Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 мая 2008 г. N 09АП-1095/2007

г. Москва

Дело N А40-53981/06-117-338

16.05.2008 г.

N 09АП-3911/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 13.05.2008г.

Постановление изготовлено в полном объеме 16.05.2008г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кольцовой Н.Н.

судей Порывкина П.А., Кораблевой М.С.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сергиной Т.Ю.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 18.02.2008г.

по делу N А40-53981/06-117-338, принятое судьёй Матюшенковой Ю.Л.

по иску (заявлению) ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод Восточной нефтяной компании"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

третьи лица - ЗАО "ЮКОС-РМ", ООО "Энерготрейд"

о признании недействительными решения и требований.

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя) Анисимов О.В. по дов. от 28.12.2007г. N 173/2007; Павлов М.И. по дов. от 07.11.2007г. N 145/2007;

от ответчика (заинтересованного лица) Десятникова Т.А. по дов. от 27.03.2008г. N 45; Заховаев Д.Е. по дов. от 14.01.2008г. N 7;

от третьих лиц - ЗАО "ЮКОС-РМ" - Комлев Б.В. по дов. от 24.12.2007г. ЮРМ-827/07; ООО "Энерготрейд" - не явился, извещен;

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод ВНК" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительными решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 25.07.06 N 52\957 в части доначисления налога на прибыль в размере 817 670 474, 6 руб. (в полном объеме), налога на добавленную стоимость в размере 597 900 272, 97 руб. (в полном объеме), налога на имущество в размере 211 096, 89 руб. (в полном объеме), ЕНВД в размере 75 844 руб. (в полном объеме), пени за несвоевременную уплату налогов (в полном объеме) по налгу на прибыль в размере 93 273 914, 76 руб., по НДС в размере 159 328 122, 78 руб., по НДФЛ в размере 3 853, 85 руб., штрафных санкций в размере 20% от неуплаченной суммы по налогу на прибыль в размере 4 875 831, 68 руб., по НДС в размере 590 835, 75 руб., штрафных санкций в размере 40 % от неуплаченных сумм по налогу на прибыль в размере 317 316 526, 47 руб., по НДС в размере 237 987 394,86 руб., штрафных санкций за непредставление документов в размере 2 100 руб., штрафных санкций за непредставление деклараций по ЕНВД в размере 117 558, 2 рублей, а также требований от 27.07.2006г. NN 361, 295, 140, 141, требования без даты N 293 полностью.

Решением суда от 13.12.2006г. требования ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод ВНК" удовлетворены частично. Признаны недействительными как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации вынесенные МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 ненормативные правовые акты: решение от 25.07.06 N 52\957 о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения; требования N361, N 295, N 141, N 293 в части доначисления недоимки, пени, соответствующих налоговых санкций по эпизодам: - занижения налоговой базы на сумму платежей за сверхнормативные выбросы; - занижения налоговой базы на сумму расходов на ремонт помещения АБК цеха N 17, газоспасательной станции, спектральной комнаты, постамента, колонны, пуско-пиковой котельной; - отнесения железнодорожных весов в пятую амортизационную группу; - занижения налоговой базы на сумму расходов на оплату услуг Петрушова и на ремонт и обслуживание автомобилей; - занижения налоговой базы на сумму расходов по оформлению паспортов опасных отходов; - занижения налоговой базы на расходы в виде отчислений на формирование фонда НИОКР; - занижения налоговой базы на оплату услуг управляющей компании; - использования присадок при производстве высокооктановых бензинов; - использования ловушечного продукта; -неприменения понижающего коэффициента по оборудованию; - восстановления НДС по остаточной стоимости ликвидируемых основных средств; - неприменения ЕНВД по розничной торговле. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2007г. решение суда от 13.12.2006г. оставлено без изменения.

Постановлением ФАС МО от 27.07.2007г. решение суда от 13.12.2006 и постановление апелляционного суда от 18.04.2007 в части отказа в удовлетворении заявленных требований по эпизоду применения ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации в части определения цены услуг по переработке нефти в 2004 году; в части доначисления налога на имущество в сумме 13866,78 руб., а также в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным требования N 140 от 27.07.2006 - отменены, дело в указанной части передано на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы. В остальной части решение и постановление оставлены без изменения.

Суд кассационной инстанции указал следующее.

По применению ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации в части определения цены услуг по переработке нефти в 2004 году (п. 30 решения налогового органа).

Доводы заявителя о неправильном механизме определения рыночной цены, несопоставимости условий по оказанию услуг по переработке давальческой нефти у заявителя и у ОАО "Уфимский НПЗ" не были в полной мере рассмотрены и оценены судом.

Рыночная цена идентичных услуг налоговым органом не исследовалась, о чем свидетельствует отсутствие ссылок на официальные источники информации в акте выездной налоговой проверки и в оспариваемом решении.

Согласно приложению N 5 к решению налогового органа, Инспекцией произведен расчет средней цены переработки ОАО "Уфимский НПЗ", при этом из приложения не усматривается, из каких источников взяты цены ОАО "Уфимский НПЗ", примененные в расчете налогового органа.

Суд указал, что налоговый орган был вправе воспользоваться информацией о сделках, заключенных другим налогоплательщиком с идентичными (однородными) услугами.

Однако, при этом суд не исследовал и не установил, по каким признакам услуги по переработке нефти в ОАО "АНПЗ ВНК" и ОАО "Уфимский НПЗ" являются идентичными (однородными).

В оспариваемом решении налогового органа также не проанализирована ни одна сделка ОАО "УНПЗ", совершенная в 2004 году, не установлено каких-либо различий условий сделок двух заводов, какие условия являются существенными, а какие могут быть приняты с учетом поправок (п. 9 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации).

Ссылки заявителя на экспертные заключения и отчеты, представленные в материалы дела, были отклонены судом в связи с нарушением порядка, предусмотренного подп. 7 п. 1 ст. 21 и п. 5 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации для представления возражений на акт выездной проверки, а также в связи с несоответствием нормам Налогового кодекса Российской Федерации и Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о проведении экспертизы.

Однако, вывод суда о применении ст. 71 и ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации, не соответствует материалам дела, поскольку налогоплательщик не имел возможности представить соответствующие экспертные заключения до даты вынесения решения налоговым органом, так как организация - ОАО "Уфимский НПЗ" в акте выездной налоговой проверки не фигурировала.

Сравнение уровня цен на услуги по переработке давальческого сырья производилось в отношении ОАО "АНПЗ ВНК" и ОАО "АНХК", и только из оспариваемого решения налогоплательщик узнал о проведенном сравнении цены услуг по переработке нефти с ОАО "Уфимский НПЗ".

Утверждения суда о нарушении норм Налогового кодекса Российской Федерации и Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о проведении экспертизы носят неконкретный характер, поскольку в судебных актах не отражены данные нарушения.

При изложенных обстоятельствах дело в данной части подлежит передаче на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы для исследования и оценки всех доводов сторон и представленных в дело доказательств, а также, поскольку рассматриваемый вопрос о сопоставимости (несопоставимости) услуг, оказываемых двумя заводами, требует специальных знаний, для решения вопроса о назначении экспертизы в соответствии со ст. 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

По п. 16 оспариваемого решения суд указал, что само по себе расхождение данных акта и решения о незаконности последнего не свидетельствует.

Однако, в соответствии с ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию соответствия оспариваемого решения закону возлагается на налоговый орган, а не на заявителя.

Судом не дана оценка доводам заявителя о несоответствии сумм в расчете, приложенном к акту выездной налоговой проверки, и содержащихся в решении налогового органа, не установлено, какой именно расчет является правильным, что подлежит восполнению при новом рассмотрении дела.

По требованию N 140 от 27.07.2006 о привлечении к налоговой ответственности по ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации суд необоснованно сослался на ст. 125 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и не рассмотрел устно заявленные возражения налогоплательщика по данному вопросу.

При новом рассмотрении спора суду необходимо установить, за какие конкретно не представленные налоговому органу по определенному требованию документы ответчиком применена ответственность по ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации и дать оценку возражениям Общества по указанному вопросу.

Решением суда от 18.02.2008г. требования ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод ВНК" удовлетворены частично. Признаны недействительными ненормативные акты МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1: решение от 25.07.06 N 52\957 о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения; требование N 361 об уплате налога по состоянию на 27.07.06; требование N 140 об уплате налоговой санкции от 27.07.06 в части эпизода, связанного с доначислением налога на имущество по автомобилям малого класса в сумме, превышающей 1 067 руб., в части доначисления налогов, пени, налоговых санкций по эпизоду применения ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации по определению цены услуг по переработке нефти в 2004 г.; в части эпизода привлечения к ответственности по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за непредставление 38 документов. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Удовлетворяя заявление в части, суд исходил из того, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах Российской Федерации, нарушает права налогоплательщика.

Отказывая в удовлетворении части заявления, суд исходил из того, что правовая позиция налогового органа является законной и обоснованной.

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 не согласилась с решением суда и подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда в удовлетворенной части по эпизодам доначисления налогов, пени, налоговых санкций в связи с применением ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации по определению цены услуг по переработке нефти в 2004 г.; привлечения к ответственности по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за непредставление 38 документов ввиду нарушения судом норм материального права, в удовлетворении требований в указанной части ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод ВНК" отказать, утверждая о законности решения от 25.07.06 N 52\957.

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 представила объяснения по апелляционной жалобе, в которых поддерживает доводы жалобы, ссылается на то, что из заключения экспертов (т.34 л.д.131) следует, что услуги по переработке нефти заявителем и ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" не являются идентичными, но являются однородными, в связи с чем вывод экспортов подтвердил позицию инспекции о том, что правомерно применена информация о заключенных ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" и заявителем сделках по однородным товарам в сопоставимых условиях.

ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод ВНК" представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов жалобы, просит ее оставить без удовлетворения, а решение суда без изменения, указывая на то, что доводы налогового органа не могут служить основанием для отмены решения суда.

ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод ВНК" представило письменные пояснения по делу, в которых указывает, что решение инспекции не соответствует положениям статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации и подлежит признанию недействительным.

Третьи лица отзывы на апелляционную жалобу не представили. Представитель ЗАО "ЮКОС-РМ" в судебном заседании поддержал правовую позицию заявителя.

Рассмотрев дело в отсутствие ООО "Энерготрейд", извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в порядке статей 123, 156, 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверив законность и обоснованность решения суда в обжалуемой части, с учетом того, что лица, участвующие в деле, не представили возражений, заслушав объяснения представителей заинтересованного лица, заявителя и ЗАО "ЮКОС-РМ", изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика за 2004 год, по результатам которой составлен акт N 52\115 от 15.02.06 и с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений налогоплательщика вынесено решение N 52\957 от 25.07.06, заявителю выставлены оспариваемые требования на уплату доначисленных налогов, пени, налоговых санкций.

Апелляционный суд считает решение суда в обжалуемой части законным, обоснованным и не принимает во внимание доводы налогового органа по следующим основаниям.

По эпизоду привлечения к ответственности по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации и направления требования об уплате налоговой санкции.

Налоговый орган представил перечень не представленных к проверке 38 документов (т. 34, л.д. 79-80):

Бизнес-план организационного мероприятия "Поддержание стабильной работы действующих производств ОАО "АНПЗ", запрошенный в установленном порядке требованием N 6 от 12.10.2005;

Лицензия, выданная предпринимателю Петрушову В.Н. в области осуществления транспортной деятельности, согласно ст. 5 Федерального закона N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности", запрошенная требованием N 19 от 07.11.2005г;

Должностные инструкции работников юридической службы ОАО "АНПЗ ВНК": начальника юридического отдела, ведущего юрисконсульта - заместителя начальника юридического отдела, ведущего юрисконсульта, юрисконсульта в количестве 2 единиц, запрошенные требованием N 18 от 02.11.2005г. (всего 5 документов);

Подтверждающих факт принятия ОАО "АНПЗ ВНК" в члены Научно-технической ассоциации предприятий нефтепереработки "ЮКОС-Рефайнинг", запрошенный требованием N 19 от 07.11.2005г.;

Положение отраслевого внебюджетного фонда научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ Научно-технической ассоциации предприятий нефтепереработки "ЮКОС-Рефайнинг", запрошенное требованием N 19 от 07.11.2005г;

Дополнительные соглашения к договору N 433-2/99 от 13.08.1999г., запрошенные требованием N19 от 07.11.2005г.;

Положения обо всех административных структурных подразделениях, запрошенные требованием N 26 от 21.11.2005г. (всего 20 документов), в том числе: Финансовый отдел; Налоговый отдел; Планово-экономический отдел; Отдел оперативного планирования; Отдел капитального строительства; Отдел комплектации оборудования; Отдел материально-технического снабжения; Управление транспорта и механизации; Бухгалтерия; Отдел соц. развития; Хозяйственная служба; Конструкторский отдел; Производственный отдел; Технический отдел; Сектор технического перевооружения и БП; Отдел кадровой политики; Отдел экономической безопасности; Группа внутреннего аудита; Служба связей с общественностью; Цех N 17 по наливу и отгрузке нефтепродуктов;

Документов, подтверждающих отправку деловой документации и корреспонденции от ОАО "АНПЗ ВНК" к ЗАО "ЮКОС-РМ" и обратно, запрошенные требованием N 26 от 21.11.2005 г.; Счет-фактура на приобретение бара "Колот", запрошенный требованием N15 от 27.10.2005г.;

Счет-фактура на приобретение мебели офисной "Болонья" (Инвентарный номер 07170), запрошенный требованием N 15 от 27.10.2005г.;

Счет-фактура на приобретение ограждения комплекса по мясопереработке (Инвентарный номер 020024), запрошенный требованием N 15 от 27.10.05г.;

Счет-фактура на приобретение холодильника ХВ 3,4 (Инвентарный номер 043051), запрошенный требованием N 15 от 27.10.05г.;

Счет-фактура на приобретение бензоколонок "Нара" (Инвентарные номера 043061, 043062, 043063, 043064, 043065, 043060), запрошенный требованием N 15 от 27.10.05г.;

Счет-фактура на приобретение бензоколонки "Нара" (Инвентарный номер 043066), запрошенный требованием N 15 от 27.10.05г.;

Счет-фактура на приобретение бензоколонок "Нара" (Инвентарные номера 046069, 046070, 046071), запрошенный требованием N 15 от 27.10.05г.;

Счет-фактура на приобретение РОУ 60 т/час 40/15 (Инвентарные номера 040188, 040190), запрошенный требованием N 15 от 27.10.05г.

Заявителем представлены объяснения, которыми, по его мнению, опровергается вывод о неправомерности непредставления перечисленных налоговым органом документов (т. 36 л.д. 2-4).

Суд апелляционной инстанции считает правовую позицию налогоплательщика по данному эпизоду обоснованной по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Инспекцией не представлено доказательств наличия у заявителя такого документа, как Бизнес-план организационного мероприятия "Поддержание стабильной работы действующих производств ОАО "АНПЗ", запрошенный требованием N 6 от 12.10.05. Из объяснений заявителя следует, что такой план Обществом не разрабатывался и не утверждался. Среди применявшихся у заявителя в 2004 г. бизнес-планов плана с таким наименованием не было. Обратное инспекцией не доказано, в связи с чем ответственность за непредставление несуществующего документа применяться не может.

Применение ответственности за непредставление транспортной лицензии предпринимателя Петрушова В.Н., который оказывал заявителю услуги, является неправомерным, поскольку заявитель не должен располагать документом, выданным другому лицу. Кроме того, письмом Управления Государственного автодорожного надзора по Московской области от 24.04.06, адресованным инспекции (т. 22 л.д. 1), подтверждается, что такая лицензия Петрушову не выдавалась.

Применение ответственности за непредставление должностных инструкций сотрудников юридической службы Общества является неправомерным, поскольку инспекцией не представлено доказательств того, что такие должностные инструкции на момент направления требования N 18 от 02.11.05 у Общества имелись. Из объяснений Общества следует, что такие инструкции утверждены в июле 2007 г. Поэтому применение ответственности при таких обстоятельствах не соответствует ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации.

Применение ответственности за непредставление должностных инструкций сотрудников юридической службы, а также положений обо всех административных структурных подразделениях является неправомерным, поскольку, как правильно установил суд первой инстанции, налоговый орган в силу ст. 31, 32 Налогового кодекса Российской Федерации не вправе запрашивать такие документы, поскольку они не имеют отношения к исчислению и уплате налогов. Из материалов дела следует, что указанные документы использованы инспекцией при оценке правомерности отнесения на расходы затрат налогоплательщика. Инспекция вправе при необходимости проверки соответствующих обстоятельств исследовать и должностные инструкции сотрудников, и положения о структурных подразделениях, однако непредставление таких документов по требованию не является основанием для применения ответственности по п. 1 ст. 126 Кодекса.

Применение ответственности за непредставление документов, подтверждающих факт принятия Общества в члены Научно-технической ассоциации "ЮКОС-Рефайнинг", и Положения о внебюджетном фонде НИОКР "ЮКОС-Рефайнинг", является неправомерным, поскольку доказательств наличия у Общества таких документов инспекция не представила. Заявитель пояснил, что каких-либо документов, подтверждающих принятие в члены ассоциации, не имеется. Положением о фонде Общество не располагает, поскольку не принимало такой документ.

Применение ответственности за непредставление дополнительных соглашений к договору N 433-2\99 от 13.08.99 является неправомерным, поскольку, как пояснил заявитель, такого дополнительного соглашения не было, так как оно подписано с одной стороны, а при отсутствии подписи со стороны контрагента по договору документ не может считаться имеющим юридическую силу, поэтому ответственность за его непредставление применяться не может.

Применение ответственности за непредставление документов, подтверждающих отправку деловой корреспонденции, является неправомерным, поскольку налоговым органом не конкретизированы в требовании N 26 от 21.11.05 ни реквизиты истребуемых документов, ни их виды, поэтому у налогоплательщика не имелось конкретных данных об истребуемых документах, что исключает возможность их представления.

Применение ответственности за непредставление счетов-фактур на приобретение бара "Колот", офисной мебели "Болонья", ограждения комплекса по мясопереработке, холодильника ХВ 3,4, РОУ, является неправомерным, поскольку, как обоснованно указал заявитель, данные документы истребованы без указания реквизитов. Перечисленные объекты списаны в проверяемом периоде. Их приобретение относилось к более ранним периодам, и к моменту проведения проверки срок хранения документов, в том числе счетов-фактур на приобретение перечисленных объектов, истек, документы уничтожены. Данное обстоятельство инспекцией в ходе проверки не устанавливалось и в ходе судебного разбирательства не опровергнуто. Фактическое отсутствие по уважительным причинам у налогоплательщика истребуемых документов свидетельствует о необоснованности применения ответственности по ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

Применение ответственности за непредставление счетов-фактур на приобретение бензоколонок "Нара" является неправомерным, поскольку требованием N 15 от 27.10.05 такие документы не истребовались, а при отсутствии требования о предоставлении документа, ответственность за его непредставление применена быть не может.

По эпизоду применения ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации в части определения цены услуг по переработке нефти в 2004 году.

Фактические обстоятельства по данному эпизоду сторонами не оспариваются и подтверждаются материалами дела.

Согласно договору от 22.12.03 N 03/011 между ОАО "Ачинский НПЗ ВНК" и ООО "Энерготрейд" на оказание услуг по переработке нефти, ОАО "Ачинский НПЗ ВНК" выступает "Подрядчиком", а ООО "Энерготрейд" - "Заказчиком". Заказчик передает на переработку нефть товарную, компоненты нефтепродуктов, нефтесодержащее и нефтяное сырьё именуемые в дальнейшем Сырьё, а Подрядчик обязуется самостоятельно или с привлечением третьих лиц переработать Сырьё и передать товарные нефтепродукты и/или компоненты нефтепродуктов, фасованные нефтепродукты заказчику или указанным им третьим лицам. Заказчик обязуется принять продукты переработки или обеспечить их приемку третьими лицами, а также оплатить работы по переработке Сырья.

Цены на услуги по переработке Сырья, согласно п. 4.1 Договора, определяются на 1 тн. сырья, подлежащего переработке в планируемом месяце, не позднее 25 числа месяца, предшествующего планируемому, и фиксируется в Дополнительных соглашениях к Договору.

В 2004 году цены на услуги по переработке Сырья изменялись в пределах от 300 до 620 руб. за тонну, т.е. колебались в пределах непродолжительного периода времени более чем на 20%. При рассмотрении взаимоотношений вышеуказанных организаций в рамках вертикально-интегрированной нефтяной компании ОАО "НК "ЮКОС" установлено, что отношения между участниками договора на оказание услуг по переработке нефти от 22.12.03 N 03/011 Подрядчиком (ОАО "АНПЗ ВНК") и Заказчиком (ООО "Энерготрейд"), могут оказывать непосредственное влияние на условия или экономические результаты их деятельности и, таким образом, данные организации являются зависимыми лицами.

Правильность данного вывода подтверждена постановлением ФАС МО.

Инспекция пришла к выводу, что причиной незначительного роста прибыльности ОАО "АНПЗ ВНК" может служить несоответствие цен реализации работ по переработке нефти (процессинга) взаимозависимому лицу - рыночным ценам.

Для установления факта несоответствия цен заявителя уровню рыночных цен налоговым органом проведено сравнение с деятельностью других нефтеперерабатывающих заводов. Первоначально в акте проверки деятельность заявителя сравнивалась с деятельностью Ангарского НПЗ. Налогоплательщик представил свои возражения относительно возможности сравнения его деятельности с деятельностью этого завода, которые налоговым органом приняты. Впоследствии налоговый орган произвел сравнение цен заявителя с ценами другого предприятия - Уфимского НПЗ. ФАС МО установил, что при этом допущено нарушение прав налогоплательщика, который до получения решения не имел возможности ознакомиться с выводами инспекции и представить свои объяснения и возражения по вопросу его сравнения с УНПЗ.

В соответствии с п. 3 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 настоящей статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, вызванные: сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги); потерей товарами качества или иных потребительских свойств; истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров; маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки; реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.

Пунктом 4 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации (п. 5 ст. 40 Кодекса).

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.

При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться (п. 6 ст. 40 Кодекса).

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.

При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения (п.7 ст. 40 Кодекса).

При определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок (п. 8 ст. 40 Кодекса).

При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок (п. 9 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации).

При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты (п. 10 ст. 40 Кодекса).

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (п. 11 ст. 40 Кодекса).

При рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 настоящей статьи (п. 12 ст. 40 Кодекса).

Суд кассационной инстанции установил, что рыночная цена идентичных услуг налоговым органом не исследовалась, поскольку в решении отсутствуют ссылки на официальные источники информации.

Согласно пояснениям налогового органа, признаками, по которым определялась однородность (идентичность) АНПЗ и УНПЗ, являлись: профиль (предприятие с высокой долей вторичных процессов); объем переработки нефти в 2004 г., основной вид продукции, виды сырья (нефть Западно-Сибирских месторождений), переработка нефти независимых давальцев на УНПЗ, географическая близость. Рыночная цена исследовалась на основании анализа условий переработки, технологической схемы. Источниками цен УНПЗ являются его первичные документы - договоры, счета-фактуры, которые стали доступны инспекции в рамках налогового контроля этого налогоплательщика, а также СМИ, в частности, журнал "Нефтяная торговля". Рыночной ценой для АНПЗ является цена УНПЗ.

Поскольку вопрос о соответствии примененных заявителем цен уровню рыночных цен, а также о сопоставимости услуг АНПЗ и УНПЗ является существенным для дела, и как указал ФАС МО, требует специальных знаний, судом первой инстанции назначено проведение экспертизы по следующим вопросам: 1) являются ли идентичными (однородными) и сопоставимыми по техническим и экономическим параметрам услуги по переработке нефти ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод ВНК" и ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод", оказанные в 2004 г.; 2) какова определенная по правилам ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации рыночная цена услуг ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод ВНК" по переработке 1 тонны нефти на давальческих условиях в каждом месяце в течение 2004 г. Проведение экспертизы с учетом мнения сторон поручено специалистам ЗАО "ИНТЭК Консалтинг" Федотову Михаилу Юрьевичу, Президенту общества, и Ермоленко Елизавете Андреевне, генеральному директору общества.

В материалы дела представлено экспертное заключение - Отчет об оценке (экспертиза) рыночной стоимости цены услуг ОАО "Ачинский НПЗ ВНК" по переработке 1 тонны нефти на давальческих условиях в каждом месяце 2004 года.

Экспертизой сделаны следующие выводы:

Услуги по переработке нефти ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод ВНК" и ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" не являются идентичными, но являются однородными.

Услуги по переработке нефти, предоставленные ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" в 2004 году четырем самым крупным давальцам (ООО "ВИНИП-Нафта", ООО "Башнафта", ООО "Уралнефтехим" и ООО РМ "Нефтехим") имеют сходные экономические условия с услугами ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод ВНК". Различия в технических условиях значительно влияют на цену, но могут быть учтены при помощи поправок. На основании статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации услуги считаются сопоставимыми.

Услуги по переработке нефти, предоставленные ОАО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" в 2004 году остальным давальцам, не являются сопоставимыми с услугами ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод ВНК" по экономическим параметрам, т.к. значительные различия не могут быть учтены при помощи поправок.

Исходя из изложенного, поскольку услуги ОАО "Ачинский НПЗ ВНК" и ОАО "Уфимский НПЗ" не идентичны, нельзя сравнивать среднемесячные цены ОАО "Уфимский НПЗ" с ценами ОАО "Ачинский НПЗ ВНК" по каждому месяцу.

Цены ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод ВНК" можно сравнить только с ценами четырех самых крупных давальцев АО "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" после внесения к их ценам поправки на размер доли вторичных процессов (коэффициент 0,35).

В решении суда приведена рыночная цена услуг ОАО "Ачинский нефтеперерабатывающий завод ВНК" по переработке 1 тонны нефти на давальческих условиях в каждом месяце в течение 2004 г., определенная по правилам ст.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, из выводов, содержащихся в экспертном заключении, следует, что сравнивать напрямую деятельность и цены АНПЗ и УНПЗ у налогового органа не имелось оснований, поскольку такое сравнение с учетом различий в технических условиях могло быть корректным только с учетом поправок.

Цену услуг по переработке нефти на каждый месяц 2004 г., фактически примененную заводом, эксперты сравнили с рыночными ценами. Отклонение в сторону уменьшения в январе - марте 2004 г. не превышает 20%. В остальные месяцы цена АНПЗ превышает рыночную цену.

Налоговый орган указывает, что экспертное заключение содержит неясности, не позволяющие считать заключение обоснованным и достоверным.

Так, в экспертном заключении отсутствует детализация расчета получения поправочного коэффициента 0,35 и обоснование его применения. На данный коэффициент эксперты считают необходимым скорректировать цену четырех самых крупных давальцев УНПЗ для целей сравнения с идентичными услугами АНПЗ.

Однако, инспекцией не принято во внимание, что эксперты провели анализ экономических и технических условий деятельности АНПЗ и УНПЗ и пришли к выводу об их однородности. Эксперты установили схожесть экономических условий оказания услуг заявителем и услуг по переработке нефти, предоставляемых Уфимским НПЗ четырем самым крупным давальцам. При этом эксперты обратили внимания на технические различия, которые могут влиять на цену. Для обеспечения корректности сравнения эти различия учтены при помощи поправок. Поправочный коэффициент рассчитан на стр. 42 экспертного заключения (т.34 л.д. 127).

Вывод экспертов о неидентичности услуг заявителя и ОАО "Уфимский НПЗ" и о сопоставимости их услуг только при условии применения поправочных коэффициентов основан на различиях двух заводов, а именно: по доле светлых нефтепродуктов в первичной переработке нефти в 2004 году (стр.34, 40 отчета); по доле вторичных процессов, который признан экспертами основным фактором, влияющим на стоимость процессинга (стр.37-38, 40 отчета); по коэффициенту сложности НПЗ, который представляет собой средневзвешенный итог коэффициентов всех установок, входящих в состав завода (стр.34-35, 40 отчета); по географическому пространству рынка услуг (стр.28 отчета); по оснащенности заводов (стр.27, 40 отчета); по ассортименту выпускаемой продукции (стр.38-40 отчета).

Применение поправок не противоречит требованиям ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, данный довод инспекции не может быть принят во внимание, поскольку он не опровергает однозначности ответа экспертов на поставленный перед ними вопрос об однородности услуг двух предприятий.

Инспекция указывает на необоснованность сравнения доли вторичных процессов и цены процессинга, поскольку сравнение производилось с организацией, цена которой является наименьшей.

Апелляционный суд не принимает во внимание данный довод инспекции по следующим основаниям.

Экспертами сделан вывод, что основным фактором, влияющим на стоимость процессинга, является доля вторичных процессов в переработке. Из заключения не следует, что это единственный фактор. Из таблицы на стр. 37-38 экспертного заключения (т. 34 л.д. 122-123) следует, что экспертами определялась средняя цена процессинга в четырех группах нефтеперерабатывающих предприятий, распределенных в зависимости от процентной доли вторичных процессов (от 120 до 90%, от 60 до 90%, от 30 до 60%, от 0 до 30%). При этом средняя цена тем выше, чем выше доля вторичных процессов.

Инспекция ссылается на необоснованность сравнения цен АНПЗ, ОАО "Московский НПЗ" и ЯрославНОС.

Однако, в экспертном заключении приведено обоснование критерия выбора именно этих предприятий - это предприятия с наиболее схожими долями вторичных процессов, по которым имелись официальные источники информации по ценами - опубликованные данные информационного агентства "Кортес". На стр. 45 экспертного заключения (т. 34 л.д. 130) содержится расшифровка расчета рыночной цены услуг заявителя: она определена как среднее арифметическое между ценами УНПЗ, ОАО "Московский НПЗ" и ЯрославНОС. Эти данные экспертного заключения не противоречат установленной на стр. 37 средней цене процессинга по году, в связи с чем они принимаются во внимание апелляционным судом.

Таким образом, представленное экспертное заключение принимается апелляционным судом как доказательство по вопросам, поставленным перед экспертами.

Судом апелляционной инстанции не установлено указанных инспекцией противоречий и необоснованности в экспертном заключении.

Суд первой инстанции обоснованно принял во внимание неизбежную относительность результатов экспертизы и возможные погрешности в расчетах, и обоснованно исходил из того, что услуги заявителя и УНПЗ сравнимы при условии применения поправочного коэффициента, а стоимость процессинга на АНПЗ в каждом месяце 2004 г. не отклонялась от рыночной на величину, позволяющую применить последствия, предусмотренные ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом, налоговый орган был вправе использовать данные о деятельности УНПЗ для сравнения с деятельностью заявителя, проведенное им сравнение не может быть принято как доказательство занижения заявителем стоимости процессинга и, соответственно, налогов, поскольку сравнение проведено некорректно и не в соответствии со ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

При проведении сравнения налоговым органом не использованы какие-либо официальные источники информации о ценах на переработку нефти. Примененные им данные стали известны налоговому органу при проведении мероприятий налогового контроля в отношении другого налогоплательщика - УНПЗ, что не предусмотрено ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом, налогоплательщик был фактически лишен возможности до вынесения решения ознакомиться с действиями и выводами инспекции по оценке соответствия АНПЗ и УНПЗ, что нарушило его право на представление объяснений и возражений при проведении налоговой проверки. Устанавливая однородность АНПЗ и УНПЗ, налоговый орган не учел существенное обстоятельство, влияющее на стоимость услуг - долю вторичных процессов, что могло привести к ошибочности его выводов. Определенная экспертами цена услуг АНПЗ не отличается о среднерыночной цены более, чем на 20% в стороны уменьшения, поэтому оснований для доначисления налога не имелось.

Инспекцией при новом рассмотрении дела не представлено доказательств обоснованности вывода о занижении заявителем цены процессинга. Приведенные налоговым органом доводы носят предположительный характер, поскольку обстоятельства, на которые ссылается инспекция, могли повлиять на стоимость услуг. Доказательств того, что они фактически повлияли на стоимость услуг, что привело к ее занижению, не представлено, между тем, как экспертным заключением подтверждается отсутствие занижения.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган не доказал соответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону, а также наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения в рассматриваемой части.

С учетом изложенного, Арбитражным судом города Москвы правомерно удовлетворены требования общества.

Судебные расходы между сторонами распределяются в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 110, 176, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 18.02.2008 г. по делу N А40-53981/06-117-338 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

Н.Н. Кольцова

Судьи

П.А. Порывкин М.С. Кораблева