е.Л. Серегиной по доверенности N 200 от 09.01.2008;

от заинтересованного лица - С.А. Семенова по доверенности N 41 от 14.03.2008;

установил:

ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании недействительными п. 3, п. 4, пп. 3, 4 п.2, пп. 3 п. 1 резолютивной части решения от 19.09.2007 N 52/2090 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления ЕСН в размере 1.413.676 руб. и НДФЛ в размере 7.066.018 руб., пени и штрафов в соответствующем размере.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 15.02.2008 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и отказать в удовлетворении требований общества.

В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на те же доводы, изложенные в решении, которое оспаривается заявителем и признано судом первой инстанции недействительным в части.

В отзыве на апелляционную жалобу общество просит решение суда оставить без изменения как соответствующее действующему законодательству, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании Девятого арбитражного апелляционного суда представитель заинтересованного лица поддержал доводы и требования апелляционной жалобы, представители заявителя возражали против удовлетворения апелляционной жалобы.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в соответствии со ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что оснований для отмены или изменения решения суда не имеется.

Из материалов дела следует, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2004 по 31.12.2004.

По результатам выездной налоговой проверки общества в оспариваемой им части инспекцией принято решение N 52/2090 от 19.09.2007 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе пунктом 3.1. резолютивной части, которого заявителю предложено уплатить ЕСН за 2004 год в сумме 1.413.676 руб., НДФЛ за 2004 год в сумме 7.066.018 руб.; пунктом 2 резолютивной части решения заявителю начислены пени по ЕСН в сумме 22.848 руб. и по НДФЛ в сумме 3.465.127 руб.

Пунктом 1 резолютивной части решения заявитель как налоговый агент привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной ст.123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1.413.204 руб. за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ за 2004 год.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что в нарушение ст. 238 НК РФ в период с 24 июня по 31 декабря 2004 года заявителем не включены в налоговую базу по ЕСН и НДФЛ надбавки за разъездной характер работы, выплаченные в пользу работников, занятых вахтовым методом работы, в сумме 6.544.800 руб., что привело к неуплате единого социального налога в размере 1.413.677 руб. неперечислению налога на доходы физических лиц в сумме 850.824 руб. (п.3.1., 4.3 мотивировочной части решения).

Налоговым органом указано, что выплаты работникам надбавок за вахтовый метод работы не подпадают под определение компенсаций, носят стимулирующий характер, являются постоянным элементом заработной платы, производятся в рамках трудовых договоров работников и устанавливаются в процентах от должностного оклада.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налоговой инспекции в указанной части.

Из материалов дела следует, что отношения, связанные с применением вахтового метода организации работ в обществе, регулируются приложением N 2 к коллективному договору между работодателем и работниками "Положение о вахтовом методе организации работ в открытом акционерном обществе "Славнефть-Мегионнефтегаз" на 2004 год" (т. 1 л.д. 102-107).

В соответствии с данным положением вахтой считается общий период, включающий время выполнения работ на объекте, и время междусменного отдыха в вахтовом поселке. Вахтовым персоналом являются работники, заключившие трудовые договоры и принятые на работу вахтовым методом согласно приказу. Согласно положению работодатель обеспечивает проживание и питание вахтового персонала.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не облагаются ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей. Аналогичная норма действует и в отношении НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ).

Согласно ст. 164 ТК РФ под компенсацией понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.

Положениями ст. 165 ТК РФ определены случаи предоставления компенсаций.

В том числе, компенсации предоставляются при направлении в служебные командировки.

Одним из видов командировочных компенсаций согласно ст. 168 ТК РФ являются суточные.

Статьей 302 ТК РФ в редакции, действовавшей в 2004 году, предусмотрено, что работникам, выполняющим работы вахтовым методом, за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты, а также за фактические дни нахождения в пути от места расположения работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно выплачивается взамен суточных надбавка за вахтовый метод работы в размерах, определяемых в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Признавая неправомерными выводы инспекции в указанной части, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что предоставление работникам надбавок за вахтовый метод работы взамен суточных является по своей сути компенсационными выплатами, которые не подлежат включению в налоговую базу по ЕСН и НДФЛ.

В соответствии с п. 42 Инструкции о составе заработной платы и выплат социального характера (утверждена постановлением Госкомстата РФ от 10.07.1995 N 89), расходы, выплачиваемые взамен суточных (в том числе надбавки к заработной плате в связи с разъездным характером работы), не относятся к фонду заработной платы и выплатам социального характера.

По мнению налогового органа, выплаты надбавок работникам за вахтовый метод работы являются постоянным элементом заработной платы, а не выплатой компенсационного характера, поскольку не возмещают конкретные расходы работника во время его пребывания на вахте.

Ссылка налогового органа в апелляционной жалобе на информационное письмо ВАС РФ от 14.03.2006 N 106, а также на то, что надбавки за вахтовый метод работы являются постоянным элементом заработной платы, является несостоятельной.

Пребывание в другой местности требует дополнительных затрат и расходов, связанных с неудобством проживания.

Поскольку такие затраты могут носить ситуативный характер, могут быть незначительными, устанавливается твердая сумма, выплачиваемая за один день вахтового метода работы. Такая система оплаты компенсаций полностью совпадает с компенсацией командировочных расходов в виде суточных, которые являются компенсационными выплатами, не входящими в систему оплаты труда. При этом работник не обязан отчитываться за суммы суточных и, соответственно, надбавок за вахтовый метод работы.

И суточные, и надбавка за вахтовый метод работы имеют одну и ту же цель - возмещение в соответствии со ст. 164 ТК РФ расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы.

Суточные не подлежат обложению ЕСН, поскольку согласно ст. 168 ТК РФ являются одним из видов командировочных расходов и определяются как дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства.

Таким образом, в случае направления в служебную командировку работникам предоставляются компенсации в смысле ст. 164 ТК РФ, не входящие в систему оплату труда.

Вывод инспекции о том, что выплаты надбавок производятся в рамках трудовых договоров работников, и надбавки устанавливаются в процентах от должностного оклада, не соответствует обстоятельствам дела.

Надбавки за вахтовый метод работы предусмотрены отдельным Положением о вахтовом методе организации работ и не предусмотрены в индивидуальных трудовых договорах в качестве постоянного элемента заработной платы.

При этом сумма надбавки зависит от количества дней пребывания на вахте, и не является твердой суммой, доплачиваемой работнику ежемесячно.

Сумма надбавки (100 рублей) предусмотрена пунктом 6.3 Положения о вахтовом методе организации работ и приказом от 31.12.2003 N 612.

Таким образом, надбавка установлена в твердой сумме, а не в процентном отношении к окладу.

В подтверждение о том, что надбавки являются постоянным элементом заработной платы, налоговый орган ссылается на то, что работники общества, заключая трудовой договор, учитывают, что их заработная плата будет складываться также из надбавки за вахтовый метод работы.

Однако данный довод инспекции не опровергает обоснованность вывода суда первой инстанции о компенсационном характере спорных выплат, не относящихся к заработной плате.

Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что в связи с отсутствием с 24.06.2004 до 01.01.2005 установленных размеров компенсационных выплат, выплаты носят некомпенсационный характер и налогоплательщики в течение данного периода не имели права пользоваться льготой, установленной пп. 2 п. 1 ст.2 38 НК РФ и п. 3 ст. 217 НК РФ.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что отсутствие размеров выплат не может влиять на правовую природу средств, выплачиваемых работодателем, не означает отмену указанных надбавок, и у общества не может возникнуть новый объект налогообложения по ЕСН.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в решении от 26.01.2005 г. N 16141/04 указал, что законодательством о налогах и сборах ни нормы суточных, ни порядок их установления применительно к налогу на доходы физических лиц не определены, и Правительство Российской Федерации в силу прямого указания п. 3 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации не уполномочено принимать нормативный правовой акт, устанавливающий нормативы суточных в целях исчисления НДФЛ.

Поэтому размер суточных, а равно и других компенсационных выплат мог быть установлен исключительно в установленном законом порядке.

В соответствии со ст. 5 ТК РФ регулирование трудовых отношений осуществляется, в том числе, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.

Согласно ст. 149 ТК РФ при выполнении работ в условиях труда, отклоняющихся от нормальных (к таким условиям относится, в том числе, вахтовый метод), работнику производятся доплаты, предусмотренные коллективным договором, трудовым договором.

При отсутствии в спорный период соответствующего нормативного акта, устанавливающего размер компенсационных выплат, в обществе на основании ст. 149 ТК РФ действовал локальный нормативный акт, определяющий размер выплат при выполнении работ в условиях труда, отклоняющихся от нормальных, а именно "Положение о вахтовом методе организации работ в открытом акционерном обществе "Славнефть-Мегионнефтегаз", а также приказ от 31.12.2003 N 612.

В подтверждение своей позиции налоговый орган ссылается на постановление ФАС ЦО от 12.04.2007 по делу N А14-5678-2006/136/25.

Однако по указанному делу ФАС ЦО признаны надбавки, выплачиваемые задействованным на охранных объектах сотрудникам, не выплатами компенсационного характера, а элементом заработной платы, поскольку выплаты предусматривались типовым трудовым договором, а также Положениями об оплате труда в качестве постоянного элемента заработной платы.

Вместе с тем, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что обществом неправомерно не включены в налоговую базу по НДФЛ за 2004 год суммы, уплаченные на долевое содержание детей работников в детских садах, и, соответственно, не перечислен НДФЛ в сумме 67 274 руб. (п. 4.1. мотивировочной части решения инспекции).

Налоговым органом в апелляционной жалобе указано, что нормативные акты, которыми установлена льгота по уплате НДФЛ за содержание детей в детских садах, не регулируют вопросы налогообложения, поэтому (в случае отсутствия прямого указания на льготу в НК РФ) применение данной льготы неправомерно. При этом у работников возникает доход, полученный в натуральной форме в виде указанных оплат.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налоговой инспекции в указанной части.

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в том числе согласно абз. 8 п. 3 ст. 217 НК РФ, с возмещением иных расходов.

Верховный Совет Российской Федерации постановлением от 06.03.1992 N 2464-1 "Об упорядочении платы за содержание детей в детских дошкольных учреждениях и о финансовой поддержке системы этих учреждений" (действовавшим в проверяемый период) установил, что размер платы, взимаемой с родителей, независимо от места их работы, за содержание детей в детских дошкольных учреждениях, находящихся, в том числе, на балансе органов исполнительной власти, должен быть не более 20 % от затрат на содержание ребенка в данном учреждении, а для ряда семей этот размер снижен до 10 %.

В соответствии с указанным постановлением главой муниципального образования г. Нижневартовск принято ряд муниципальных правовых актов, устанавливающих порядок оплаты мест в дошкольных образовательных учреждениях г. Нижневартовска, стоимость содержания одного места и размер родительской платы.

В соответствии со ст. 3 Приложения N 1 к постановлению N 782 содержание детей в муниципальных дошкольных образовательных учреждениях города осуществляется за счет средств бюджета муниципального образования города и средств родителей в пределах установленного размера родительской платы. При этом предприятия, зарегистрированные вне территории МО г. Нижневартовск, производят возмещение расходов на содержание детей своих работников в муниципальных дошкольных образовательных учреждениях города на договорной основе.

Во исполнение всех перечисленных нормативных актов общество заключило договоры с рядом муниципальных дошкольных образовательных учреждений города Нижневартовска (т. 2, л.д. 78-148; т. 3, л.д. 1-7), согласно которым общество возмещало стоимость содержания детей своих работников в пределах, установленных договором, но не более 80 % от стоимости содержания ребенка в детских дошкольных учреждениях.

Учитывая, что перечень льготных компенсационных выплат, перечисленных в п. 3 ст. 217 НК РФ, не является исчерпывающим, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что суммы оплаты содержания в детских садах детей работников не подлежат обложению НДФЛ, поскольку их выплаты обществом установлены действующим законодательством Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления.

Судом первой инстанции правомерно отклонен довод апелляционной жалобы о том, что ссылка общества на арбитражную практику (постановление ФАС СКО от 21.12.2005 N Ф08-6121/2005-2410А, Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2005 N 09АП-9704/05-АК, ФАС МО от 11.06.2004 N КА-А41/4703-04, решение Арбитражного суда Московской области от 20.01.2004N А41-К2-19096/03) является необоснованной, поскольку рассматривает отношения по исчислению и уплате налогов при предоставлении государственным служащим санаторно-курортного лечения.

Указанная практика приведена заявителем в подтверждение того, что компенсационные выплаты не подлежат обложению НДФЛ в случае, если они установлены актами местных органов власти, что в равной мере касается как оплаты санаторно-курортного лечения, так и содержания детей в детских садах за счет предприятий.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что обществом неправомерно не включены в налоговую базу по НДФЛ за 2004 год суммы страховых взносов по договору добровольного медицинского страхования в размере 47.291.952 руб., и не перечислен НДФЛ в сумме 6.147.920 руб. (п. 4.2 мотивировочной части решения инспекции).

Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что данные суммы не являются выплатами по договору добровольного медицинского страхования и подлежат обложению НДФЛ.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налоговой инспекции в указанной части.

Обществом 05.01.2004 заключен договор медицинского страхования с ОАО "Русская Страховая Компания" N 17/ДМС-04, по условиям которого страхователь (в лице общества) поручает, а страховщик (в лице ОАО "Русская Страховая Компания") принимает на себя обязательства по организации и финансированию необходимого уровня и объема медицинских услуг (т. 1 л.д. 127-133, приложения - л.д. 134-139).

Объем услуг, предоставляемых застрахованным лицам, определяется в приложении 2 к договору "Страховые медицинские программы".

Уплата суммы взносов заявителем подтверждается платежными поручениями (т. 3 л.д. 112-117).

В соответствии с п. 3 ст. 213 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемом периоде) при определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей, за исключением случаев, если страхование физических лиц производится работодателями по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов застрахованных физических лиц.

Довод апелляционной жалобы о том, что программой "А" предусмотрено только реабилитационно-восстановительное и санаторно-курортное лечение, не соответствует фактическим обстоятельствам, поскольку данная программа предусматривает также оказание амбулаторно-поликлинической помощи, иной медицинской помощи, плановой госпитализации.

В соответствии с п. 1.1. договора страховая компания обязана при наступлении страхового случая с застрахованными лицами - сотрудниками общества, произвести выплату страхового возмещения медицинскому учреждению, то есть произвести возмещение медицинских расходов застрахованных лиц.

Классификация рассматриваемого договора как договора медицинского страхования, подтверждается также наличием у застрахованных лиц страховых медицинских полисов в соответствии со ст. 5 закона Российской Федерации от 28.06.1991 N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации".

Из текста заключенного обществом договора добровольного страхования видно, что данный договор соответствует типовому договору медицинского страхования граждан, утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 23.01.92 N 41.

Таким образом, вывод налогового органа об отсутствии обязанности страховой компании возместить медицинские расходы работников общества противоречит фактическим положениям договора.

Налоговый орган также указывает, что заключенный обществом договор не предусматривает возмещение медицинских расходов застрахованных лиц, поскольку застрахованное лицо имеет только право требовать предоставления медицинских услуг, но не возмещения собственных расходов.

В соответствии со ст. 4 Закона Российской Федерации от 28.06.1991 N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации" договор добровольного медицинского страхования представляет собой соглашение между страхователем и страховой медицинской организацией, в соответствии с которым страховщик обязуется организовывать и финансировать представление застрахованным лицам медицинской помощи по согласованным программам медицинского страхования.

Эти программы каждый страховщик (группа страховщиков) утверждает самостоятельно.

Договор добровольного медицинского страхования может действовать только при условии одновременного существования системы договоров, обеспечивающих нормальное функционирование механизма добровольного медицинского страхования (ст. 15 Закона РФ от 28.06.1991 N 1499-1).

В систему помимо собственно договора добровольного медицинского страхования входит также договор страховщика с медицинскими учреждениями о предоставлении медицинских услуг застрахованным лицам.

Таким образом, система добровольного медицинского страхования предусматривает возмещение застрахованным лицам расходов посредством предоставления бесплатного лечения в медицинских учреждениях, выбранных страховщиком.

Следовательно, возмещение расходов находится в соответствии с типовым договором медицинского страхования, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 23.01.1992 N 41, что целесообразнее оплаты застрахованным лицом медицинских услуг с последующим обращением к страховщику за возмещением расходов.

Судом первой инстанции также установлено, что в проверяемом периоде ни заявителем, ни страховой компанией оплата санаторно-курортного лечения не производилась.

Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают установленные обстоятельства и выводы суда, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

В соответствии с главой 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации и Информационным письмом Высшего Арбитражного суда Российской Федерации N 117 от 13.03.2007 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" заинтересованным лицом производится оплата государственной пошлины по апелляционной жалобе.

Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 15.02.2008 по делу N А40-65379/07-20-398 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 государственную пошлину в доход федерального бюджета 1.000 руб. по апелляционной жалобе.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий

Т.Т. Маркова

Судьи

П.В. Румянцев Н.О. Окулова