Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 1 августа 2008 г. N 09АП-7381/2008

г. Москва

01.08.2008 г.

N 09АП-7381/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 31.07.08г.

Постановление изготовлено в полном объеме 01.08.08г.

Дело N А40-10407/08-139-27

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Седова С.П.

судей: Катунова В.И., Порывкина П.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Прибытковым Д.П.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ОАО"Самотлорнефтегаз"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.04.2008г.

по делу N А40-10407/08-139-27, принятое судьей Корогодовым И.В.

по иску (заявлению) ОАО "Самотлорнефтегаз"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя): Лоншакова С.А. по доверенности N ИЦ-1580д от 25.12.2007 г., Суругин Д.Н. по доверенности N ИЦ-1542д от 18.12.2007 г.;

от ответчика (заинтересованного лица): Астапов Ф.А. по доверенности от 07.09.2007г. N 79,

УСТАНОВИЛ

ОАО "Самотлорнефтегаз" (далее - Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 27.11.2007г. N52/2853 в части предложения уплатить НДС в сумме 313.764,91 рублей.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 25.04.08г. в удовлетворении требований ОАО "Самотлорнефтегаз" было отказано в полном объеме.

Заявитель не согласился с данным решением в части отказа в признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 N52/2853 от 27.11.2007 года в части предложения уплатить НДС в сумме 207.558, 89 рублей и подал апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и удовлетворить его требования в указанной части. Как указано в жалобе, выводы суда первой инстанции о том, что услуги по сертификации происхождения нефти должны облагаться НДС по ставке 0% в соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ на том основании, что оказаны с целью декларирования товара и последующего его экспорта, являются необоснованными, поскольку счета-фактуры, выставленные ЗАО "Фоско", ООО "Меритайм-Сервис" за оформление сертификатов происхождения товаров не относятся к услугам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ. На момент оказания услуг по оформлению сертификатов исполнитель по договору не располагает и не может располагать информацией о неизбежности соблюдения в отношении данного товара требований п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ. Заявитель обращает внимание на то, что местом реализации услуг ОАО "АК "Транснефть" по обеспечению транспортировки нефти по территории зарубежных государств на основании пп. 5 п. 2 ст. 148 НК РФ является территория РФ, поэтому оказываемые ОАО "АК "Транснефть" агентские услуги, не подпадают под действие п.п. 2 п. 1 ст.164 НК РФ и должны облагаться налогом на добавленную стоимость по ставке 18% в соответствии с пунктом 3 статьи 164 НК.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган возражает против ее доводов и просит оставить решение в оспариваемой части без изменения. Ответчик считает, что услуги по сертификации по их характеру могут осуществляться только в отношении экспортных товаров и являются необходимым условием для помещения товаров под таможенный режим экспорта. Выплата агентского вознаграждения ОАО АК "Транснефть" связана с транспортировкой нефти, помещенной ранее под таможенный режим экспорта, по территории других государств, в связи с чем основания для возмещения уплаченного ОАО АК "Транснефть" в составе агентского вознаграждения налога на добавленную стоимость отсутствуют в силу пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ.

В судебном заседании представитель заявителя поддержала доводы жалобы, а представитель налогового органа возражал против ее удовлетворения по основаниям, изложенным в отзыве.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в обжалованной части порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб, считает, что оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционных жалоб не имеется.

По результатам камеральной проверки МИ ФНС России по КН N 1 принято решение N 52/2853 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым не подтверждено право ОАО "Самотлорнефтегаз" на применение налоговых вычетов в размере 5.729.613 руб.

Обществом оспаривался отказ в подтверждении права на вычет в сумме 313.764, 91 руб. Апелляционным судом проверяется законность и обоснованность решения суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 N52/2853 от 27.11.2007 года в части предложения уплатить НДС в сумме 207.558, 89 рублей, по эпизодам, связанным с услугами по оформлению сертификатов происхождения товаров, оказанных ЗАО "Фоско" и ООО "Меритайм-сервис", а также связанным с уплатой агентского вознаграждения ОАО АК "Транснефть" за услуги по транспортировке нефти по странам СНГ и Балтии.

В соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации:

1) товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ;

2) работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1, пункта 1, статьи 164 НК РФ настоящего пункта.

Положение подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

При этом по смыслу и буквальному содержанию пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ перечень подпадающих под его действие услуг не является исчерпывающим и не ограничен только услугами по организации и осуществлению перевозочного процесса.

Основным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым по налоговой ставкой 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Данная правовая позиция отражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.02.2008 N 12371/07.

Довод общества о том, что для обложения услуг по ставке 0 процентов необходимо установить, что данные услуги совершены в отношении товаров, уже помещенных в период оказания услуг под таможенный режим экспорта является необоснованным.

Отдельные услуги, оказываемые в отношении экспортируемых товаров, осуществляются до помещения товара под таможенный режим экспорта с целью декларирования товара и последующего его экспорта, поскольку без оказания данных услуг экспорт товара невозможен. К таким услугам, в частности, относятся услуги по оформлению сертификатов происхождения товаров.

Операции, названные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций, либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров. Данный вывод подтверждается Постановлениями Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 7205/07 от 20.11.2007г., N 1375/07 от 06.11.2007г.

В соответствии с частью 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

В силу статьи 138 Таможенного кодекса Российской Федерации при временном декларировании вывоз из Российской Федерации, а соответственно, перед этим и выпуск товаров в надлежащем таможенном режиме осуществляется по временным таможенным декларациям. Полная таможенная декларация подается после убытия товаров и уточнения всех сведений, необходимых для таможенного оформления, которые и заверяются таможенным органом в срок, предусмотренный пунктом 1 статьи 359 Таможенного кодекса Российской Федерации.

Таким образом, ставка 0 процентов по услугам, связанным с экспортом применяется при наличии одного из условий:

-товары, в отношении которых оказаны услуги, помещены под таможенный режим экспорта на момент оказания услуг;

-по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Довод заявителя о том, что для применения к услугам ставки 0% необходимо, чтобы перевозка или транспортировка товаров осуществлялась между пунктами, один из которых расположен на территории РФ, а другой - за пределами территории РФ является неверным, так как указанное требование не содержится в пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ.

ЗАО "ФОСКО" по договору N ТВХ-0081/05 от 15.06.2005г. и ООО "Меритайм-Сервис" по договору N ТВХ-0083/05 от 15.06.2005г. оказаны услуги по оформлению сертификатов происхождения товаров.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что заявителем неправомерно заявлен вычет по НДС по счетам-фактурам, перевыставленным ОАО "ТНК-ВР Холдинг" в адрес ОАО "Самотлорнефтегаз" в отношении услуг по оформлению сертификатов происхождения товаров, по налоговой ставке 18 процентов. Данные услуги, в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 164 ПК РФ, должны облагаться по ставке 0 процентов.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ обложение НДС производится по ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта. Данное положение распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории РФ, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги).

В соответствии со ст. 149 ТК РФ представление в таможенный орган сертификатов о происхождении товаров является одним из условий для выпуска товаров.

Согласно п. 2 ст. 36 ТК РФ при вывозе товаров с таможенной территории сертификат о происхождении товара выдается органами или организациями уполномоченными Правительством РФ, если указанный сертификат необходим пс условиям контракта, по национальным правилам страны ввоза товаров или если наличие указанного сертификата предусмотрено международными договорами РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 131 ТК РФ при декларировании товаров представляются следующие основные документы: разрешения, лицензии, сертификаты и (или) иные, документы, подтверждающие соблюдение ограничений, установленных в соответствии с законодательством РФ о государственном регулировании внешнеторговой деятельности.

В соответствии с Законом Российской Федерации от 07.07.1993 N 5340-1 "О Торгово-промышленных палатах в Российской Федерации", Постановлением Правительства Российской Федерации от 24.02.1994 N 150 "О выдаче сертификатов о происхождении товаров при их вывозе в государства - участники Содружества Независимых Государств", Распоряжением Правительства от 18.06.2002 N 816-р торгово-промышленные палаты в Российской Федерации удостоверяют сертификаты происхождения товаров, а также другие документы, связанные с осуществлением внешне-экономической деятельности.

Представитель заявителя пояснила в судебном заседании, что сертификация нефти была необходима и производилась в связи с ее последующим экспортом.

Таким образом, услуги по сертификации товаров являются необходимым условием для помещения товара под таможенный режим экспорта и осуществляются исключительно с данной целью. Эти услуги напрямую связаны с погрузкой и транспортировкой товара на экспорт и подлежат налогообложению по ставке 0 процентов. В конечном итоге нефть, которая была сертифицирована, была экспортирована, поэтому мнение заявителя о том, что она могла и не экспортироваться, является лишь предположением, которое не соответствует фактическим обстоятельствам.

Операции, названные в пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, подлежат обложению НДС по ставке 0% при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров. Данный вывод соответствует сложившейся судебно-арбитражной практике (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 12371/07 от 19.02.2008г. N 1375/07 от 06.11.2007г., N 7205/07 от 20.11.2007г.).

Услуги сертификации товаров являются необходимым условием для помещения товара под таможенный режим экспорта и осуществлялись исключительно с данной целью. Процедура сертификации товаров является обязательным условием легальности экспорта.

В соответствии с п. 8.16 договора N 0007125 от 20.12.2006г., ОАО "ТНК-ВР Холдинг" уплачивает ОАО АК "Транснефть" агентское вознаграждение, составляющее 1,5% от суммы услуг "Транснефть" по транспортировке грузов по территории Республики Беларусь, Украины, Латвийской Республики, Литовской Республики, Республики Казахстан, оказанных согласно отчету агента, увеличенное на сумму НДС.

Счета-фактуры выставленные ОАО АК "Транснефть" в адрес ОАО "ТНК-Холдинг", в последствии перевыставлены в адрес ОАО "Самотлорнефтегаз" на сумму агентского вознаграждения по обеспечению транспортировки нефти трубопроводом по территории стран СНГ и Балтии.

Таким образом, выплата агентского вознаграждения связана с транспортировкой нефти по территории других государств.

Положение подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ о порядке обложения налогом на добавленную стоимость операций по реализации услуг по транспортировке предусматривает обложение таких операций налогом по ставке 0 процентов.

При реализации услуг по транспортировке грузов перевозчик дополнительно к цене реализуемых услуг обязан предъявить к оплате покупателю (экспортеру) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость, выставив счет-фактуру с указанием надлежащей налоговой ставки - 0 процентов (статьи 168, 169 Кодекса).

Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению произвольно изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

Данные услуги непосредственно связаны с процессом транспортировки товара на экспорт, в связи с чем подлежат налогообложению по ставке 0 процентов.

Услуги по транспортировке нефти осуществлены после оформления ВГТД, в ряде которых указаны страны назначения - Италия (т. 4, л.д. 39), - Украина (т. 4, л.д. 49, 50), что свидетельствует об их оказании исключительно в отношении экспортируемого товара.

Кроме того, транспортировка нефти трубопроводным транспортом за пределы территории РФ производится в соответствии с Доступом нефтедобывающих организаций к системе магистральных нефтепроводов и терминалов в морских портах для транспортировки нефти за пределы таможенной территории РФ, ежеквартально утверждаемым в соответствии с предоставленными полномочиями Министерством промышленности и энергетики Российской Федерации. Данный документ содержит графики транспортировки нефти на экспорт с указанием грузоотправителя, тоннажа, конкретных направлений вывоза, стран назначения, морских терминалов. Грузоотправитель вправе сдавать нефть в систему магистральных нефтепроводов для транспортировки нефти на экспорт только в том случае, если ему разрешен доступ к системе магистральных нефтепроводов с правом вывезти на экспорт предельно допустимый объем нефти.

Таким образом, характер операций общества по транспортировке нефти за пределы территории РФ и нормативно установленный порядок осуществления таких операций подтверждает, что транспортировка нефти обществом за пределы территории РФ может производиться только в отношении экспортных товаров.

Операции, названные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

При таких обстоятельствах услуги по транспортировке нефти подлежат налогообложения по налоговой ставке 0 процентов.

В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении услуг на территории РФ в отношении услуг, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения согласно главе 21 Кодекса.

Таким образом, названное положение Кодекса исключает заявление к вычету сумм НДС, уплаченных налогоплательщиком в нарушение положений главы 21 Кодекса.

При выполнении работ (оказании услуг) по организации и сопровождению перевозок или транспортировки, вывозимых за пределы РФ товаров, предусмотренных пп. 2 п. 1 статьи 164 НК РФ, налогоплательщик в соответствии с Приложением N 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914) при выставлении счета-фактуры должен указывать в графе 5 "Стоимость товаров (работ, услуг), всего без налога" - стоимость выполненных работ (оказанных услуг) без налога, в графе 7 "Налоговая ставка" налоговую ставку в размере 0%, и в графе 8 "Сумма налога" - соответствующую сумму налога на добавленную стоимость.

Таким образом, при выполнении работ (оказании услуг), подлежащих налогообложению по ставке 0 процентов, в случае указания в счете-фактуре налоговой ставки, не соответствующей размеру налоговой ставки установленной пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, данный счет-фактура является несоответствующим требованиям пп. 10 и 11 п. 5 ст. 169 НК РФ, и следовательно, не может являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд г. Москвы пришел к правильному выводу о том, что решение инспекции в оспариваемой части соответствуют налоговому законодательству и прав заявителя не нарушает, а требования ОАО "Самотлорнефтегаз" в указанной части заявлены необоснованно и удовлетворению не подлежат.

Расходы по оплате госпошлины по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст.110 АПК РФ.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.04.2008 по делу N А40-10407/08-139-27 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья:

С.П. Седов

Судьи

В.И. Катунов П.А. Порывкин