Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 июня 2008 г. N 09АП-5341/2008

г. Москва

Дело N А40-17436/07-75-109

16 июня 2008 г.

N 09АП-5341/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 09 июня 2008 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 июня 2008 г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе

Председательствующего судьи Л.А.Яремчук

Судей Е.А.Птанской, В.И.Катунова

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Н.В.Шишкиной

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы ОАО Акционерная компания "Якутскэнерго", МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

на решение Арбитражного суда г.Москвы от 19.03.2008 г.

по делу N А40-17436/07-75-109, принятое судьей А.Н.Нагорной

по иску (заявлению) ОАО Акционерная компания "Якутскэнерго"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

третье лицо - Управление ФНС России по Республике Саха (Якутия)

о признании недействительным решения в части и в соответствующих частях требований

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя) - Кудинов М.А. по доверенности N 28 от 09.01.2008 г. паспорт 45 07 525990 выдан 04.05.2005 г.

от ответчика (заинтересованного лица) - Косоротов В.А. по доверенности N 05-12/01347 от 04.02.2008 г. удостоверение УР N 433505, Гренкова Е.В. по доверенности N 05-14/19169, удостоверение УР N 433441, Баранова А.С. по доверенности N 05-14/00465 от 21.01.2008 г. удостоверение УР N 433485, Сигорская Л.А. по доверенности N 05-14/09890 от 16.07.2007 г. удостоверение УР N 433005

от третьего лица - не явился, извещен

УСТАНОВИЛ:

В Арбитражный суд г.Москвы обратилось ОАО Акционерная компания "Якутскэнерго" с заявлением, уточненным в порядке ст.49 АПК РФ, о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4/15 от 13.03.2007г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части, за исключением п. 1.1, 1.6, 1.8, 1.9, 2.1, 2.2 (в части п.п. 2.2.2.1), 2.3, 2.5, 2.6, 2.8 (в части исполнительной дирекции), 2.12, 3.3 (в части п.п. 2.3.1.3.2), 3.5, 4.2, 5.1, 6.6, 7.2, 7.4, 7.6, 7.7; а также в соответствующих частях выставленных в соответствии с ним требований NN 1 и 2 об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 29.03.2007 г.

Решением суда от 19.03.2008 г. требования ОАО Акционерная компания "Якутскэнерго" удовлетворены в части начисления и взыскания: налога на прибыль по п. 1.2 мотивировочной части решения в сумме 467 320 041 руб., по п. 1.3 в сумме 9 514 632 руб., по п. 1.5 в сумме 9 991 руб., по п. 1.7 в сумме 48 173 руб., по п. 1.10 в сумме 1 747 394,16 руб., по п. 1.11 в сумме 638 414 руб., начисления налога на добавленную стоимость по п. 2.2 в сумме 70 458 руб., по п. 2.4 в сумме 1 536 747 руб., по п. 2.7 в сумме 7 359 руб.; в части вывода о завышении налоговых вычетов по п. 2.8 на сумму 906 075, 33 руб., по п. 2.9 на сумму 115 317 руб., по п. 2.11 на сумму 7 255 864 руб., начисления налога на имущество по п. 3.1 в сумме 25 106 руб., начисления транспортного налога по п. 4.1 в сумме 380 115 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц по п. 6.2 в связи с оплатой обучения Метляковой Н.А. и Машинской В.А. и привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в указанной части, начисления пени по налогу на доходы физических лиц по п. 6.5, за исключением пени в размере 590 657 руб., и соответствующей ей суммы штрафа по ст. 123 НК РФ, начисления единого социального налога по п. 7.1 в сумме 256 960, 80 руб., по п. 7.3 в сумме 5 696 руб., соответствующих данным начислениям сумм пени и штрафа, а также в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 16 050 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по транспортному налогу в сумме 1 002 554 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

ОАО Акционерная компания "Якутскэнерго" не согласилась с решением суда и подала апелляционную жалобу (с уточнениями), в которой просит отменить решение суда в части рассмотрения судом п.п. 3.2, 3.3, 7.3, 1.10 решения налогового органа, ссылаясь на нарушение судом норм процессуального и материального права, указывая на то, что выводы суда, содержащиеся в решении, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 не согласилась с решением суда и подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда в части п.1.2 в части налога на прибыль в размере 98 109 514 руб., п.1.5, п.1.10 в отношении списания дебиторской задолженности ГУП "Сахаарктикаторг", "Саха центр подготовки авиационного персонала", АО "Полярные авиалинии п.Черского", "Северпромэнерго", ТОО "Юлиан", ООО "СМФ "Восход", СППТ "Сулус", п.2. в отношении нарушения по филиалу "Энерготрансснаб", п.2.4, п.2.8 в отношении вычета суммы НДС по счету-фактуре от 29.11.2002 г. N 63, п.2.9, п.3.1, п.п.6.2 и 7.3 в отношении начислении, связанных в оплатой обучения Метляковой Н.А. и Машинской В.А., ссылаясь на необоснованность принятого решения, нарушение судом норм материального права.

ОАО Акционерная компания "Якутскэнерго" представило письменный отзыв на апелляционную жалобу налогового органа, в котором возражает против доводов жалобы, просит ее оставить без удовлетворения, а решение суда в обжалуемой налоговым органом части без изменения, указывая на то, что доводы налогового органа не могут служить основанием для отмены решения суда.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 представила письменный отзыв и письменные пояснения на апелляционную жалобу заявителя, в которых возражает против доводов жалобы, просит ее оставить без удовлетворения, а решение суда в обжалуемой заявителем части без изменения, указывая на то, выводы суда в обжалуемой части соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, судом не было допущено нарушений норм процессуального и материального права, доводы заявителя не могут служить основанием для отмены решения суда.

Представитель третьего лица в судебное заседание не явился, через канцелярию суда представил письменное ходатайство о рассмотрении дела в его отсутствие. В ходатайстве третье лицо поддержало правовую позицию налогового органа.

Рассмотрев дело в порядке статей 123, 156, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителя третьего лица, извещенного надлежащим образом о месте и времени рассмотрения дела, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность решения в обжалуемой части, при отсутствии возражений сторон, выслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционных жалоб и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что Инспекцией в период с 03.10.2006г. по 27.12.2006г. была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и уплаты за период с 01.01.2003г. по 31.12.2004г. налога на прибыль; налога на добавленную стоимость (далее - НДС); налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН), налога на операции с ценными бумагами, транспортного налога, платы за загрязнение окружающей среды, налога на добычу полезных ископаемых, платы за пользование водными объектами, земельного налога, налога на рекламу, акцизов, соблюдения валютного законодательства за период с 01.01.2003 г. по 31.12.2004 г., налога с продаж, налога на имущество предприятий за период с 01.01.2003 г. по 31.12.2003 г., налога на имущество организаций за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2004 г.

13.03.2007г. по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 29.12.2006 N 12/15 и возражений заявителя от 19.01.2007 г. N 107/276 МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам было принято решение N 4/15 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности: по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2003-2004 г. в виде штрафа в федеральный бюджет в размере 21 631 467 руб., в бюджет субъекта Российской Федерации в размере 64 042 126 руб., местный бюджет в размере 49 654 457 руб., налога на имущество за 2004 г. в размере 282 руб., неуплату транспортного налога за 2003-2004 г. в размере 190 165 руб., налога на рекламу в размере 6 061 руб., неуплату ЕСН в ПФР за 2004 г. в размере 256 002 руб., в ТФОМС за 2004 г. в размере 31 086 руб.; к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации за 2003 г. по транспортному налогу в размере 1 002 554 руб.; по ст. 123 НК РФ за неправомерное неполное перечисление сумм НДФЛ налоговым агентом за 2003-2004 г.г. в размере 42 421 руб.; по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление налогоплательщиком (налоговым агентом) документов в установленный срок (в количестве 323 + 13 штук) в размере16 800 руб., всего штрафов на сумму 136 873 421 руб.; предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2003 г. в сумме 216 753 061 руб., за 2004 г. в сумме 276 504 662 руб., по НДС по периодам: 2003 г. январь - 188 818 руб., февраль - 258 829 руб., март - 258 098 руб., налог на имущество за 2003 г. в сумме 7 167 452 руб., за 2004 г. в сумме 1 410 руб., транспортный налог за 2003 г. в сумме 286 656 руб., за 2004 г. - 754 085 руб., налог на рекламу за 1 квартал 2004 г. в сумме 2 208 руб., за 2 квартал 2004 г. в сумме 18 712 руб., за 4 квартал в сумме 11 597 руб.; НДФЛ за 2003 г. в сумме 130 602 руб., за 2004 г. в сумме 81 501 руб.; ЕСН за 2003 г. в сумме 162 078 руб., за 2004 г. в сумме 1 627 440 руб., всего налогов на сумму 519 161 412 руб.; начислены пени за несвоевременное перечисление начисленных налогов в общей сумме 151 195 276 руб., предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

На основании решения обществу выставлены требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 29.03.2007 г. N N 1 и 2 (по обособленным подразделениям).

В ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции отклонено ходатайство налогового органа о приобщении к материалам дела годового отчета общества за 2003 г. с указанием коммерческих потерь по п.1.2 оспариваемого решения, т.к. представленное доказательство получено за рамками налоговой проверки.

В соответствии с правовой позицией Высшего арбитражного суда РФ, изложенной в определении ВАС РФ от 06.03.2008 г. N 2291/08 документы, полученные за рамками налоговой проверки, в нарушение установленной Кодексом процедуры сбора доказательств совершенного налогоплательщиком правонарушения, не могут быть признаны допустимыми доказательствами в силу ст. 68 АПК РФ.

Апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения в обжалуемой части.

По пункту 1.2 мотивировочной части оспариваемого решения.

По мнению налогового органа, в нарушение п. 1 ст. 247, ст. 249, п.п. 1, 3 ст. 271 НК РФ общество занизило налоговую базу по налогу на прибыль за счет неполного отражения выручки от реализации электроэнергии, что привело к занижению налога на прибыль на общую сумму 98 109 514 руб., в том числе за 2003 г. - на 40 718 501 руб., за 2004 г. - на 57 391 013 руб.

Из материалов дела усматривается, что по требованию налогового органа о предоставлении документов от 01.12.2006г. N 55-33/43, в котором заявителю предлагалось дать письменные пояснения и представить документы, подтверждающие фактические технологические потери, представить их обоснованный расчет, общество представило письменный ответ от 15.12.2006г. N 757/06, в котором пояснило, что для предоставления норматива технологических потерь электроэнергии в Региональную Энергетическую Комиссию, расчет нормативных технологических потерь электроэнергии в ОАО АК "Якутскэнерго" производится по сертифицированному программному комплексу РАП 95, разработчик НИИ электроэнергетики (ВНИИЭ), Научно-технический центр "Сележ-электро"; сертификат соответствия N 5-96, утвержденный ЦДУ ЕЭС России, Главгос-энергонадзором России и Департаментом электрических сетей РАО "ЕЭС России".

Расчет производится на основании данных пропусков электроэнергии по приборам учета, по данным контрольных замеров потокораспределения мощности и по параметрам оборудования и режима работы электрической сети ОАО АК "Якутскэнерго". Расчеты производятся на основании отраслевых распорядительных документов и инструкций по расчету и анализу технологического расхода электрической энергии на передачу по электрическим сетям энергосистем.

Из указанных пояснений, по мнению налогового органа, следовало, что хотя общество не отражает в налоговом учете наличие технологических потерь электроэнергии, данные о таких потерях представляются им в уполномоченный орган для расчета тарифа (и тем самым компенсируются потребителями).

Налоговый орган указал, что в ходе проверки заявителем не были представлены документы, подтверждающие указанные в пояснении расчеты, а именно: расчет нормативных технологических потерь ОАО "Якутскэнерго", представленный в Региональную Энергетическую Комиссию; договор на оказание услуг с НТЦ "Сележ-электро"; комплекс программ РАП-95 для расчета, анализа и нормативного планирования потерь электроэнергии в электрических сетях (РАП-ОС/95, РАП-110/95, РАП - 10/95, РОСП - 95, НП- 1/95, РАПУ - 95); данные приборов учета и контрольных замеров потокораспределения мощности параметры оборудования и режима работы электрической сети ОАО АК "Якутскэнерго"; расчет потерь электроэнергии и теплоэнергии с представлением данных показателей расчета; расчет расхода электроэнергии и теплоэнергии на собственные нужды; расчет потерь электроэнергии и теплоэнергии, обусловленный инструментальными погрешностями измерения; расчет потерь, связанных с реализацией электроэнергии и теплоэнергии потребителям (включая данные о хищении, о несоответствии показаний счетчиков и другие данные о причинах возникновения потерь); отраслевые распорядительные документы и инструкции по расчету технологического расхода электроэнергии на передачу оп электрическим сетям энергосистем. В связи с чем налоговый орган сослался на то, что в ходе проверки был лишен возможности провести самостоятельный расчет, тем самым подтвердить показатели технологических потерь и подтвердить правомерность включения в расходы по реализации электроэнергии стоимость материальных расходов, переданных в производство (потери в электросетях энергосистемы).

При определении потерь налоговый орган указал, что они включают в себя составляющие различной природы: потери в элементах сети, имеющие физический характер, расход электроэнергии на работу оборудования, установленного на подстанциях и обеспечивающего передачу электроэнергии, погрешности фиксации электроэнергии приборами ее учета и, наконец, хищения электроэнергии, неоплату или неполную оплату показаний счетчиков и т.п.

Фактические потери представляют собой: 1) технические потери электроэнергии, обусловленные физическими процессами, происходящими при передаче электроэнергии по электрическим сетям и выражающимися в преобразовании части электроэнергии в тепло в элементах сетей, они не могут быть измерены, их значения получают расчетным путем на основе законов электротехники; 2) расход электроэнергии на собственные нужды подстанций, необходимый для обеспечения работы технологического оборудования подстанций и жизнедеятельности обслуживающего персонала; регистрируется счетчиками, установленными на трансформаторах собственных нужд; 3) потери электроэнергии, обусловленные инструментальными погрешностями ее измерения; определяются расчетным путем на основе данных о метрологических характеристиках и режимах работы используемых приборов; 4) коммерческие потери, обусловленные хищениями электроэнергии, несоответствием показаний счетчиков оплате за электроэнергию бытовыми потребителями и другими причинами в сфере организации контроля за потреблением энергии.

При этом налоговый орган полагает, что потери при наличии необходимых подтверждающих документов могут быть учтены в целях налогообложения в качестве расходов; при этом коммерческие потери в данном качестве учитываться не могут, так как входят в расчет тарифа на электроэнергию; метрологические потери также учету не подлежат, так как происходят при прохождении через счетчики, т.е. уже после реализации; учету в составе расходов подлежат технические потери, но при соблюдении требований законодательства о налогах и сборах для их подтверждения.

Судом установлено, что налоговый орган руководствовался формулой расчета, приведенной в схеме "Распределение энергетических потоков в ОАО АК "Якутскэнерго" в 2003 г. в стоимостном выражении на основе баланса от выработки и покупки до реализации потребителям": выработка электроэнергии - собственные нужды = отпуск с шин - производственные и хозяйственные нужды (в том числе в электрических сетях) + покупка электроэнергии = передача в сеть для реализации. Полученные данные были сопоставлены им с данными о полезном отпуске, содержащимися в форме 46-ЭС, содержащей данные о реализованной электроэнергии, установленные расхождения в данных квалифицированы как потери (метрологические и технологические).

Налоговый орган указал, что данные расхождения (общество по существу уменьшало показатели доходной части, но не учитывало их как расходы) были учтены обществом как фактические технологические потери, что не обоснованно и документально не подтверждено.

Согласно учетной политике общества на 2003-2004 год учет финансовых результатов ведется раздельно по следующим видам деятельности: реализация электроэнергии; реализация тепловой энергии_(пункт 13.1 учетной политики). Доходами от обычных видов деятельности являются выручка от оказания услуг по передачи электрической энергии по утвержденным тарифам, продажа тепловой энергии_(пункт 13.2 учетной политики). Прибыль (от обычных видов деятельности) определяется как разница между выручкой от продажи продукции и услуг в действующих ценах и утвержденных РЭК РС(Я) на электро- и теплоэнергию без налога на добавленную стоимость и расходами на ее производство и реализацию. В ОАО АК "Якутскэнерго" применяется по-процессный метод учета затрат и калькулирования себестоимости. Полная себестоимость видов продукции определяется в целом по организации как стоимостная оценка используемых в процессе производства видов продукции природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию, произведенные всеми подразделениями ОАО АК "Якутскэнерго" затраты на покупную энергию, абонентная плата РАО "ЕЭС России", сбытовые расходы по основным видам продукции относятся к прямым затратам по соответствующему виду продукции.

При установлении обстоятельств, послуживших основанием к начислению налога, инспекция ссылается на распределение энергопотоков, калькуляцию себестоимости, пояснительную записку главного инженера общества (т. 10 л.д. 104-108), декларации по прибыли за 2003-2004 годы, баланс электроэнергии за 2003-2004 годы, формой 46-ЭС "Полезный отпуск электроэнергии" за 2003-2004 годы; Постановлением РЭК Республики Саха (Якутия) об установлении тарифов на электро- и теплоэнергию на 2003-2004 годы.

Таким образом, при сопоставлении данных о количестве электроэнергии, отпущенной в сеть (определяемой по формуле - т. 63 л.д. 62) и полезном отпуске, отраженном в форме 46-ЭС (реализация потребителям), выявленные расхождения были квалифицированы налоговым органом как реализация, а поскольку учетная политика общества в целях налогообложения налогом на прибыль определяется по начислению, то налоговый орган полагал, что если электроэнергия попала в сеть, то была реализована, но не была включена обществом в выручку. По мнению налогового органа, при соответственном увеличении выручки выявленные расхождения могли бы учитываться как потери при их документальном подтверждении; при этом при расчете начислений по данному пункту налоговым органом самостоятельный расчет потерь, подлежащих учету в качестве расходов, не производился в связи с отсутствием данных для их расчета (отсутствуют данные о бесхозяйных сетях, их протяженности, трансформаторах и т.д.).

Суд первой инстанции обоснованно указал, что "потери" по своей экономической сути не могут приносить доход и определяться таким понятием, как выручка; данные формы 46-ЭС содержат достоверные данные о количестве и стоимости отпущенной потребителям электрической и тепловой энергии; для целей налогового учета заявителем была учтена вся выручка от отпущенной электро- и теплоэнергии по установленным РЭК РС(Я) тарифам, т.е. вся реализация, определяемая согласно п. 1 ст. 39 НК РФ. Само понятие потерь исключает возможность передачи права собственности на них, а, следовательно, и включение таковых в состав доходов.

Являются необоснованными выводы налогового органа о включении потерь от сальдо-перетоков других организаций в общие суммы потерь. Так, например, согласно данным балансов электрической энергии за 2003 и 2004 г.г., общие потери заявителя составили 807 166 тыс. кВтч. и 887 456 тыс. кВтч., соответственно. При этом потери сальдо-перетоков в другие организации составили в 2003 году - 1 430 000 тыс. кВтч., а в 2004 году - 1704 926 тыс. кВтч. Сопоставление приведенных данных указывает на невозможность учета потерь от сальдо-перетоков других организаций в составе общих потерь заявителя, поскольку данные от потерь сальдо-перетока других организаций значительно превышают данные всех потерь заявителя.

Произвольное толкование налоговым органом положений ст. 539 ГК РФ и безосновательные ссылки на ряд нормативных актов, регулирующих отношения в электроэнергетике, привело к такому выводу, как необходимость покупателя оплачивать не принятую электроэнергию, что напрямую противоречит императивным предписаниям как ст. 539 ГК РФ, так и положениям ст. 3 Федерального закона РФ N 35-ФЗ, полностью соответствующим нормам ГК РФ в рассматриваемой части, а именно закреплена обязанность "принять и оплатить электрическую энергию на условиях заключенного в соответствии с правилами оптового рынка и основными положениями функционирования розничных рынков договора". Данное обстоятельство подтверждается и общим правилом ст. 544 ГК РФ, согласно которой "оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии с данными учета энергии".

По мнению налогового органа, количество электроэнергии, отнесенное Обществом к технологическим потерям (фактическим) не обоснованно и документально не подтверждено, при этом, инспекция ссылается на данные, представленные Обществом при проведении проверки балансов электроэнергии за 2003 г. и расчетов, утвержденных РЭК РС(Я).

В соответствии с п. 3 ст. 271 НК РФ получение дохода от реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества, работ, услуг и (или) имущественных прав) в их оплату.

Вместе с тем, в соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ, доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных товаров (работ, услуг). Согласно ст. 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое, либо предназначенное для реализации.

По мнению налогового органа, стоимость электроэнергии, отпущенной в сети физическим и юридическим лицам, должна в полном объеме учитываться в составе доходов для целей налогообложения.

Согласно ст. 247 НК РФ прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.

Общество уменьшило полученные доходы на сумму произведенных расходов, связанных с производством и реализацией указанной электроэнергии.

Следует отметить, что ссылка налогового органа на Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н, является необоснованной, т.к. указанным Положением определяется порядок ведения бухгалтерского, а не налогового учета.

Налоговый орган не представил расчетов, опровергающих правильность определения Обществом количества потерь.

В части вывода о необходимости учета отпущенной, а не потребленной электроэнергии, Общество указало следующее. Согласно ст. ст. 539 и 544 ГК РФ по договору энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию. При этом, указанными положениями предусмотрена обязанность абонента оплачивать только фактически принятую энергию.

Обязанность оплачивать только фактически принятую электроэнергию также прямо предусмотрена ч. 1 ст. 544 ГК РФ.

Изложенное свидетельствует о необоснованности вывода налогового органа о необходимости учета для целей налогообложения отпущенной (фактически - произведенной), а не принятой и оплаченной энергии.

Кроме того, в силу технологических особенностей и физических свойств товара (электроэнергия) передача электроэнергии возможна только в точке присоединения абонента. Таким образом, налоговый орган фактически смешивает понятие отпущенной электроэнергии с фактически произведенной.

Ссылка налогового органа на Правила учета электрической энергии, утвержденные Минтопэнерго РФ 19.09.1996 г. и Минстроем РФ 26.09.1996 г. (далее - Правила), является необоснованной, т.к. предусмотренные ими требования относятся к задачам и целям учета электроэнергии, а не определяют правового режима учитываемой электроэнергии.

Налоговый орган не привел норм обязывающих абонентов оплачивать потери электроэнергии, возникающие при производстве и передаче электроэнергии.

Вывод налогового органа о том, что Общество включало в расчет потерь сальдо-перетоки третьих лиц опровергаются материалами дела.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщикам. В соответствии с п./п. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ технологические потери при производстве и (или) транспортировке могут быть отнесены к материальным расходам для целей налогообложения прибыли. Увеличение налоговой базы по налогу на прибыль на величину технологических потерь законодательством о налоге на прибыль не предусмотрено.

Ссылка налогового органа на то, что Обществом не полностью представлены документы, обосновывающие расчет технологических потерь в электрических сетях, несостоятельна. Тем самым налоговый орган признает отсутствие документального подтверждения произведенных им доначислений, т.к. налоговая база фактически увеличена Обществу на величину технологических потерь. Кроме того, налоговый орган признал, что исходя из анализа документов, представленных в ходе выездной налоговой проверки по требованию N 55-33/43 от 01.12.2006г. и документов, представленных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля по требованию N 15-06/47 от 14.02.2007г., нельзя сделать однозначного вывода об объеме фактических потерь электрической энергии в электрических сетях.

На основании изложенного оспариваемое решение в части выводов по п. 1.2 мотивировочной части оспариваемого решения о занижении Обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за счет неполного отражения выручки от реализации электроэнергии, что привело к занижению налога на прибыль на общую сумму 98 109 514 руб., в том числе за 2003 г. - на 40 718 501 руб., за 2004 г. - на 57 391 013 руб., является незаконным.

По пункту 1.5 мотивировочной части оспариваемого решения.

В п. 1.5 оспариваемого решения налоговый орган указал, что в нарушение подп. 7 п. 1 ст. 254, п. 4 ст. 270 НК РФ в расходы, уменьшающие доходы в целях налогообложения прибыли, обществом включена сумма платежей за загрязнение окружающей среды по временно согласованным нормативам, которые являются сверхлимитными выбросами, на общую сумму 41 631 руб. Налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2004 г. занижена на 41 631 руб.; налог на прибыль - на 9 991 руб.

В обоснование доводов налоговый орган ссылается ст. 1 Закона РФ "Об охране окружающей среды" и п.п. 3.1, 3.2 Временных правил охраны окружающей среды от отходов производства и потребления в РФ, утвержденных Министерством охраны окружающей среды и природных ресурсов РФ от 15.07.1994 г. и указывает, что предельно допустимыми выбросами (сбросами) загрязняющих веществ в природную среду являются выбросы, произведенные в пределах установленных нормативов. При соблюдении лимитов на размещение отходов нормативы качества окружающей среды не обеспечиваются. На основании изложенного, налоговый орган считает, что плата за выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду в пределах установленных лимитов - 41 631 руб., является платой за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду и, в силу п./п. 7 п. 1 ст. 254 и п. 4 ст. 270 НК РФ, не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.

Из материалов дела усматривается, что обособленным подразделением общества - Центральные электрические сети представлены расчеты отчислений от платы за фактическое загрязнение окружающей природной среды за I, II, III и IV кварталы 2004 г., из которых следует, что размер платы за установленные лимиты (временно согласованные нормативы), исходя из фактического загрязнения окружающей природной среды, за 2004 г. составил 41 631 руб. (за I квартал 2004 г. - 6 667 руб.; за II квартал 2004 г. - 33 073 руб.; за III квартал 2004 г. - 965 руб.; за IV квартал 2004 г. - 926 руб.). Размер платы за загрязнение окружающей природной среды в представленных Обществом расчетах указан как итог платы за предельно допустимые выбросы (указан по строке 1 "а"), за установленные лимиты (временно согласованные нормативы) и за сверхлимитные выбросы (строки "б" и "в" соответственно).

Суд первой инстанции правильно указал, что как лимиты, так и нормативы являются базовыми, установленными показателями, поэтому в целях их налогообложения может применяться п. 4 ст. 270 НК РФ.

При таких обстоятельствах, оспариваемое решение по п. 1.5 в части выводов о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2004 г. на 41 631 руб.; начислении налога на прибыль - на 9 991 руб. является недействительным.

По пункту 1.10 мотивировочной части оспариваемого решения.

По мнению налогового органа, общество, в нарушение п. 1 ст. 252, п./п. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ занизило налоговую базу по налогу на прибыль в результате неправомерного включения в состав убытков сумм списанной дебиторской задолженности ГУП "Сахаарктикаторг", "Саха центр подготовки авиационного персонала", АО "Полярные авиалинии п.Черского", "Северпромэнерго", ТОО "Юлиан", ООО "СМФ "Восход", СППТ "Сулус", что привело к неуплате налога на прибыль.

При этом, налоговый орган указывает на ненадлежащий характер представленных документов, не подтверждающих обоснованность списания спорных сумм, что Обществом не были представлены документы по базе переходного периода, сам по себе факт учета сумм в доходной части не может являться основанием для списания, по филиалам общества не было представлено документов о списании и наличии задолженности. Также налоговый орган указал на выставление требования от 14.02.2007 г. N 15-06/50 и его неисполнение заявителем.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно п. 1 ст. 9 Федерального Закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. П. 1 ст. 12 Закона установлено, что для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

В соответствии с п./п. 1 п. 1 ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 г. N 110-ФЗ по состоянию на 01.01.2002 г. налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан: 1) провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 г. включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со ст. 249 НК РФ, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль; 2) отразить в составе внереализационных доходов суммы штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств в соответствии со ст. 250 НК РФ, если такие суммы не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль до вступления в силу главы 25 НК РФ, а также отразить в составе доходов иные внереализационные доходы, определенные в соответствии со ст.ми 250 и 271 НК РФ, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

В п. 2 ст. 12 Закона "О бухгалтерском учете" перечислены случаи обязательного проведения инвентаризации, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности и в других случаях, предусмотренных законодательством РФ.

В соответствии с п.п. 3.44., 3.45. "Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств", утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 (далее по тексту - Методические указания) инвентаризация расчетов с банками и другими кредитными учреждениями по ссудам, с бюджетом, покупателями, поставщиками, подотчетными лицами, работниками, депонентами, другими дебиторами и кредиторами заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета. Проверке должен быть подвергнут счет "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по товарам, оплаченным, но находящимся в пути, и расчетам с поставщиками по неотфактурованным поставкам. Он проверяется по документам в согласовании с корреспондирующими счетами.

Согласно п./п. "в" п. 3.48 Методических указаний, инвентаризационная комиссия (созданная и постоянно действующая на основании п./п. 2.2.) путем документальной проверки должна установить правильность и обоснованность сумм дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности. П. 2.5. Методических указаний установлено, что сведения о фактическом наличии имущества и реальности учтенных финансовых обязательств записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах. Таким образом, ежегодные акты инвентаризации отражают существующие финансовые обязательства на определенную дату.

Факт списания, как отдельная финансово-хозяйственная операция, также должен подтверждаться финансово-хозяйственными документами.

Согласно п. 1.2 "Унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации", утвержденных Постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 N 88, по учету инвентаризации введен ряд форм первичных учетных документов. В частности, форма ИНВ-17 "Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами" с приложением - "Справка к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами",

О необходимости составления акта инвентаризации и справки, по установленной Госкомстатом РФ форме, также говориться в упомянутых ранее "Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств", утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 49.

В справке (приложении к акту инвентаризации) имеются следующие графы: наименование, адрес и номер телефона дебитора (либо кредитора), числится задолженность (за что, сумма задолженности), документ, подтверждающий задолженность (наименование, N , дата).

Кроме того, согласно п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном п. 70 вышеуказанного Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

Для правомерности списания дебиторской задолженности у налогоплательщика должны быть следующие документы: акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами с приложением справки; документы, которые подтверждают наличие дебиторской задолженности (договоры, счет - фактуры, акты выполненных работ, накладные, платежные поручения и др.); письменное обоснование и приказ (распоряжение) руководителя.

По ГУП "Сахаарктикаторг" (задолженность в размере 1 333 700 руб.).

На основании приказа N 688 от 31.12.2004 г. отнесена на убытки в декабре 2004 г. безнадежная к взысканию дебиторская задолженность на сумму 13 389 306, 87 руб. Из указанной суммы задолженности по уточненному Расчету налога на прибыль за 2003 г. на убытки 2003 г. отнесена сумма безнадежной задолженности ГУП "Сахаарктикаторг" в размере 1 333 700 руб.

В обоснование списания Обществом представлена копия искового заявления в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) N 119/5235 от 12.11.2002 г., из которого следует, что между Обществом и ГУП "Сахаарктикаторг" был заключен договор уступки прав требования N 109/102 от 26.06.1998 г. Согласно данному договору Общество уступило ГУП "Сахаарктикаторг" задолженность за электроэнергию АК "Алмазы России-Саха" в размере 20 000 000 руб., а ГУП "Сахаарктикаторг", согласно п.2 договора, передало Обществу векселя ГУП "Якутуголь" на сумму 10 000 руб., целевые товарные чеки "Арктика-98" на сумму 2 000 000 руб., товарные талоны ГУП "Сахаарктикаторг" на сумму 8 000 000 руб. ГУП "Сахаарктикаторг" обязалось погасить товарные талоны на сумму 8 000 000 руб. по номинальной стоимости путем отоваривания по ним продуктами питания и товарами народного потребления работников Общества по предъявлению их торговым организациям.

На дату подачи иска задолженность ГУП "Сахаарктикаторг" перед Обществом составляла 1 333 700 руб. На претензионное письмо Общества N 119/4826 от 15.10.2002 г. ГУП "Сахаарктикаторг" ответа не представило. Решением Арбитражного суда по делу N А58-758/2002 от 17.03.03 г. обществу в иске к ГУП "Сахаарктикаторг" отказано. В сроки, предусмотренные для предъявления кредиторской задолженности в ходе ликвидации ГУП "Сахаарктикаторг" Общество не обратилось.

Налоговый орган, признавая включение списанной задолженности в состав внереализационных расходов неправомерным, сослался на ст. 203 ГК РФ и указал, что предъявление иска в суд является обстоятельством, прерывающим течение срока исковой давности. Из этого налоговый орган сделал вывод об отсчете нового срока исковой давности начинается с даты предъявления иска в суд - 15.10.2002 г. Налоговый орган также указал, что в соответствии с п.п. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для расходов. Исходя из указанной нормы, налоговый орган сделал вывод о том, что датой отнесения суммы убытка от безнадежного долга на внереализационные расходы будет дата истечения срока исковой давности, то есть 15.10.2005 г.

Суд апелляционной инстанции считает, что Заявителем при списании дебиторской задолженности обоснованно применялись положения п. 2 ст. 266 НК РФ, согласно которым ликвидация дебитора является основанием для признания долга безнадежным. Именно данное основание прямо следует из судебного акта, согласно которому распоряжением Правительства PC (Я) от 20.04.2001 г. N 566-р ГУП "Сахаарктикаторг" ликвидирован.

По филиалу СВЭС по контрагентам "Саха центр подготовки авиационного персонала" (646 554,36 руб.), АО "Полярные авиалинии п.Черского" (30 899,52 руб.), "Северпромэнерго" (9 639,10 руб.) представленными в материалы дела доказательствами также подтверждается обоснованность списания дебиторской задолженности в размере 646 554,36 руб.

По "ЭАвиа" (ТОО "Юлиан") (по задолженности в размере 830 922 руб.).

В соответствии с представленным Обществом в материалы дела определением Арбитражного суда Республики Бурятия дебиторская задолженность образовалась по договорам от 07.04.1997г., N 01-01-ю-99 от 12.03.1999г. и дополнительным соглашением к нему от 19.04.1999г.

По мнению налогового органа, срок истечения исковой давности задолженности - 2002 г. Следовательно, датой отнесения суммы убытка от безнадежного долга на внереализационные расходы будет дата истечения срока исковой давности, то есть 2002 г.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что указанный довод не может являться основанием для начисления налога в указанной части, так как в ходе проверки налоговым органом было установлено право общества на более раннее списание данной задолженности, следовательно, наличие переплаты в предшествующем периоде.

По ООО "СМФ "Восход" (по задолженности в размере 2 800 000 руб.) и СППТ "Сулус" (по задолженности в размере 1 629 095 руб.)

Из материалов дела усматривается, что на основании приказа N 174-1 от 31.03.2005г. отнесена на убытки, согласно расшифровке списанной дебиторской задолженности за 2004 г., безнадежная к взысканию дебиторская задолженность контрагентов ООО СМФ "Восход" - 2 800 000 руб. и СППТ "Сулус" - 1 629 095 руб.

В оспариваемом решении указано, что первичные документы, подтверждающие дату возникновения дебиторской задолженности ООО СМФ "Восход" в размере 2 800 000 руб. и задолженности СППТ "Сулус" в размере 1 629 095 руб., по требованию налогового органа от 01.12.2006 г. N 55-33/42 в ходе выездной налоговой проверки не представлены.

Между тем, в обоснование списания дебиторской задолженности ООО СМФ "Восход" представлен акт судебного пристава-исполнителя Якутского городского подразделения Службы судебных приставов Республики Саха (Якутия) от 23.12.2003г. N 7-18/26256 о невозможности взыскания, постановление от 23.12.2003 г. о возвращении исполнительного документа Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) N 011412 по делу N 332/2002 от 20.09.2002 г. о взыскании с ООО СМФ "Восход" в пользу общества задолженности за пользование электроэнергией 2 800 000 руб., расходы по государственной пошлине 140 руб. и об окончании исполнительного производства в связи с невозможностью взыскания. Судебным приставом установлено: представителей ООО СМФ "Восход" в последний раз видели в октябре 2002 г., установить местонахождение руководителей данного предприятия не представляется возможным. Директор ООО СМФ "Восход" гражданин Галиев Марат Гатаевич предположительно проживает в г. Москве. Денежные средства, имущество, на которые можно обратить взыскание, принадлежащие должнику, отсутствует (не установлено).

В обоснование списания задолженности СППТ "Сулус" представлено постановление об окончании исполнительного производства от 28.04.2004 г., возбужденного на основании решений суда от 25.04.2003 г., 23.10.2003 г., 23.10.2003 г. По данному исполнительному производству проведены исполнительные действия в результате которых установлено, что должник по адресу регистрации, принадлежащее должнику имущество отсутствует, сбережений не имеет, на имущество принадлежащее должнику обратить взыскание не представляется возможным.

Согласно п./п.п. 3, 4 п. 1 ст. 26 Федерального закона от 21.07.1997г. N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" исполнительный документ, по которому взыскание не производилось или произведено частично, возвращается взыскателю в случае, если невозможно установить адрес должника-организации, местонахождение имущества должника либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах и во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях, а также если у должника отсутствуют имущество или доходы, на которые может быть обращено взыскание, и принятые судебным приставом-исполнителем все допустимые законом меры по отысканию его имущества или доходов оказались безрезультатными. В соответствии с официальным разъяснением Министерства юстиции РФ, направленным в Федеральную налоговую службу письмом от 11.06.2003 N 06-3041, с наличием указанных в п./п.г. 3, 4 п. 1 ст. 26 Федерального закона N 119-ФЗ оснований п./п. 3 п. 1 ст. 27 Федерального закона N 119-ФЗ связывает окончание исполнительного производства.

Налоговый орган, сославшись на ст. 203 ГК РФ, сделал вывод, что отсчет нового срока исковой давности начинается с даты принятия решения суда (ООО СМФ "Восход" - 20.09.2002 г.; по СППТ "Сулус" - 25.04.2003 г.). Исходя из указанной нормы налоговый орган сделал вывод, что дата истечения срока исковой давности по ООО СМФ "Восход" - 20.09.2005 г., по КХ "Сулус" - с 25.04.2006 г. по 23.10.2006 г.

Между тем, суд апелляционной инстанции отмечает, что судебные акты в отношении ООО СМФ "Восход" и СППТ "Сулус", а также постановления судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания являются надлежащими подтверждающими документами, в связи с чем, задолженность по указанным организациям обоснованно учтена в составе расходов.

При таких обстоятельствах, совокупностью представленных документов подтверждается обоснованность списанной дебиторской задолженности ГУП "Сахаарктикаторг" в сумме 1 333 700 руб., филиала СВЭС по контрагентам "Саха центр подготовки авиационного персонала" (646 554,36 руб.), АО "Полярные авиалинии п.Черского" (30 899,52 руб.), "Северпромэнерго" (9 639,10 руб.) на общую сумму 687 092 руб., "ЭАвиа" (ТОО "Юлиан") в сумме 830 922 руб., ООО "СМФ "Восход" в сумме 2 800 000 руб., СППТ "Сулус" в сумме 1 629 095 руб., всего на сумму 7 280 809 руб., поскольку обществом подтверждено право на уменьшение расходов по налогу на прибыль, представлены документы, подтверждающие сумму задолженности и обоснованность ее списания.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что доводы налогоплательщика, изложенные в уточнении к апелляционной жалобе, касающиеся бездоказательности сделанных налоговым органом в п.1.10 оспариваемого решения выводов о совершении заявителем правонарушения, не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, поскольку суд первой инстанции с достаточной степенью полноты и объективности дал оценку представленным сторонами доказательствам.

По пункту 2.2 мотивировочной части оспариваемого решения.

Налоговый орган ссылается на нарушение обществом положений подп. 1, 2 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 153, подп. 2 п. 1, п. 11 ст. 167 НК РФ, выразившихся в невключении в налоговую базу для исчисления НДС выручки от реализации продукции (работ, услуг), что привело к начислению налога, вследствие чего по по филиалу "Энерготрансснаб" произвел начисление суммы НДС в размере 70 458 руб.

По утверждению налогового органа, общество не отразило в книге продаж за 2003 г. и налоговых декларациях по НДС стоимость автоуслуг, оказанных учебному комбинату, в сумме 352 288 руб., в том числе по периодам: январь - 15 410 руб.; февраль - 36 428 руб.; март - 44 560 руб.; апрель - 48 846 руб.; май - 35 873 руб.; июнь - 54 602 руб.; июль - 50 217 руб.; август - 39 879 руб.; сентябрь - 26 473 руб., что привело к занижению НДС за 2003 г. в сумме 70 458 руб., в том числе за: январь - 3 082 руб.; февраль - 7 286 руб.; март - 8 912 руб.; апрель - 9 769 руб.; май - 7 175 руб.; июнь - 10 920 руб.; июль - 10 043 руб.; август - 7 976 руб.; сентябрь - 5 295 руб. Поскольку деятельность Учебно-курсового комбината не связана с производственно-хозяйственной деятельностью общества, расходы на его транспортное обслуживание не могут учитываться при налогообложении налогом на прибыль. Это послужило основанием для выводов налогового органа о наличии у общества объекта налогообложения и обязанности по исчислению и уплате НДС с данных операций.

Из материалов дела следует, что филиал "Энерготрансснаб" в 2003 г. оказывал автотранспортные услуги учебному комбинату, состоящему на балансе ОАО АК "Якутскэнерго".

Затраты по указанным услугам составили 422 748 руб. Филиалом общества "Энерготрансснаб" были выставлены в адрес Учебно-производственного комбината счета-фактуры и авизо; общая сумма услуг по всем счетам-фактурам и авизо составляет 352 288 руб. НДС в счетах-фактурах не выделен. Также в материалы дела представлено письмо Негосударственного некоммерческого образовательного учреждения "Учебно-производственный центр подготовки персонала энергетики" (НОУ "УПЦ подготовки персонала энергетики" от 16.01.2007 г. N 7 (правопреемник Учебно-курсового комбината), из которого следует, что стоимость автоуслуг, оказанных Учебно-курсовому комбинату филиалом "Энерготрансснаб" была передана по авизо без указания НДС, поэтому при составлении налоговых деклараций по НДС за налоговые периоды 2003 г. данные суммы не учитывались.

Подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ предусмотрено, что передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций, признается объектом налогообложения. Согласно п. 11 ст. 167 НК РФ дата передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг) для собственных нужд, признаваемой объектом налогообложения НДС, определяется как день совершения указанной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Ссылаясь как на документы, подтверждающие факт совершения данного правонарушения, только на декларации, книги покупок и продаж, счета-фактуры и авизо, налоговый орган не доказал, что деятельность Учебно-курсового комбината не связана с производственно-хозяйственной деятельностью общества и, расходы на его транспортное обслуживание не могут учитываться при налогообложении налогом на прибыль. Если Учебно-производственный комбинат осуществлял подготовку работников заявителя, то его деятельность не может быть признана не связанной с его производственной деятельностью, так как, например, согласно подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ подлежат учету в целях налогообложения расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, в порядке, предусмотренном данной статьей. В том случае, если им оказывались услуги сторонним организациям, то должна быть выручка от указанной деятельности. Данные обстоятельства налоговым органом не выяснялись.

Между тем согласно подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ для признания операций объектом налогообложения НДС необходимо единовременное соблюдение двух условий: передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд и невозможность учета их в составе расходов по налогу на прибыль. Налоговый орган не доказал наличия обоих условий в отношении спорных операций, а следовательно, на доказал наличия у общества обязанности по исчислению и уплате НДС.

Указанные операции являлись частью внутрихозяйственного оборота, и хотя НДС с них исчислен не был, то не был и применен вычет по НДС, при одновременном исчислении НДС и принятии налога к вычету, сопровождающему данную обязанность, налога к уплате в бюджет не возникает. Судом установлено, что общая сумма по всем представленным в материалам дела счетам-фактурам составляет 352 288 руб. (указанная в оспариваемом решении сумма 422 748 руб. представляет собой сумму по счетам-фактурам с учетом начисленного на нее НДС - 422 746 руб. и с учетом опечатки в одном знаке), НДС по ставке 20% в 2003 г. составит 70 457,60 руб., именно эта сумма была начислена обществу, но и она же подлежала вычету в соответствии со ст.ст. 171, 172 НК РФ. Тот факт, что вычет по указанной операции не применялся, подтверждается как пояснениями заявителя, так и письмом Негосударственного некоммерческого образовательного учреждения "Учебно-производственный центр подготовки персонала энергетики" (НОУ "УПЦ подготовки персонала энергетики" от 16.01.2007 г. N 7 (т. 48 л.д. 127), копия которого была представлена в материалы дела самим ответчиком.

Таким образом, доводы налогового органа о занижении налогооблагаемой базы являются необоснованными, в связи с чем, оспариваемое решение в части начисления НДС по п. 2.2, а также соответствующих сумм пени и штрафа является незаконным.

По пункту 2.4 мотивировочной части оспариваемого решения.

По утверждению налогового органа, в декабре 2003 г. общество в нарушение подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 5 ст. 167 НК РФ не исчислило налог на добавленную стоимость со списанной дебиторской задолженности в сумме 9 220 484 руб., что повлекло неуплату НДС в бюджет в сумме 1 536 747 руб.

В обоснование наличия оснований для исчисления и уплаты налога налоговый орган ссылался на положения подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 5 ст. 167 НК РФ, в силу которых в случае неисполнения встречного обязательства по поставке товаров (работ, услуг), датой оплаты товаров (работ, услуг) признается наиболее ранняя из следующих дат: день истечения срока исковой давности или день списания дебиторской задолженности. Так как обществом в декабре 2003 г. произведено списание дебиторской задолженности по филиалу "Энергосбыт" в размере 23 786 021 руб., то НДС по ней в части отгруженных, но не оплаченных товаров (работ, услуг) на сумму 9 072 324 руб. был исчислен, но не уплачен в бюджет; в части филиала "Энерготрансснаб" за 2003 г. была списана дебиторская задолженность в сумме 211 882 руб., НДС в части отгруженных, но не оплаченных товаров (работ, услуг) на сумму 148 160 руб. (в остальной части обязанность исполнена) не начислен и не уплачен в бюджет.

Из материалов дела усматривается, что требованиями N N 55-15/8 от 16.10.2006г., 55-15/11 от 19.10.2006г., 55-15/18 от 25.10.2006г., 55-15/35 от 07.11.2006г., 55-15/39 от 10.11.2006г., 55-15/42 от 01.12.2006г. налоговый орган по филиалу "Энергосбыт" истребовал у налогоплательщика все необходимые документы, подтверждающие суммы, момент возникновения задолженности, в том числе в разрезе филиалов, однако первичные документы, подтверждающие дату возникновения дебиторской задолженности; документы, подтверждающие меры по взысканию указанной задолженности, в ходе выездной налоговой проверки представлены не были.

По требованию N 55-33/42 от 01.12.2006 был истребован расчет базы переходного период с приложением первичных документов, подтверждающих ее формирование; расчет базы переходного периода с подтверждением включения дебиторской задолженности по контрагентам, образовавшейся по состоянию на 31.12.2001 г., который также обществом не представлен.

Однако, отсутствие надлежащего документального подтверждения является основанием и для выводов о том, что не подтверждено наличие оснований, предусмотренных подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 5 ст. 167 НК РФ, для начисления НДС.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг). В соответствии с п. 5 ст. 167 НК РФ в случае неисполнения встречного обязательства по поставке товаров (работ, услуг), датой оплаты товаров (работ, услуг) признается наиболее ранняя из следующих дат: день истечения срока исковой давности или день списания дебиторской задолженности. Тем самым обязанность налогоплательщика по исчислению налоговой базы и налога возникает в наиболее раннюю из указанных дат.

Таким образом, являются необоснованными доводы Инспекции в части задолженности филиала "Энергосбыт".

В части задолженности филиала "Энерготрансснаб" судом первой инстанции установлено, что по п. 1.10 оспариваемого решения налоговый орган указал на факт списания безнадежных долгов в сумме 211 882 руб., а также сослался на непредставление обществом первичных документов, подтверждающие дату возникновения дебиторской задолженности; документов, подтверждающих меры по взысканию указанной задолженности, расчета по базе переходного периода. Тем самым, вывод о необоснованном отнесении суммы убытков по списанию дебиторской задолженности филиала "Энерготрансснаб" в сумме 211 882 руб. в состав расходов по налогу на прибыль также основан на отсутствии надлежащего документального подтверждения.

При этом в части расхождений по суммам задолженности филиала "Энерготрансснаб" по п. 1.10 и 2.4 в оспариваемом решении содержатся следующие пояснения, соответствующие фактическим обстоятельствам настоящего дела. Налоговый орган указал, что согласно карточке счета 91.2 "Прочие доходы и расходы" по операции "Списание дебиторской задолженности" филиалом Общества Энерготрансснаб в 2003 г. списана дебиторская задолженность на общую сумму 211 882 руб., в том числе: по ТОО "Арчы" - 27 000 руб. (в сентябре 2003); ООО "Миг-98" - на общую сумму 4 169 руб. (в декабре 2003); Мин-во ЖКХ - 31 866 руб. (в декабре 2003); Октемский филиал ЯГСХА - 687 руб. (в декабре 2003); Трест "Энергоспецмонтаж" - 148 160 руб. (в декабре 2003). В ходе проверки было установлено, что НДС со списанной дебиторской задолженности был исчислен с суммы 63 722 руб. в размере 10 620 руб. по счетам-фактурам, включенным в книгу продаж, из которых по: ТОО "Арчы" - 4 500 руб. (строка 369 Книги продаж за сентябрь); ООО "Миг-98 - 695 руб. (строки 522,523, 524 Книги продаж за декабрь); Мин-во ЖКХ - 5 311 руб. (строка 525 Книги продаж за декабрь); Октемский филиал ЯГСХА -115 руб. (строка 526 Книги продаж за декабрь). По списанной в декабре 2003 г. дебиторской задолженности Треста "Энергоспецмонтаж" в размере 148 160 руб. счет-фактура в Книгу продаж за декабрь 2003 г. не включена, налог на добавленную стоимость не исчислен. Указанное подтверждается документами, представленными в материалы дела (т. 49 л.д. 5-10). Тем самым налоговый орган счел, что подлежит начислению НДС только с сумм задолженности по тресту "Энергоспецмонтаж" в размере 148 160 руб., что составляет согласно расчету, содержащемуся в решении, 24 693 руб.

Суд с позицией налогового органа по филиалу "Энерготрансснаб" в том числе и в части задолженности треста "Энергоспецмонтаж" согласился, п. 1.10 в данной части признан соответствующим законодательству по налогам и сборам. Тем самым выводы налогового органа об отсутствии надлежащего документального подтверждения свидетельствуют о том, что не подтверждено наличие оснований, предусмотренных подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 5 ст. 167 НК РФ, для начисления НДС; поэтому доводы Инспекции в части задолженности филиала "Энерготрансснаб", необходимости с суммы задолженности 148 160 руб. исчислить и уплатить в бюджет НДС в размере 24 693 руб. подлежат отклонению.

По пункту 2.8 мотивировочной части оспариваемого решения.

По мнению налогового органа, налоговый вычет по НДС в сумме 906 075,33 руб. на основании счета-фактуры N 63 от 29.11.2002г. по объекту завершенного капитального строительства "ВЛ-110 кВ ПС "Табага" переход через реку Лена" должен быть произведен в декабре 2002 г., применение его в ноябре 2003 г. явилось необоснованным завышением налогового вычета за указанный период.

Указанный объект введен в эксплуатацию 27.11.2002г.

В соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, в соответствии с п. 5 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в абзаце первом п. 6 ст. 171 НК РФ, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства с момента, указанного в абзаце втором п. 2 ст. 259 НК РФ, то есть, с 1 числа месяца следующего за месяцем ввода объектов основных средств в эксплуатацию.

Суд первой инстанции правильно указал, что налоговый орган установил право на вычет у заявителя в предшествующем периоде - 2002 г., не охваченном проверкой, в связи с чем, не откорректировал показатели его отчетности за данный период (как в случае иных эпизодов, касающихся 2003-2004 г); тем самым фактически Инспекцией установлена переплата в предшествующем периоде по НДС, в связи с чем, начисление налога не может быть произведено, данная сумма должна быть учтена как переплата.

По пункту 2.9 мотивировочной части оспариваемого решения.

Налоговый орган ссылается на нарушение п. 2 ст. 171 НК РФ (ЯО) Энергосбытом, неправомерное заявление налогового вычета НДС за 2003 г. в сумме 115 317 руб. согласно авизо, что повлекло начисление НДС в бюджет за март 2003 г. в сумме 115 317 руб.

Из материалов дела следует, что при проверке было установлено, что согласно авизо N 290 от 31.03.2003 г., переданного в адрес филиала "Энергосбыт" для свода, сумма оплаченного налога на добавленную стоимость (Кт счета 68.2), отсутствует. Сумма налогового вычета (Дт счета 68.2), отражена в размере 4 740 067,44 руб., что соответствует записи в книге покупок за март 2003 г. По данным выездной налоговой проверки сумма налогового вычета составляет 4 624 751 руб. Расхождения между данными налогоплательщика и данными выездной налоговой проверки составляют 115 317 руб. связаны с тем, что ЯО Энергосбыта неправомерно завысило сумму налога на добавленную стоимость, принимаемого к вычету.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 60.1 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и карточкам счета 60.1 по контрагентам N 348 ООО "Гефест-1" и N 208 ООО "Сельэнерго", входящее сальдо на 01.01.2003 г., отражено по Дт. Следовательно, все счета-фактуры выставленные налогоплательщику данными контрагентами за период 2002 г., оплачены. В книге покупок за март 2003 г., Якутским отделением Энергосбыта проведены счета-фактуры за 2002 г., полученные от вышеуказанных поставщиков, в том числе: ООО "Гефест-1" счет-фактура N 1306 от 05.12.2002 г., дата оприходования товара 28.12.2002 г., сумма НДС отраженная в книге покупок за март 2003 г. составила 44 650 руб. (запись N 43); ООО "Сельэнерго" счет-фактура N 55 от 07.10.2002 г., дата оприходования товара 30.09.2002 г., сумма НДС отраженная в книге покупок за март 2003 г. составила 53 873,07 руб. (запись N 64); счет-фактура N 62 от 11.11.2002 г., дата оприходования товара 31.10.2002 г., сумма НДС отраженная в книге покупок за март 2003 г. составила 16 793,60 руб. (запись N 65). Налоговый орган посчитал, что следует уменьшить сумму налога, принимаемого к вычету за март 2003 г. (по сроку уплаты 21.04.2003 г.) по Якутскому отделению Энергосбыта, в размере 115 317 руб.

При таких обстоятельствах, у налогового органа отсутствовали основания для начисления налога в связи с наличием переплаты по налогу в спорной сумме, фактически установленной проверкой, поэтому оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части начисления НДС в сумме 115 317 руб. по п. 2.9.

По пункту 3.1мотивировочной части оспариваемого решения.

По мнению налогового органа, общество, в нарушение ст.ст. 2 и 3 Закона РФ N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий", п.п. 2, 3 и 4 Инструкции ГНС РФ от 08.06.95 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" неправомерно уменьшило налоговую базу по налогу на сумму вложений во внеоборотные активы по Исполнительной дирекции и филиалу "Энерготрансснаб". В результате сумма начисленного налога на имущество по Исполнительной дирекции общества составляет 25 106 руб. (с учетом принятых возражений).

При исчислении среднегодовой стоимости имущества за 2003 г. обществом не была включена в налоговую базу стоимость объектов, отраженная на счете бухгалтерского учета 08 "Вложения во внеоборотные активы". Документы, подтверждающие правомерность исключения стоимости внеоборотных активов, учитываемых на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" по Исполнительной дирекции обществом не представлены; акт общества о приемке и вводе в эксплуатацию объекта "Хандыга-джебарики-Хая" не был принят в качестве подтверждающего документа, так как из него не следует нормативный срок строительства.

Таким образом, основными спорными вопросами по данному эпизоду являлись наличие у общества надлежащего документального подтверждения возможности не уплачивать налог в 2003 г. и необходимость учета нормативного срока строительства при определении налогооблагаемой базы по налогу на имущество.

В соответствии со ст. 2 Закона РФ N 2030-1 от 13.12.1991 "О налоге на имущество предприятий", налогом на имущество предприятий облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика. На основании ст. 3 Закона РФ N2030-1 для целей налогообложения определяется среднегодовая стоимость имущества. Порядок расчета среднегодовой стоимости имущества регламентируется Инструкцией Госналогслужбы РФ N33 от 08.06.1995 г. "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" (далее по тексту - Инструкция ГНС РФ N 33).

Согласно п. 3 вышеуказанной инструкции среднегодовая стоимость имущества предприятия за отчетный период (квартал, полугодие, 9 месяцев и год) определяется путем деления на 4 суммы, полученной от сложения половины стоимости имущества на 1 января отчетного года и на первое число следующего за отчетным периодом месяца, а также суммы стоимости имущества на каждое первое число всех остальных кварталов отчетного периода.

Перечень счетов бухгалтерского учета, отражаемых в активе баланса, по которым определяется налоговая база по налогу на имущество, указан в п. 4 Инструкции ГНС России N 33. В данный перечень входит балансовый счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", в том числе субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств"

Согласно п./п. "а" п. 4 Инструкции ГНС РФ N 33 расходы организации по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, и др., предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками, включаются в расчет среднегодовой стоимости имущества организации по состоянию на 1 число месяца квартала, следующего за истечением срока строительства (монтажа), установленного договором подряда в соответствии с проектно-сметной документацией (проектом организации строительства).

В материалы дела обществом представлен акт приемки и ввода в эксплуатацию законченного строительством объекта приемочной комиссией от 27.04.2004 г., согласно которому принят и введен в эксплуатацию объект ВЛ 110 кВ "Хандыга-Джебарики-Хая" с ПС 110/6 кВ "Джебарики-Хая". Данный акт содержит указание на то, что строительно-монтажные работы осуществлены в сроки: начало февраль 2003 г. - окончание: апрель 2004 г. Из представленных ведомостей, карточек счетов, расчета по налогу на имущество предприятий за 12 месяцев 2003 г. следует, что затраты по данному объекту не были учтены при формировании налогооблагаемой базы по налогу на имущество в 2003 г.

Судом апелляционной инстанции отклоняются ссылки налогового органа на непредставление обществом в ходе проверки документов, позволяющих установить нормативный срок строительства. Данный довод не может являться основанием для начисления налога, так как возникновение обязанности по включению в налогооблагаемую базу по налогу на имущество затрат по объектам капитального строительства не обусловлено обязанностью представления в налоговый орган подтверждающих документов. Указанный срок мог быть установлен налоговым органом из иных источников, путем проведения встречных проверок, в том числе подрядчиков. Обязанность доказывания правомерности принятого решения, наличия оснований для начисления налога в силу положений п. 5 ст. 201 АПК РФ возложена на налоговый орган.

Кроме того, из оспариваемого решения следует, что основанием к начислению налога послужили доводы Инспекции о том, что окончание срока строительства (монтажа), определенного договором подряда в соответствии с проектно-сметной документацией, является необходимым условием для включения стоимости строительно-монтажных работ и других расходов, предусмотренных сметами, сметно-финансовыми расчетами и др., в объект налогообложения по налогу на имущество. Договоры с подрядчиками, осуществляющими строительно-монтажные работы по объектам, указанным в представленном перечне по Исполнительной дирекции, в которых определен нормативный срок строительства в соответствии с проектно-сметной документацией, обществом не представлены.

Между тем возможность включения в налоговую базу по налогу на имущество объектов незавершенного строительства зависит не от истечения срока строительства, установленного договором, а от истечения срока строительства данных объектов, определяемого на основании строительных правил и нормативов, проектно-сметной документации и сроков на строительство (монтаж оборудования), установленных соответствующими договорами подряда, что следует из письма МНС России от 27.04.2001 N ВТ-6-04/350. В данном письме также указывается, что нормативный срок строительства (монтажа оборудования) определяется в указанном порядке на основании строительных нормативов, проектно - сметной документации и установленного в соответствии с ней графика работ, а также предусматривается возможность продления данного срока.

Таким образом, сам по себе факт непредставления обществом договоров подряда в ходе проверки не может являться основанием для начисления налога, так как указанные документы не являлись достаточными для определения нормативного срока строительства.

С учетом изложенного, оспариваемое решение в части начисления налога на имущество в сумме 25 106 руб., соответствующих сумм пени и штрафа обоснованно признано судом недействительным.

По пункту 3.2 мотивировочной части оспариваемого решения.

В оспариваемом решении налоговый орган указал, что обществом в нарушение п. "а" ст. 5 Закона "О налоге на имущество предприятий" и подп. "а" п. 6 Инструкции ГНС России N 33, стоимость имущества, исчисленная для целей налогообложения, в 2003 г. была неправомерно уменьшена на сумму затрат на строительство объектов жилищно-коммунальной сферы на 203 994 717 руб.; в связи с чем начислен налог на имущество в сумме 4 079 894 руб.

Общество, возражая на доводы налогового органа, обосновывая правомерность применения льготы по налогу, сослалось на нарушение налоговым органом п. 2 ст. 100 НК РФ, согласно которому в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на положения НК РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений, а также п. 1.11.2 Инструкции МНС России от 10 апреля 2000 г. N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах". В качестве документа, подтверждающего правомерность применения льготы в части 12-ти квартирного дома, общество представило расшифровку ячейки 350 расчета налога на имущество, где дата окончания нормативного срока строительства определяется как 1992 г. Иные документы в обоснование правомерности представления льготы обществом не представлены.

Суд апелляционной инстанции считает доводы заявителя несостоятельными по следующим основаниям.

Согласно п. "а" ст. 5 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий" стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость объектов жилищно-коммунальной сферы, полностью или частично находящихся на балансе налогоплательщика.

В соответствии с п./п. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах. В силу п. 1 ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Таким образом, налогоплательщик обязан представить доказательства, подтверждающие правомерность использования им льготы.

Согласно подпункту "а" пункта 6 Инструкции ГНС России N 33 при применении данной льготы согласно Классификатору отраслей народного хозяйства N 1-75-018 (переиздание 1987 года Общесоюзного классификатора "Отрасли народного хозяйства" с изменениями 9 - 17, утвержденными Госстандартом СССР в 1987 - 1991 годах и Госстандартом России 1992 - 1994 годах, г. Москва, ВЦ Госкомстат России, 1994 год) следует относить: а) объекты жилищно-коммунальной сферы: жилой фонд; гостиницы (без туристических); дома и общежития для приезжих; коммунальное хозяйство: объекты внешнего благоустройства, улично-дорожная сеть; искусственные сооружения; объекты инженерной защиты города; зеленые насаждения общего пользования; уличное освещение; сооружения санитарной уборки городов; здания и подсобные сооружения дорожно-мостового, зеленого хозяйства и инженерной защиты городов; сооружения и оборудование пляжей и переправ; элементы простейшего водоснабжения; объекты коммунального и бытового водоснабжения: очистные сооружения водопровода и канализации со всем оборудованием, механизмами, арматурой и емкостями, все виды водозаборных сооружений, артезианские скважины, сети водопровода и канализации с сооружениями на них, насосные и воздуходувные станции, водонапорные башни; объекты газо- тепло- и электроснабжения населения и для коммунально-бытовых нужд; районные и другие тепловые сети; районные и другие котельные; участки, цехи, базы, мастерские, гаражи, специальные машины и механизмы, складские помещения, предназначенные для технического обслуживания и ремонта объектов жилищно-коммунального хозяйства; б) объекты социально-культурной сферы: объекты культуры и искусства, образования, физкультуры и спорта, здравоохранения, социального обеспечения и непроизводственных видов бытового обслуживания населения.

Тем самым, льготированию подлежат объекты жилищно-коммунальной сферы по вышеприведенному перечню, полностью или частично находящиеся на балансе налогоплательщика.

При проверке Перечня имущества, льготируемого по налогу на имущество предприятий в соответствии с пунктом "а" статьи 5 Закона РФ от 13.12.1991 N 2030-1 по состоянию на 01.01.2003, 01.04.2003, 01.07.2003, 01.10.2003, 01.01.2004, с учетом положений п. "а" статьи 5 Закона РФ от 13.12.1991 N 2030-1 установлено, что обществом в расчет среднегодовой стоимости льготируемого имущества за 2003 г. были включены: по филиалу ОАО АК "Якутскэнерго" "Каскад Вилюйских ГЭС" - стоимость строительно-монтажных работ по дому "Арктика", инженерных коммуникаций в п. Чернышевский, магистральных сетей 3-го и 4-го участков п. Светлый, по реконструкции магистральных сетей; по филиалу ОАО АК "Якутскэнерго" "Энерготрансснаб" - незавершенное строительство 12-ти квартирного жилого дома. Согласно приведенному на стр. 158-159 оспариваемого решения расчету остаточная стоимость неправомерно льготируемого имущества составила 203 994 717 руб.

Суд апелляционной инстанции согласен с позицией суда первой инстанции о том, что указанные объекты незавершенного строительства не могут быть признаны объектами жилищно-коммунальной сферы в соответствии с приведенным перечнем, так как в качестве таковых не используются и в учете общества не отражены. Стоимость выполненных по указанным объектам работ, учтенная в качестве льготируемой в периоде 2003 г., не является балансовой стоимостью данных объектов, так как она в спорный момент находится в стадии ее формирования (накопления затрат по счету 08), данные затраты являются финансовыми вложениями, учет которых в качестве льготируемых законодательством не предусмотрен.

Распространение действия льготы, предусмотренной п./п. "а" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий", на объекты незавершенного строительства, отражаемые организацией на счете 08 "Капитальные вложения", возможно в случае, если строительство объекта завершено в срок, установленный проектно-сметной документацией, но право собственности на него не зарегистрировано в установленном порядке. Данное условие указано в разделе 2 Письма МНС России от 27 апреля 2001 г. N ВТ-6-04/350 "О разъяснениях по применению Изменений и дополнений N 5 в Инструкцию Госналогслужбы России от 08.06.1995 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий".

В вышеуказанном разделе имеется закрытый перечень условий для включения затрат, учитываемых в бухгалтерском учете заказчика (покупателя) на счете 08 "Капитальные вложения" по объектам жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы в льготируемое имущество в соответствии с п. "а" ст. 5 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий" в случае, если объекты не закончены строительством в срок: не приняты в эксплуатацию; права собственника на которые не зарегистрированы в установленном порядке. Условие, при котором нормативный срок строительства истек, но строительство объекта не завершено, в данном перечне отсутствует.

Таким образом, довод налогового органа о занижении обществом среднегодовой стоимости имущества на 203 994 717 руб., начислении налога на имущество в сумме 4 079 894 руб. соответствуют законодательству о налогах и сборах.

По пункту 3.3 мотивировочной части оспариваемого решения.

Указанный пункт оспаривается в части, касающейся объектов, используемых исключительно для охраны природы. Налоговый орган указал, что общество, в нарушение п. "б" ст. 5 Закона РФ N 2030-1; подп. "б" п. 6 Инструкции ГНС России N 33 уменьшило стоимость имущества, исчисленную для целей налогообложения, на балансовую (нормативную) стоимость объектов, по которым не подтверждено использование исключительно для охраны природы. В результате налоговый орган пришел к выводу о занижении среднегодовой стоимости имущества за 2003 г. на 132 726 279 руб. и начислил налог на имущество в сумме 2 654 525 руб., соответствующие суммы пени и штрафа.

Обосновывая начисление налога, пени и штрафа налоговый орган сослался на ненадлежащий характер представленных обществом документов; у общества отсутствовали перечни имущества, используемого исключительно для целей охраны природы, согласованные с территориальным органом Госкомэкологии РФ.

По мнению заявителя, налоговое законодательство не требует от налогоплательщиков утверждения или согласования перечня природоохранных мероприятий; отношения по вопросам охраны природы предусматривают не только совершения ряда публичных действий, направленных на охрану окружающей среды, но также и на формирование определенного правосознания о целесообразности и необходимости таких мероприятий. К последним относится, в том числе, и предоставление ряда льгот на имущество, пользование которым направлено на защиту и охрану окружающей среды. Поэтому правомерность применения льготы п. "б" ст. 5 Закона, определяется фактическим использованием имущества для природоохранных целей.

В соответствии с п. "б" ст. 5 Закона РФ "О налоге на имущество" стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую стоимость объектов, используемых исключительно для охраны природы, пожарной безопасности или гражданской обороны.

Ст. 17 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" установлено, что предпринимательская деятельность, осуществляемая в целях охраны окружающей среды, поддерживается государством. Государственная поддержка предпринимательской деятельности, осуществляемой в целях охраны окружающей среды, осуществляется посредством установления налоговых и иных льгот в соответствии с законодательством.

В силу п.п. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы, то есть определенные преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере, при наличии оснований и в порядке, установленных законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с п./п. 4 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 80 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, налогоплательщик, претендующий на применение льготы, обязан направить в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию и подтвердить право на льготу, представив доказательства, подтверждающие наличие у него права на налоговую льготу, то есть подтвердить факт наличия у него имущества, которое в отчетный (налоговый) период использовалось для охраны природы.

Для подтверждения правомерности использования льготы по налогу на имущество за 2003 г. общество представило перечни природоохранных объектов, сооружений и установок по филиалам (Западные электрические сети, Нерюнгринская ГРЭС, Якутская ГРЭС) (т. 50 л.д. 125-127).

В ходе проверки Обществу было выставлено требование N 55-33/11 от 19.10.2006, в п. 34 которого организации предложено представить заверенную должным образом копию перечня имущества, используемого исключительно для охраны природы, согласованного с территориальным органом Госкомэкологии РФ, на 2003 г.

В ответ на требование N 55-33/11 от 19.10.2006 г. начальником ПТУ общества Пименовой Н.Н. дано пояснение, что перечни имущества природоохранного назначения, согласованные с Госкомэкологией РФ (МПР России), у общества отсутствуют (т. 50 л.д. 124).

При таких обстоятельствах, поскольку перечень основных фондов природоохранного назначения подлежит ежегодному согласованию со специально уполномоченными территориальными государственными органами в области охраны окружающей среды и общество указанные требования не выполнило, выводы налогового органа по п. 3.3 о необоснованном и неправомерном использовании обществом льготы по налогу на имущество являются правомерными.

По пункту 6.2 мотивировочной части оспариваемого решения.

Налоговый орган начислил заявителю пени за неудержанный НДФЛ с дохода, выплаченного Метляковой Н.А. и Машинской В.А., а также привлек к ответственности в части оплаты за обучение указанных лиц.

Основанием к начислениям послужил вывод налогового органа о неудержании заявителем НДФЛ в связи с оплатой обучения данных физических лиц в высших учебных заведениях за 2003-2004 г.г. Налоговый орган полагал, что оплата произведена в интересах данных физических лиц, в связи с чем, данные суммы являются их доходом, с которого общество как налоговый агент должно было удержать и перечислить в бюджет НДФЛ.

В связи с невыполнением данной обязанности налоговым органом определена сумма неудержанного налога, начислены пени, общество привлечено к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ.

Из материалов дела следует, что Коллективным договором ОАО АК "Якутскэнерго" предусмотрено, что компания производит оплату за обучение в учреждениях высшего и среднего профессионального образования только по энергетическим специальностям (п. 3), при этом договором предусмотрено, что платное обучение работников за счет средств компании производится в заочной форме в соответствии с утвержденным планом подготовки кадров. Договоры на платное обучение заключаются с работниками, отработавшими в компании не менее 2-х лет, проявившими склонность к выбранной специальности и получившими положительную характеристику (п. 3.1). Обучение по программам высшего и среднего профессионального образования осуществляется на основании двухстороннего договора о подготовке специалиста, заключаемого между компанией (филиалом) и учебным заведением, имеющим государственную лицензию и аккредитацию или с Департаментом по прогнозированию, подготовке и расстановке кадров РС (Я) и договора, заключаемого компанией (филиалом) с каждым студентом (п. 3.3). Основными условиями договора, заключаемого компанией (филиалом) со студентом, являются: ответственность и отчетность перед компанией за его успеваемостью и соблюдением правил обучения и учебной дисциплины. Оплата за обучение студента за счет средств компании может составлять не более 13 000 руб. за один учебный год. Оплата за обучение студента в Московском энергетическом институте может составлять до 20 000 руб. за один учебный год (т. 64 л.д. 140).

Филиалом компании Центральные электрические сети (заказчиком), его сотрудником Машинской В.А. (студентом) и Якутским сельскохозяйственным техникумом-колледжем заключен контракт на подготовку специалистов со средним специальным образованием по специальности "правоведение"; также Машинской В.А. и филиалом общества Центральные электрические сети заключен договор между студентом и предприятием от 01.09.2002 г., которым предусматривались обязанности предприятия по оплате обучения, а также обязанности работника освоить образовательную программу, и отработать в компании по завершении обучения 5 лет (т. 64 л.д. 111). Из текста договора от 01.09.2002 г. и лицевой карточки сотрудника следует, что Машинская В.А. занимала должность инспектора отдела кадров. Платежным поручением от 22.10.2003 г. N 41 на сумму 8000 руб. филиал компании произвел оплату обучения Машинской В.А.

Филиалом ОАО АК "Якутскэнерго" Центральные электрические сети, его сотрудником Метляковой Н.А. и Новосибирской государственной академией экономики и управления был заключен договор от 06.09.2000 г. N 5я-212 на подготовку на компенсационной основе по специальности "бухгалтерский учет и аудит", обучение по заочной форме; тем самым филиал компании является стороной данного договора (плательщиком). Между Метляковой Н.А. и филиалом ОАО АК "Якутскэнерго" Центральные электрические сети заключен договор между студентом и предприятием, согласно которому на сотрудника возлагается обязанность освоить программу в ходе обучения, после окончания обучения отработать на предприятии 5 лет (т. 64 л.д. 116). Согласно тексту договора и лицевой карточке сотрудника Метлякова Н.А. являлась бухгалтером общества. Платежным поручением от 24.10.2003 г. N 70 на сумму 8 000 руб. филиал общества перечислил средства за обучение Метляковой Н.А. Якутскому филиалу Новосибирской государственной академией экономики и управления.

Из лицевых карточек вышеперечисленных сотрудников общества следует, что НДФЛ на суммы выплат за обучение обществом не начислялся и не удерживался.

В соответствии с п. 1 ст. 210 , подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ при налогообложении НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах; к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности относятся: оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

В соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. В соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислить суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика, либо по его поручению на счета третьих лиц в банке. На основании п.п. 3 и 4 ст. 75 НК РФ пеня начисляется за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Ответственность за данное нарушение предусмотрена ст. 123 НК РФ, согласно которой неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Проанализировав представленные в материалы дела документы, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что обучение Машинской В.А. и Метляковой Н.А. производилось в интересах предприятия, что следует из состава участников договорных отношений при заключении договоров на оказание услуг по обучению (филиал ОАО АК "Якутскэнерго" является их стороной), наличия договора между студентом и предприятием относительно обязательств друг перед другом, соотношения должности, занимаемой сотрудником в обществе, и специальности, обучение по которой оплачивает предприятие: Машинская В.А. - инспектор отдела кадров, обучалась в колледже по профильной специальности "правоведение"; бухгалтер Метлякова Н.А. обучалась по профильной для нее специальности "бухгалтерский учет и аудит". Тем самым, в обучении данных сотрудников было заинтересовано прежде всего предприятие, так как получение ими образования повышало уровень их подготовки, предоставляло предприятию возможность без отрыва от производства (выполнении ими своих профессиональных функций) получить специалистов более высокого уровня.

При таких обстоятельствах, решение налогового органа в части начисления пени по налогу на доходы физических лиц по п. 6.2 в связи с оплатой обучения Метляковой Н.А. и Машинской В.А. и привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в указанной части является незаконным.

По пункту 7.3 мотивировочной части оспариваемого решения.

Налоговый орган указал, что в нарушение п.п. 1 и 4 ст. 237 НК РФ в налоговую базу для исчисления единого социального налога не включены суммы, выплаченные в натуральной форме в виде оплаты имущественных прав за квартиру сотруднику общества - Угловскому С. Б., начислен единый социальный налог по Угловскому С.Б. по ставке 35,6%, предусмотренной п. 1 ст. 241 НК РФ в сумме 1 491 091, 44 руб., в том числе: ПФР - 1 172 768, 55 руб.; ФСС РФ - 167 538, 36 руб.; ФФОМС РФ - 8 376, 92 руб.; ТФОМС РФ - 142 407, 61 руб.

Из материалов дела усматривается, что согласно п. 5 срочного трудового договора N 84 от 08.05.2003 г., заключенного между обществом и заместителем генерального директора Угловским С.Б., общество обязалось в течение 2003 г. передать Угловскому С.Б. в личную собственность 3-комнатную благоустроенную квартиру в г. Москве с последующим погашением 70% стоимости за счет общества и 30% за счет Угловского С.Б.

Согласно договору займа на приобретение (строительство) жилья от 24.05.2004 г. N 5 займодавец (общество) обязуется предоставить заемщику (Угловскому С.Б.) за счет средств компании беспроцентный заем на приобретение жилья, а последний обязуется использовать его по целевому назначению и возвратить в определенный договором срок4 цель предоставления займа - приобретение (строительство) жилья, сумма займа составляет 5 860 000 руб., порядок предоставления - путем перечисления в безналичном порядке на лицевой счет заемщика; порядок погашения займа (п. 5) в течение 3 лет возвратить 30% от указанной суммы займа (со ссылкой на раздел 5 срочного трудового договора от 08.08.2003 г. N 84, путем ежемесячного равными долями внесения в кассу компании.

Между ООО "ПСФ "КРОСТ" и Угловским С.Б., был заключен договор N 167/Ис27-2 от 19.04.2004 г., предметом которого предусмотрено обязательство ООО "ПСФ "КРОСТ" передать Угловскому С.Б. права на результат инвестиционной деятельности в виде квартиры площадью 115,2 кв. м, расположенной в жилом доме по адресу: г.Москва , ул. Исаковского, д.39 , корп.1 с обязательной их государственной регистрацией.

Согласно кредитного договора N 4891 ФЛ-Р/06/04 от 24.05.04г., заключенного между Обществом и Угловским С.Б. , договора поручительства N 191-П от 24.05.04 г., Общество перечислило денежные средства в сумме 5 903 229, 55 руб. (платежными поручениями N 2232 от 08.06.2004 г. сумму 5 860 000 руб.; N 2266 от 10.06.2004 г. - 23 055, 76 руб.; платежным поручением N 2265 от 10.06.2004 г. - 20 173, 79 руб.). Общество на основании Договора возврата финансовых средств от 01.10.2004 г. предоставило Угловскому С.Б. субсидию для приобретения квартиры, а Угловский С.Б. обязался произвести частичный возврат стоимости квартиры. Стоимость квартиры - 5 860 000 руб., и проценты за пользование кредитом - 43 229, 55 руб. оплачивает Общество. Компенсируемая сумма на момент заключения договора в виде безвозмездной субсидии за счет Общества- 4 145 229, 55 руб., возвратная сумма (доля Угловского С.Б.) - 1 758 000 руб. вносится в кассу Общество ежемесячно в срок до 01.10.2007 г. в сумме 48 833 руб.

Таким образом, сумма выплат в пользу работника за счет средств организации составляет 4 188 459, 10 руб. (погашение стоимости квартиры - 4 145 230 руб. и проценты за кредит в сумме - 43 229, 55 руб.), оплаченные Компанией.

В случае, когда физическое лицо - работник становится владельцем имущественных прав в результате оплаты их стоимости работодателем, то стоимость этих имущественных прав включается в налоговую базу работника в общеустановленном порядке.

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения признаются выплаты и вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. Согласно ст. 237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ), в частности, полная или частичная оплата работ, услуг, имущественных или иных прав, предназначенных для физического лица- работника.

Однако, в нарушение п. 1, п. 4 ст. 237 Налогового кодекса РФ в налоговую базу для исчисления единого социального налога не были включены суммы, выплаченные в натуральной форме в виде имущественных прав на квартиру сотруднику.

Пунктом 8.15 коллективного договора общества предусмотрено предоставление в порядке очередности беспроцентных субсидий на приобретение жилья своим работникам в пределах имеющихся в компании средств и в соответствии с положением "О предоставлении субсидий на строительство и приобретение жилья в АК "Якутскэнерго" (приложение N 8 к договору) и Положением "О предоставлении жилищных субсидий работникам АК "Якутскэнерго", выезжающим из районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей (приложение N 9 к договору).

В ходе проведения проверки у Общества были истребованы документы в отношении субсидии, предоставленной организацией Угловскому С.Б. на строительство или приобретение жилья, подтверждающие соответствие условиям, предусмотренным Постановлением Правительства РФ от 03.08.1996г. N 937 "О предоставлении гражданам РФ, нуждающимся в улучшении жилищных условий, безвозмездной субсидии на строительство или приобретение жилья". Однако, документы обществом не представлены.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что денежные средства, полученные Угловским С.Б., не являются субсидией, относящейся к компенсационной выплате, не подлежащей налогообложению по п.п. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.

С учетом изложенного, оспариваемое решение в части начисления ЕСН по п. 7.3 в сумме 1 491 091, 44 руб. соответствует законодательству о налогах и сборах, требования общества в указанной части удовлетворению не подлежат.

Также в п. 7.3 оспариваемого решения налоговым органом указывается, что в нарушение п.п. 1 и 4 ст. 237 НК РФ, в налоговую базу по единому социальному налогу обществом не включены суммы оплаты за счет средств предприятия обучения в интересах физических лиц. Позиция апелляционного суда по данному пункту аналогична, изложенной в п. 6.2 применительно к НДФЛ.

Таким образом, оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части начисления налога в сумме 5 696 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции в обжалуемой части является законным и обоснованным. Судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, дана правильная оценка представленным доказательствам и установлены обстоятельства, имеющие значение для дела. Нарушений норм материального и процессуального права не установлено.

Доводы апелляционных жалоб не опровергают выводы суда, положенные в основу решения и не могут служить основанием для удовлетворения апелляционной жалобы.

На основании ст. 110 АПК РФ с МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 подлежит взысканию в федеральный бюджет госпошлина по апелляционной жалобе, поскольку Налоговый кодекс РФ не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, выступающих в суде от имени публично-правового образования от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий по делам, по которым данные органы или соответствующие публично-правовые образования выступали в качестве ответчика.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 19.03.2008 г. по делу N А40-17436/07-75-109 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Взыскать с МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в сумме 1 000 руб.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

Л.А.Яремчук

Судьи

В.И.Катунов Е.А.Птанская