Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 октября 2008 г. N 09АП-11050/2008

г. Москва

Дело N А40-18655/08-4-55

"16" октября 2008 г.

N 09АП-11050/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена "09" октября 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме "16" октября 2008 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Голобородько В.Я.,

судей Яковлевой Л.Г., Сафроновой М.С.,

при ведении протокола судебного заседания

председательствующим судьей Голобородько В.Я.

Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Федеральной налоговой службы

на решение Арбитражного суда города Москвы от 09.07.2008г.

по делу N А40-18655/08-4-55, принятое судьёй Назарцом С.И.,

по заявлению Закрытого акционерного общества "Филип Моррис Ижора"

к Федеральной налоговой службе

о признании недействительным решения от 14.03.2008г. N 06-6-10/009,

при участии в судебном заседании:

от заявителя Василенко Е.А. по дов. N б/н от 06.04.2008г., Трусовой О.С. по дов. N б/н от 30.04.2008г., Скворцова О.Ю. по дов. N б/н от 22.04.2008г., Николаевой Н.В. по дов. N б/н от 22.04.2008г., Соседкина Д.В. по дов. N б/н от 22.04.2008г.;

от заинтересованного лица Сениной М.Г. дов. N ММ-19-7/33 от 11.02.2008г., Уткиной В.М. дов. N ММ-19-7/31 от 11.02.2008г.,

УСТАНОВИЛ

Закрытое акционерное общество "Филип Моррис Ижора" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Федеральной налоговой службы от 14.03.2008г. N 06-6-10/009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 09.07.2008г. требования заявителя удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с принятым решением, Федеральная налоговая служба обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции, отказать в удовлетворении заявленных ЗАО "Филип Моррис Ижора" требований, указывая на то, что при вынесении решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права и нарушены нормы процессуального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. Также просит изменить мотивировочную часть указанного решения суда в части отказа признания рения ФНС России недействительным вследствие допущенных при назначении и проведении проверки существенных нарушений. Указать в мотивировочной части постановления апелляционной инстанции, что решение ФНС России от 14.03.2008г. N 06-6-10/009 недействительно не только вследствие нарушения норм материального права, но и по той причине, что налоговым органом при назначении и проведении проверки, а также во время процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности допущены существенные нарушения.

Судом апелляционной инстанции по ходатайствам сторон приобщены к материалам дела дополнительные доводы заявителя, письменные объяснения налогового органа в порядке ст. 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также договоры Филип Моррис Кубань в качестве дополнительных доказательств.

По ходатайству заявителя разбирательство дела в части пункта 1.1. оспариваемого решения налогового органа о включении в состав расходов при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль затрат на рекламные и маркетинговые услуги (стр. 2-19 решения) произведено в закрытом судебном заседании.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст.ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При исследовании обстоятельств дела установлено, в период с 27.04.2005г. по 15.06.2005г. ИФНС России по Ломоносовскому району Ленинградской области проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Филип Моррис Ижора" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль и НДС за период с 01.01.2004г. по 31.12.2004г.

По результатам проверки вынесено решение от 29.08.2005г. N 05-13/63 "Об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", которым предприятию доначислен НДС в размере 147 737 руб. (т. 42 л.д. 77-99).

Федеральной налоговой службой 13.08.2007г. вынесено решение N 23-2-10/015 о проведении выездной налоговой проверки, которым повторная выездная налоговая проверка ЗАО "Филип Моррис Ижора" в порядке контроля назначена вышестоящим налоговым органом за деятельностью ИФНС России по Ломоносовскому району по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль и НДС за период с 01.01.2004г. по 31.12.2004г. Проведение проверки поручено Миляеву Н.И. - советнику Управления контрольной работы ФНС России и Сапроновой О.М. - главному государственному налоговому инспектору МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (т. 16 л.д. 21-22, т. 42 л.д. 100-101).

Проверка проведена в период с 14.08.2007г. по 13.10.2007г. (т. 42 л.д. 102).

По итогам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 12.12.2007г. N 23-1-10/010 (т. 16 л.д. 73-75 - извл.), на который налогоплательщиком представлены возражения, которые частично приняты ФНС России, что следует из оспариваемого решения (т. 16 л.д. 14-16, 18-20).

Федеральной налоговой службой вынесено оспариваемое решение от 14.03.2008г. N 06-6-10/009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1 л.д. 34-101), в соответствии с которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на прибыль в сумме 92 744 787 руб. и НДС в сумме 721 896 руб.; предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 463 723 937 руб. и пени по нему 161 283 585 руб., по НДС в сумме 3 609 479 руб. и пени по нему 897 038 руб.; уплатить налоговые санкции и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Изучив материалы дела, оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, в том числе и в суд апелляционной инстанции, выслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, дополнительных доводов и письменных объяснений, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что суд первой инстанции принял судебный акт на основании всесторонне исследованных обстоятельств, которые с достаточной полнотой изложены в решении и им дана надлежащая оценка.

При рассмотрении дела Арбитражным судом г. Москвы не допущено нарушения норм материального и процессуального права, влекущих отмену или изменение состоявшегося решения.

Апелляционный суд считает решение инспекции незаконным и не принимает во внимание доводы налогового органа по следующим основаниям.

Пункт 1.1. решения. Включение в состав расходов затрат на рекламные и мерчендайзинговые услуги.

В ходе повторной выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение ст. 247, п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 264, ст. 274 Налогового кодекса Российской Федерации, ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" заявителем неправомерно учтены при исчислении налога на прибыль произведенные расходы по оказанным услугам по продвижению и мерчендайзингу, а также рекламе продукции по договорам, заключенным с компанией "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В." (Королевство Нидерланды): от 01.01.2003г. б/н (на территории Молдовы) и от 06.12.2002г. б/н (на территории Республики Беларусь), что повлекло завышение сумм затрат и занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2004 год в сумме 71 820 360,83 руб., в результате чего неуплата налога на прибыль составила 17 236 886 руб.

Налоговый орган указывает, что заявителем и Молдавским представительством "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В." при заключении договора от 01.01.2003г. не соблюдена форма договора, т.к. в договоре со стороны исполнителя ("Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В.") отсутствует расшифровка подписи и печать.

При этом налоговая служба ссылается на положения Гражданского кодекса Российской Федерации (ст. 160, 161, 162, 434 и 1209), а также на письмо Центрального банка Российской Федерации от 15.07.1996г. N 300 "О рекомендациях по минимальным требованиям к обязательным реквизитам и форме внешнеторговых контрактов".

Суд апелляционной инстанции, оценив доводы апелляционной жалобы и представленные налоговым органом дополнительные доказательства по данному эпизоду, отклоняет указанные доводы по следующим основаниям.

Гражданское законодательство предъявляет единственное требование к форме внешнеэкономических сделок - такие сделки должны совершаться в письменной форме. При этом ни Гражданский кодекс Российской Федерации, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат императивных требований о расшифровке подписей и проставлении оттисков печати при оформлении договоров.

Письмо Центрального банка Российской Федерации, на которое ссылается налоговый орган, носит рекомендательный, а не обязательный характер, не может регулировать данные гражданские правоотношения и не содержит дополнительных требований к форме внешнеэкономических сделок.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что договор от 01.01.2003г. между заявителем и компанией "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В." (Королевство Нидерланды) соответствует требованиям, установленным ст.ст. 160, 162, 434 Гражданского кодекса Российской Федерации и международному законодательству, т.к. указанные положения закона не содержат требований, обязывающих стороны внешнеэкономических сделок расшифровывать подписи иностранного партнера и скреплять их печатями юридических лиц.

Более того, дополнительно к договору от 01.01.2003г. (т. 9 л.д. 31-43) заявителем представлены письмо от компании "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В.", выписка из торгового реестра и резолюция акционера о назначении на должность, подтверждающие, что договор со стороны компании "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В." подписан уполномоченным лицом - Вальтерусом Йоханнесом Мария Франкеном, являющимся директором Компании" (т. 44 л.д. 29-49).

Довод налогового органа о том, что счета, выставленные исполнителем ("Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В."), не содержат построчного перевода на русский язык судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку данное обстоятельство не может являться основанием для отказа в признании расходов, т.к. счет не является первичным учетным документом, необходимым для подтверждения понесенных расходов, а служит основанием для оплаты, поэтому перевод его на русский язык не является обязательным; налоговое законодательство не требует обязательного выставления счетов в адрес контрагентов.

Договоры, акты выполненных работ, а также приложения к актам с расшифровками оказанных услуг, которые являются первичными документами, необходимыми для подтверждения понесенных расходов, содержат построчный перевод на русский язык (т. 9 л.д. 31-91).

Таким образом, довод налогового органа об отсутствии перевода на русский язык первичных документов бухгалтерского учета не соответствует фактическим обстоятельствам.

Кроме того, налоговый орган в порядке ст. 97 Налогового кодекса Российской Федерации мог привлечь для участия в действиях по осуществлению налогового контроля переводчика либо потребовать от налогоплательщика представить документы в переводе на русский язык в порядке ст. 93 Налогового кодекса Российской Федерации.

ФНС России ссылается на то, что заявителем получена необоснованная налоговая выгода с учетом всех обстоятельств совершенных сделок в совокупности. При этом в качестве таких обстоятельств налоговый орган указывает только аффилированность заявителя и исполнителя ("Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В."), а каким образом аффилированность повлияла на неуплату налогов налогоплательщиком и какие именно нарушения допущены исполнителем, о которых должно было быть известно заявителю в силу аффилированности, налоговый орган не указывает.

Вместе с тем сам по себе факт аффилированности общества и исполнителя не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, что следует из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 6 постановления Пленума от 12.10.2006г. N 53.

Также не принимается довод ФНС России относительно того, что расходы на рекламу продукции заявителя, а также расходы на мерчендайзинг экономически необоснованны.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, согласно бухгалтерской справке заявителя от 30.04.2008г. экспорт сигарет в 2005 году по сравнению с 2004 годом в Республику Молдова возрос почти в 2 раза (т. 9 л.д. 92).

Что касается сокращения экспорта в Республику Беларусь, то согласно постановлению Совета министров РБ от 10.12.2001г. N 1779 "О ввозе табачных изделий в Республику Беларусь" с 01.04.2002г. правительством РБ установлены импортные квоты на табачные изделия. Данные квоты установлены в отношении импортеров (т. 1 л.д. 120-121).

В оспариваемый период заявитель имел контракты на продажу сигарет с белорусско-американским СП "Т и Б" (ООО) и ИООО "Аф энд Компани" (т. 1 л.д. 122-139, т. 2 л.д. 1-26). В 2004 году квота на ввоз сигарет, производимых заявителем, составила 1716 млн. штук (ввезено 1713 млн. штук); в 2005 году квота снижена до 1156 млн. штук (ввезено 1152 млн. штук). Установление квот контрагентам заявителя подтверждается выписками из протоколов заседания межведомственной комиссии (т. 1 л.д. 110-119).

Подпункты 27 и 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относят расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг); расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания.

Таким образом, исходя из смысла указанных положений налогового законодательства, не только продавцы, но и производители товара вправе изучать рынок производимой ими продукции и осуществлять ее рекламу.

Как следует из лицензионного договора от 08.07.2002г., заключенного заявителем с компанией "Филип Моррис Продактс С.А.", последняя представила заявителю неисключительную лицензию на товарные знаки для маркировки ими сигарет, производимых и продаваемых заявителем на рынках Российской Федерации и стран СНГ. В приложении к лицензионному договору содержится перечень зарегистрированных в Российской Федерации товарных знаков лицензиара, на которые заявителю передавались права (т. 44 л.д. 56-72).

Перечень марок сигарет, которые экспортировались в 2004 году в Республики Беларусь и Молдова, содержится в представленной заявителем справке (т. 44 л.д. 76).

Суд первой инстанции при сравнении лицензионного договора и перечня с отчетами оказания услуг по договорам на оказание услуг по продвижению и мерчендайзингу продукции от 01.01.2003г. б/н по Республике Молдова и от 06.12.2002г. б/н по Республике Беларусь с компанией "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В." пришел к обоснованному выводу, что эти услуги оказаны по тем торговым маркам, которые заявитель экспортировал в данные государства.

Налоговый орган указывает, что брэнды ЗАО "Филип Моррис Ижора" и ОАО "Филипп Моррис Кубань", под которыми производится продукция, совпадают. Кроме того, по информации, полученной ФНС России от МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3, в 2004 году оба указанных предприятия производили одну марку сигарет - BOND STREET LIGHTS AMERICAN KS BOX 20 (т. 44 л.д. 98).

В связи с чем Федеральная налоговая служба пришла к выводу, что компания "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В." оказывала услуги по продвижению и рекламе одной и той же продукции в одних и тех же регионах, поставляемой разными производителями, получая при этом вознаграждение за одну и ту же работу от обоих предприятий.

Суд апелляционной инстанции отклоняет указанные доводы налогового органа по следующим основаниям.

Действующим законодательством Российской Федерации не запрещено представление неисключительных лицензий на пользование товарными знаками более чем одному лицу.

Согласно перечню экспортируемых марок сигарет заявитель в 2004 году поставлял в Республику Молдова сигареты марки BOND STREET AMERICAN KS BOX 20. Сигареты марки BOND STREET AMERICAN LIGHTS KS BOX 20 заявителем в 2004 году в Республики Беларусь и Молдова не экспортировались.

Кроме того, налоговым органом не представлены договоры на оказание услуг по продвижению и мерчендайзингу продукции между компанией "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В." и ОАО "Филип Моррис Кубань". Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что в ходе выездной налоговой проверки указанные вопросы ФНС России не исследовались и при вынесении оспариваемого решения во внимание не принимались.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2004г. N 320-О-П указано, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности. Эта обоснованность не может оцениваться с точки зрения целесообразности, рациональности, эффективности произведенных расходов или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Следовательно, как верно указал суд первой инстанции, налоговый орган осуществил оценку эффективности ведения хозяйственной деятельности и целесообразности управленческих решений заявителя без учета вышеназванного определения Конституционного Суда Российской Федерации и положений гражданского и налогового законодательства.

Согласно п. 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" такая выгода не может быть признана обоснованной, если получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В данном случае налоговая выгода получена заявителем в связи с осуществление реальной предпринимательской деятельности по производству и реализации табачных изделий. В связи со спецификой указанной деятельности у заявителя существует постоянная необходимость мониторинга рынка с целью увеличения объема продаж. Наличие спроса на продукцию в конечном итоге стимулирует увеличение ее производства.

Таким образом, вывод ФНС России о завышении суммы затрат и занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2004 год в размере 71 820 360,83 руб. является необоснованным. Доначисление по данному эпизоду налога на прибыль в сумме 17 236 886 руб., начисление пени за его несвоевременную уплату и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации является незаконным.

Пункт 1.3. решения. Расходы по безвозмездно полученному имуществу.

В ходе повторной выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение п. 1 ст. 252, ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель неправомерно занизил доходы на сумму произведенных расходов по безвозмездно полученному имуществу в размере 5 370 870 руб., что привело к неуплате налога на прибыль в размере 1 289 009 руб.

Как установлено судом первой инстанции и не отрицается сторонами, заявитель получил сырье и материалы безвозмездно, оценил экономическую выгоду от этого, как внереализационный доход (исходя из стоимости указанных материалов) и включил в налоговую базу 2004 года. Полученное безвозмездно сырье и материалы использовались заявителем для производства продукции, которая была реализована. Выручка от реализации учитывалась в составе налогооблагаемых доходов, что налоговым органом не отрицается. Выбытие собственного имущества предприятия, имеющего какую-либо стоимостную оценку, означает для него несение определенных расходов. Следовательно, выручка от реализации произведенной из спорного имущества продукции подлежит уменьшению на стоимость утраченного в результате производства имущества.

Цена реализации готовой продукции, в том числе, формируется из стоимости использованных в производстве материалов. Таким образом, исключение стоимости безвозмездно полученных материалов из состава расходов общества приведет к двойному налогообложению спорных материалов: в составе внереализационных доходов при получении материалов и в составе выручки от реализации готовой продукции при реализации такой продукции, что противоречит абз. 4 п. 3 ст. 248 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, вывод налогового органа о занижении доходов на сумму произведенных расходов по безвозмездно полученному имуществу в размере 5 370 870 руб. является необоснованным. Доначисление по данному эпизоду налога на прибыль в сумме 1 289 009 руб., начисление пени за его несвоевременную уплату и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации является незаконным.

Пункт 1.4. решения. Расходы на ремонт основных средств.

В ходе повторной выездной налоговой проверки выявлено нарушение требований ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации: налогоплательщик занизил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль путем включения в расходы, уменьшающие сумму доходов, стоимость услуг по ремонту основных средств в размере 2 636 180,15 руб., что привело к неуплате налога на прибыль в размере 632 683 руб.

Из материалов дела следует, заявителем составлен заказ-соглашение от 22.06.2004г. N 4500013086 с ЗАО "Дельта-Трейд" на строительство нового архивного помещения на 4-ом этаже административного здания.

Налоговый орган указывает, что из заключения ЛОГУП Институт "Ленгражданпроект" о возможности размещения помещения архива над 3-м этажом административного здания следует, что изменилась планировка 4-го этажа административного здания (т. 2 л.д. 31-34), т.е. заявитель выполнил реконструкцию для создания дополнительного помещения под архив с целью более рационального использования имеющихся площадей, что привело к увеличению стоимости основного средства.

Налоговый орган пришел к выводу, что заявителем необоснованно отнесены затраты, понесенные на реконструкцию помещения, на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, поскольку данные затраты списываются в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, посредством амортизационных отчислений. Заявитель нарушил требование п. 2 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым необходимо было увеличить первоначальную стоимость основного средства и начислять амортизацию в соответствии со ст. 258 Кодекса. Кроме того, документы на подтверждение расходов по налогу на прибыль, а именно акт приемки-сдачи работ, составлены с нарушением Федерального закона от 21.11.1996г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Заявитель также не представил справку о стоимости выполненных работ (смету затрат), в соответствии с которой в акте от 19.07.2004г. сдачи-приемки работ по заказу-соглашению от 22.06.2004г. N 4500013086 отражена сумма 18 998 долларов США, в т.ч. НДС - 2 898 долларов США. Следовательно, указанные расходы не подтверждены документально.

Данные доводы были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и обоснованно отклонены по следующим основаниям.

Определение понятий реконструкция, модернизация и техническое перевооружение содержатся в п. 2 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Расходы на модернизацию и реконструкцию увеличивают стоимость основного средства, тогда как расходы на ремонт (текущий и капитальный) включаются в состав расходов в том периоде, в котором они понесены.

Согласно заключению главного инженера проекта, согласована возможность размещения помещения архива в вентиляционной камере (т. 2 л.д. 32). Согласно архитектурному плану 4-го этажа, площадь административного здания составляет 5011,5 кв.м., площадь 4-го этажа - 675 кв.м., площадь архива - 40,7 кв.м. (т. 2 л.д. 34).

Согласно балансовой справке от 10.04.2008г. на балансе заявителя в качестве основного средства учтено административное здание, инвентарный N В0004, код ОС 200020, остаточная стоимость 248 636 755,04 руб. Отдельные помещения либо части здания на балансе в качестве основных средств не учтены (т. 2 л.д. 35).

В соответствии с приложением N 1 к Ведомственным строительным нормам ВСН 58-88/р ремонт - это комплекс строительных работ и организационно-технических мероприятий по устранению физического и морального износа, не связанных с изменением основных технико-экономических показателей объекта.

Текущий ремонт - это ремонт объекта с целью восстановления исправности (работоспособности) его конструкций и систем инженерного оборудования, а также поддержания эксплуатационных показателей.

Капитальный ремонт - это ремонт объекта с целью восстановления его ресурса с заменой при необходимости конструктивных элементов и систем инженерного оборудования, а также улучшения эксплуатационных показателей.

Реконструкция объекта - это комплекс строительных работ и организационно-технических мероприятий, связанных с изменением его основных технико-экономических показателей.

Письмом Госплана СССР, Госстроя СССР, Стройбанка ЦСУ СССР от 08.05.1984г. "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий" и письмом Главной инспекции архитектурно-строительного надзора Российской Федерации от 28.04.1994г. также даны определения понятия капитального ремонта и реконструкции, и в обоих определениях указывается на возможность перепланировки объекта, но при капитальном ремонте - без изменения основных технико-экономических показателей здания, а при реконструкции - именно с такими изменениями, что и является отличием рассматриваемых терминов.

Следовательно, в ходе капитального ремонта может осуществляться перепланировка помещений. Виды работ, выполненных заявителем в рамках проекта, отличительных признаков, свойственных спорным работам, не содержат, могут производиться и при ремонте, и при реконструкции объекта. Экспертиза по данному вопросу при проведении проверки налоговым органом в соответствии со ст. 95 Налогового кодекса Российской Федерации не назначалась.

Кроме того, существенным признаком реконструкции является изменение технико-экономических показателей здания. Однако, как верно указал суд первой инстанции, в материалах повторной выездной налоговой проверки и оспариваемом решении ФНС России, а также в материалах дела отсутствуют какие-либо сведения об улучшении (повышении) ранее принятых нормативных показателей функционирования здания (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) или об изменении технико-экономических показателей здания (строительного объема и общей площади здания, вместимости, пропускной способности и т.д.).

В соответствии с п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Отсутствие акта приема-сдачи работ по установленной форме не опровергает их проведение. Производство самих работ налоговым органом не оспаривается. Перечень работ содержится в плане размещения архивной комнаты (т. 2 л.д. 30). Отсутствие справки о стоимости выполненных работ не препятствует установлению их стоимости. На указанные строительно-монтажные работы установлена договорная цена, которая указана в заказе-соглашении и в акте приемки работ.

Таким образом, произведенные работы носят характер ремонтных, а затраты по их осуществлению в сумме 468 361,88 руб. правомерно включены заявителем в состав расходов, связанных с производством и реализацией, на основании ст. 253 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, заявитель подписал заказ-соглашение с ЗАО "ЮИТ-Лентек" N 4500011113/8887 от 27.05.2004г. на изготовление стального мостка на выезде к мусорному терминалу.

Налоговый орган указывает, что заявитель произвел новое строительство - мост на выезд - который имеет свое особое служебное назначение, в результате чего налоговая база по налогу на прибыль занижена на сумму произведенных расходов по изготовлению мостка на выезде к мусорному терминалу в размере 85 903,80 руб.

Кроме того, представленные документы на подтверждение расходов по налогу на прибыль составлены не в соответствии с требованиями Федерального закона 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и не содержатся в альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденном постановлением Госкомстата России от 11.11.1999г. N 100. По мнению налогового органа, в данном случае должен применяться акт о приемке выполненных работ (форма КС-2) и справка о стоимости выполненных работ (форма КС-3), которая заполняется на основании акта. Следовательно, затраты документально не подтверждены.

Апелляционный суд не принимает указанные доводы по следующим основаниям.

Как верно установлено судом первой инстанции, указанный мост являлся временным сооружением, носил вспомогательный характер и построен на выезде к мусорному терминалу на период ремонта для сокращения подъездного пути, т.к. объем вывозимого строительного мусора значительно возрос. После ремонта мост демонтирован, на учет в качестве основного средства не принимался. Затраты по возведению данного временного сооружения отнесены в состав расходов по ремонту, в связи с которым возводился мост.

Отсутствие акта приема-сдачи работ по установленной форме не опровергает их проведение. Производство самих работ налоговым органом не оспаривается. Отсутствие справки о стоимости выполненных работ не препятствует установлению их стоимости. На указанные строительно-монтажные работы установлена договорная цена, которая указана в заказе-соглашении и в акте приемки работ.

Таким образом, произведенные работы носят характер ремонтных, а затраты по их осуществлению в сумме 85 903,80 руб. правомерно включены заявителем в состав расходов, связанных с производством и реализацией, на основании ст. 253 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что заявитель заключил договор от 06.04.2004г. N 1671-1 с ЗАО "Интех" на выполнение работ по переносу электрических распределительных устройств склада.

Налоговый орган указывает, что перечисленные работы относятся к работам по достройке, дооборудованию, модернизации, техническому перевооружению, что в соответствии с п. 2 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации относится к увеличению первоначальной стоимости основных средств. По мнению ФНС России перенос электросетей осуществлялся заявителем в рамках общей реконструкции фабрики.

Данный довод апелляционный суд отклоняет, поскольку согласно проекту реконструкции фабрики с увеличением производительности до 50 млрд. сигарет в год, разработанному совместно Утермен Интернэшнл, ФГУП ЦНИПИ, ОАО "Гидропищепром", СВ-Софт по заказу ЗАО "Филип Моррис Ижора" и согласованному Управлением вневедомственной экспертизы при Главленоблархитектуре от 10.07.200 г. N 45Я (т. 2 л.д. 36-42), распределительные щиты находились в складской зоне, в связи с чем осуществлен их перенос, при этом доказательств производства каких-либо работ по реконструкции фабрики или самой складской зоны налоговым органом не представлено.

ФНС России не представлено доказательств, что произведенные работы по демонтажу старых и монтажу новых электрических сетей, с которыми связаны и общестроительные работы, повысили или улучшили показатели объекта, изменили его качественные характеристики улучшили качество и изменили объем и номенклатуру производимой продукции.

В связи с чем суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что произведенные работы носят характер ремонтных, а затраты по их осуществлению в сумме 2 081 914,47 руб. правомерно включены заявителем в состав расходов, связанных с производством и реализацией, на основании ст. 253 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, выводы ФНС России о завышении расходов на сумму произведенных строительных работ в размере 2 636 180,15 руб. является необоснованным. Доначисление по данному эпизоду налога на прибыль в сумме 632 683 руб., начисление пени за его несвоевременную уплату и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации является незаконным.

Пункт 1.6. решения. Убытки прошлых налоговых периодов.

В ходе повторной выездной налоговой проверки налоговым органом выявлено, что в нарушение требований п. 1 ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель неправомерно включил в состав внереализационных расходов убытки прошлых налоговых периодов в сумме 12 229 961,60 руб., выявленные в текущем налоговом периоде, что привело к неуплате налога на прибыль в размере 2 935 191руб.

Налоговый орган указывает, что заявитель неправомерно включил в состав убытков прошлых лет суммы по операциям (оказанным услугам), имеющим конкретный период произведенных работ (оказанных услуг) и не относящихся к текущему налоговому периоду. Услуги оказаны в 2002-2003 годах.

Апелляционный суд не принимает указанные доводы налогового органа по следующим основаниям.

Согласно оспариваемому решению, выявленные убытки прошлых налоговых периодов состоят из следующих сумм: расходы в сумме 7 694 589,14 руб., представляющие собой сумму таможенных платежей, выявленных заявителем в результате проведения сверки расчетов с таможенными органами; расходы в сумме 4 535 372,46 руб. по услугам, оказанным в текущем периоде, а также в прошлые налоговые периоды, по которым документы получены и оплата произведена в 2004 году.

В апелляционной жалобе налоговый орган приводит аналогичные доводы, изложенные в решении, со ссылкой на определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18.06.2008г. N 4894/08 о передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с доводами инспекции по следующим основаниям.

Ссылка инспекции на определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18.06.2008г. N 4894/08 апелляционным судом не принимается во внимание, поскольку данное определение основано на тех фактических обстоятельствах, которые отличаются от фактических обстоятельств, установленных по настоящему делу. Разные фактические обстоятельства предполагают и возможность различной правовой оценки спорных отношений, в зависимости от тех обстоятельств, которые приходится учитывать суду в конкретном деле.

Таким образом, ссылка инспекции на определение ВАС РФ от 18.06.2008г. N 4894/08 о передаче дела на рассмотрение Президиума ВАС не имеет какого-либо значения для рассмотрения настоящего спора.

В указанном Определении суд пришел к следующим выводам: убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами; убыток предыдущих периодов уменьшает налоговую базу текущего периода; расходы признаются в том периоде, к которому они относятся; при обнаружении ошибок в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым периодам, в текущем периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки; выявленные расходы признаются в текущем периоде, когда период возникновения таких расходов неизвестен.

Таким образом, в данном определении ВАС РФ выразил свою позицию не только в отношении учета и режима убытков, но и в отношении порядка признания выявленных расходов.

Действительно, по итогам деятельности за 2003 год доходы общества превысили расходы, т.е. убыток у общества отсутствовал. Однако оспариваемые по данному эпизоду суммы не являются убытками, а представляют собой расходы, выявленные или понесенные заявителем в 2004 году, поэтому порядок расчета обществом налоговой базы за 2004 год соответствует позиции, изложенной ВАС РФ в определении от 18.06.2008г. N 4894/08.

Кроме того, спорная сумма состоит из нескольких групп различных по содержанию и составу расходов, которые включались в расчет налоговой базы 2004 года по разным основаниям. Заявитель приводит следующую сводную информацию о группах спорных расходов и оснований, по которым общество признало такие расходы в 2004 году.

Группа расходов

Основания для признания в 2004 году

Сумма

Таможенные платежи

Таможенные платежи выявлены по итогам проведения сверки с таможенными органами в 2004 году. В связи с особым порядком налогового учета таможенных платежей невозможно определить период совершения ошибки (п. 1 ст. 54 НК РФ), поэтому Общество скорректировало налоговые обязательства текущего периода (2004 года) - аналогичная позиция выражена ВАС РФ в Определении.

7 694 589 руб.

Оказанные услуги, выполненные работы

Расходы текущего периода (услуги и работы приняты Обществом и акты выполненных работ подписаны в 2004 году или расчетный документ выставлен в 2004 году) - порядок учета таких расходов не являлось предметом рассмотрения в Определении ВАС РФ.

3 748 112 руб.

Оказанные услуги, выполненные работы

Первичные документы получены Обществом в 2004 году. В предыдущих налоговых периодах Общество вело налоговый учет без ошибок на основании имеющихся первичных документов.

787 260 руб.

ИТОГО:

12 229 961 руб.

В соответствии с позицией ВАС РФ, выраженной в определении от 18.06.2008г. N 4894/08, в случае невозможности определения конкретного периода (совершения ошибки) корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Расходы в сумме 7 694 589 руб. представляют собой сумму таможенных платежей, выявленных обществом в результате проведения сверки расчетов с таможенными органами.

Как следует из пояснений заявителя, в периодах, предшествующих 2004 году, общество ввозило на территорию России материалы, со стоимости которых уплачивались таможенные платежи; соответствующие материалы использовались в производстве. В 2004 году обществом проведена сверка с таможенными органами, по результатам которой выявлены платежи, не отраженные в учете общества.

Налоговый орган указывает, что в отношении таможенных платежей налогоплательщик мог установить конкретный период возникновения права отнесения уплаченных таможенных платежей на расходы на основании актов сверки с таможенными органами.

Суд не может согласиться с данным утверждением по следующим обстоятельствам.

Налоговое законодательство устанавливает особый порядок учета таможенных платежей, а именно: таможенные платежи не включаются в состав расходов непосредственно после начисления, а относятся на стоимость импортируемых материалов (т.е. включаются в первоначальную стоимость таких материалов); далее материалы передаются в производство и включаются в состав незавершенного производства (п. 2 ст. 272 и п. 5 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации); только по мере производства из соответствующих материалов готовой продукции, их стоимость включается в состав расходов текущего периода (п. 1 ст. 319 Налогового кодекса Российской Федерации).

Общество является производственной компанией, оборот материалов на складе только за один месяц может превышать 1 млрд. руб. Согласно бухгалтерской справке (т. 2 л.д. 43) за октябрь 2004 года на склад поступило материалов на 992 млн. руб., списано в производство - 706 млн. руб. При поступлении материальной единицы на склад она обезличивается, учет материально-производственных запасов ведется по средней себестоимости.

При таких обстоятельствах невозможно выявить в учете пообъектно именно те материальные единицы, по которым таможенные платежи не были начислены, а тем более определить даты, когда каждая такая материальная единица была передана в производство, переработана и передана на склад в составе готовой продукции.

Согласно абз. 3 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). В связи с чем заявитель правомерно признал неучтенные таможенные пошлины в составе расходов в 2004 году в периоде их обнаружения.

Указанные таможенные пошлины в полном объеме уплачены на таможне, подтверждены первичными документами, представленными в ходе проверки, а соответствующие импортированные материалы использованы в производстве продукции, что налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, расходы по таможенным платежам экономически обоснованы, документально подтверждены и относятся к деятельности, направленной на получение дохода. Основания для исключения этих расходов из состава затрат, учитываемых при расчете налога на прибыль в 2004 году, у налогового органа отсутствуют.

Что касается расходов, относящихся к 2004 году, то в Определении от 18.06.2008г. N 4894/08 ВАС РФ не рассматривал порядок учета расходов текущего периода.

Расходы в сумме 3 748 112 руб. являются не убытками прошлых периодов, а расходами текущего налогового периода, поэтому их признание в 2004 году является правомерным. Тот факт, что указанная сумма расходов ошибочно отражена по строке 090 Приложения N 7 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль, а не по строке 100 Приложения N 2 к листу 02 не повлияло на расчет налоговой базы за 2004 год.

В соответствии со ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы признаются в том налоговом периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В частности, расходы могут признаваться на дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, или на дату подписания налогоплательщиком акта приемки выполненных услуг.

Таким образом, исходя из условий соответствующих договоров, общество правомерно признало следующие расходы в 2004 году:

- по п. 3 договора, заключенного обществом с компанией "PHILIP MORRIS ITSC EUROPE Sari", основанием для проведения расчетов является выставление счета. Соответствующий счет на сумму 2 289 151 руб. за услуги выставлен обществу 03.03.2004г. (т. 2 л.д. 47, 71, 93 и 94);

- согласно п. 8.6 и 8.7 договора, заключенного обществом с компанией "PHILIP MORRIS PRODUCTS S.A.", услуги по перевозке считаются оказанными в момент подписания сторонами соответствующего акта приемки. Акт приемки услуг по транспортировке на сумму 807 762 руб. подписан сторонами 11.03.2004г. (т. 2 л.д. 103, 113 и 114);

- согласно п. 2.5, п. 3.2 и п. 8 договора, заключенного обществом с компанией "NDC INFRARED ENGINEERING LIMITED", услуги считаются оказанными в момент подписания сторонами акта приемки оказанных услуг. Акт приемки услуг на сумму 185 236 руб. подписан обществом 23.04.2004г. (т. 2 л.д. 116, 117, 118, 123);

- согласно п. 2.6 и п. 8 договора, заключенного обществом с компанией "G.D.S.p.a", услуги считаются оказанными в момент подписания сторонами акта приемки оказанных услуг. Соответствующий акт на сумму 355 421 руб. подписан сторонами 12.01.2004г. (т. 2 л.д. 125, 127, 133-135);

- расходы в сумме 110 539 руб. представляют собой компенсацию расходов агента, причитающуюся по агентскому договору, заключенному обществом с ООО "Филип Моррис Сейлз энд Маркетинг". Отчет агента является документом, служащим основанием для проведения расчетов. Соответствующий отчет агента принят обществом 16.03.2004г. (т. 2 л.д. 136 и 147).

Порядок признания подобных расходов не являлся предметом рассмотрения ВАС РФ по делу N 4894/08.

Расходы в оставшейся сумме (включая расходы по договору с компанией "Хауни Машиненбан АГ") выявлены обществом в 2004 году в связи с поздним получением первичных документов.

В 2002-2003 годах общество правильно исчисляло налоговую базу на основании имеющихся в те периоды документов. В соответствии с порядком ведения налогового учета (ст. 313 Налогового кодекса Российской Федерации), до момента получения соответствующего первичного документа общество не имело права включать спорные затраты в состав расходов. Поступление первичных документов в 2004 году не может быть признано ошибкой общества, поэтому, в данном случае нормы ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат применению.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что каких-либо ошибок при исчислении налогооблагаемой базы за предшествующие 2004 году налоговые периоды в оспариваемом решении не отражено.

Кроме того, согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в постановлении N 6045/04 от 16.11.2004г., увеличение налоговой базы текущего налогового периода путем признания части расходов в более раннем налоговом периоде не может привести к неуплате налога на прибыль, т.к. недоимка текущего периода компенсируется переплатой предыдущего периода. Поэтому доначисление налога, в любом случае, незаконно.

Таким образом, ФНС России неправомерно не принято в расходы в виде убытков прошлых налоговых периодов в целях исчисления налога на прибыль 12 229 961,60 руб. Доначисление по данному эпизоду налога на прибыль в сумме 2 935 191 руб., начисление пени за его несвоевременную уплату и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации является незаконным.

Пункт 1.7. решения. Льгота по налогу на прибыль.

В ходе повторной выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение Областного закона Ленинградской области от 22.07.1997г. N 24-03 "О государственной поддержке инвестиционной деятельности", главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, заявитель в 2004 году занизил налоговую базу по налогу на прибыль на сумму субвенции в размере 2 597 824 520 руб., что повлекло не полную уплату налога на прибыль в сумме 337 717 188 руб.

Налоговый орган указывает, что в соответствии с Областным законом Ленинградской области от 22.07.1997г. N 24-03 (с учетом всех изменений и дополнений) налогоплательщик в 2004 году не имел основания пользоваться льготой по налогу на прибыль в виде пониженной ставки налога на прибыль - 13 процентов, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации.

Дополнительное соглашение к договору об осуществлении инвестиционной деятельности от 08.08.2003г. во исполнение Областного закона от 16.06.2005г. N 46-03 заявителем не заключалось.

В связи с чем Федеральная налоговая служба пришла к выводу, что ЗАО "Филип Моррис Ижора" неправомерно занизило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2004 году в размере 2 597 824 520 руб. в результате применения субвенции, которая в соответствии со ст. 1 Областного закона Ленинградской области от 16.06.2005г. N 46-03 "О государственной поддержке инвестиционной деятельности в Ленинградской области", вступившей в силу в новой редакции с 01.01.2004г., учтена при предоставлении пониженной ставки налога на прибыль организаций в 2004 году в части, зачисляемой в областной бюджет, до 13 процентов. Главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено предоставление иных льгот для инвесторов, кроме предоставления пониженной ставки по налогу на прибыль.

Данные доводы налогового органа были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и правомерно отклонены по следующим основаниям.

Судом установлено, что льгота относится к договору об осуществлении инвестиционной деятельности от 28.05.1998г.

В 2004 году обществу предоставлялись льготы на основании двух инвестиционных договоров об осуществлении инвестиционной деятельности, заключенных с Ленинградской областью: договора от 28.05.1998г. - прибыль, полученная в рамках реализации инвестиционного проекта, освобождалась от региональной части налога на прибыль, уплачиваемой в бюджет Ленинградской области; и договора от 08.08.2003г. - ставка налога на прибыль в бюджет Ленинградской области снижалась с 17 до 13 процентов.

Налоговый орган не оспаривает действие двух инвестиционных договоров.

Из материалов дела следует, что в первом полугодии 2004 года общество применяло льготу по налогу на прибыль, предоставленную по договору от 28.05.1998г., т.е. не уплачивало налог на прибыль в бюджет Ленинградской области в части прибыли, относящейся к первому инвестиционному проекту. Кроме того, в течение всего 2004 года общество применяло льготу по договору от 08.08.2003г., т.е. уплачивало налог на прибыль в бюджет Ленинградской области по ставке 13 процентов.

Согласно декларации по налогу на прибыль за первое полугодие 2004 года (т. 3 л.д. 2-11) сумма прибыли, исключаемой из налоговой базы в связи с предоставлением налоговых льгот по договору от 28.05.1998г. (строка 160 декларации), составляет 2 597 824 520 руб., т.е. сумма льготы по налогу на прибыль составляет - 441 630 168 руб., которую и оспаривает налоговый орган.

Суд апелляционной инстанции, исследовав представленную заявителем в суд декларацию по налогу на прибыль за 2004 год, установил, что сумма прибыли, исключаемой из налоговой базы в связи с предоставлением налоговых льгот по договору от 28.05.1998г. (строка 160 декларации), также составляет 2 597 824 520 руб., т.е. сумма льготы по налогу на прибыль по сравнению с первым полугодием не изменилась и составляет - 441 630 168 руб. То есть во втором полугодии 2004 года общество не использовало льготу по договору от 28.05.1998г.; с оставшейся суммы прибыли налог в бюджет Ленинградской области в соответствии с договором от 08.08.2003г. уплачивался по сниженной ставке 13 процентов.

Налоговый орган ошибочно ссылается на договор об осуществлении инвестиционной деятельности от 08.08.2003г., и, соответственно, доводы инспекции противоречат фактическим обстоятельствам дела.

Льгота в первом полугодии 2004 года в сумме 441 630 168 руб. заявлена по договору об осуществлении инвестиционной деятельности от 28.08.1998г., который предусматривал снижение ставки налога на прибыль в региональный бюджет на 100 процентов.

Кроме того, правомерность применения обществом спорной льготы подтверждена вступившими в силу решениями арбитражных судов при рассмотрении других споров между обществом и налоговым органом, а именно ИФНС по Ломоносовскому району Ленинградской области, в которой общество состояло на учете в 2004 году, и Межрегиональной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 3, в которой общество состоит на учете в настоящее время, по делу N А56-6543/2005 и делу N А56-50415/2005.

В соответствии с п. 1 ст. 30 Налогового кодекса Российской Федерации и п. 4 Положения о федеральной налоговой службе, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004г. N 506 система налоговых органов Российской Федерации является единой и централизованной, поэтому в данном случае имеет место спор между теми же лицами, имеющий преюдициальное значение.

Арбитражные суды подтвердили правомерность применения заявителем налоговой льготы по налогу на прибыль в 2004 году, которая применена налогоплательщиком в связи с реализацией инвестиционного проекта по договору "Об осуществлении инвестиционной деятельности" от 28.05.1998г., заключенному с Правительством Ленинградской области.

В частности суды первой и кассационной инстанции пришли к выводам, что использование обществом льготы по налогу на прибыль образует длящиеся правоотношения. В силу положений ст. 57 Конституции Российской Федерации и ст. 5 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается придание обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщика. Поскольку налогоплательщик вправе пользоваться льготой до 01.07.2004г., то Федеральный закон от 08.12.2003г. N 163-ФЗ, ограничивший действие льгот, в данном случае не подлежит применению.

Федеральный закон от 06.08.2001г. N 110-ФЗ (в редакции Федерального закона N 163-ФЗ), предусматривающий, что льготы, установленные Законом "О налоге на прибыль", действуют не позднее 01.01.2004г., подлежит применению не ранее 2005 года.

По договору от 28.05.1998г. Правительство Ленинградской области предоставило обществу льготы, установленные Законом N 24-03, в т.ч. п. 1 "б". Решением Ленинградского Областного суда от 04.11.2004г. N 3-188/2004 (оставленным без изменения Определением Верховного суда Российской Федерации от 02.03.2005г. N 33-Г05-2) признана несоответствующей требованиям федерального законодательства редакция Закона N 24-03, вступившая в силу с 01.01.2004г., при этом ранее действовавшие редакции не были предметом рассмотрения суда. Поскольку льгота по налогу на прибыль предоставлена обществу на основании нормативного акта, который не признан незаконным, и отношения по применению льготы носят длящийся характер, общество обоснованно применяло льготу в 1 полугодии 2004 года. Кроме того, в соответствии с п. 7 Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.04.2000г. N 6-П и п. 2 Постановления Конституционного Суда РФ от 27.01.2004г. N 1-П решение о признании нормативного акта незаконным влечет признание его недействующим со дня вступления решения в законную силу, т.е. в данном случае с 02.03.2005г., а не с 01.01.2004г.

В соответствии с п. 2 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, имеют преюдициальное значение и не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Таким образом, вывод ФНС России о занижении налоговой базы по налогу на прибыль для исчисления налога в бюджет субъекта Российской Федерации на 2 597 824 520 руб. в результате неправомерного применения льготы является необоснованным. Доначисление по данному эпизоду налога на прибыль в сумме 441 630 168 руб., начисление пени за его несвоевременную уплату и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации является незаконным.

Пункт 2 решения. НДС - реализация для собственных нужд.

В ходе повторной выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение требований подп. 2 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 159 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик не включил в налоговую базу при исчислении налога на добавленную стоимость операции по передаче товаров для собственных нужд в сумме 20 052 661 руб., в связи с чем доначислен НДС в размере 3 609 479 руб.

Апелляционный суд отклоняет данный довод налогового органа ввиду следующих обстоятельств.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде налогоплательщик осуществлял расходы по оплате услуг сторонних организаций по проведению ежегодных культурных мероприятий и по организации питания в столовой и в кафетерии (не включенные в расходы при исчислении налога на прибыль), которые следует рассматривать как расходы для собственных нужд, не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

В соответствии с регистрами расходов в состав "Общехозяйственные расходы - оплата труда - косвенные" заявитель включал стоимость питания персонала в кафетерии на общую сумму 7 707 960,71 руб., в том числе: 6 285 153,67 руб. - принимается в расходы для исчисления налога на прибыль; 822 807,04 руб. - не учитывается для исчисления по налогу на прибыль.

Аналогичным образом отражались, как не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, операции по кодам аналитического учета "питание персонала в столовой" в размере 6 615 352 руб.; "годовые культурные мероприятия", "культурные мероприятия прочие" в размере 12 614 502руб.

Судом установлено, что налогоплательщик самостоятельно не оказывал услуги по предоставлению питьевой воды, питания работникам и проведению культурных мероприятий, а покупал их у сторонних организаций, включая в состав покупной цены НДС, что налоговым органом не оспаривается. Указанные затраты не учитывались в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Последующая передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд образует самостоятельный объект налогообложения, определенный в подп. 2 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации только в том случае, когда товар передается (работа выполняется, услуга оказывается) для собственных нужд структурным подразделениям организации. Поскольку товары не передавались структурным подразделениям заявителя, а расходы на их приобретение покрывались за счет собственных средств организации, объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость не возникает.

Таким образом, вывод ФНС России о занижении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на сумму 20 052 661 руб. при совершении операций по передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд является необоснованным. Доначисление по данному эпизоду налога на добавленную стоимость в сумме 3 609 479 руб., начисление пени за его несвоевременную уплату и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации является незаконным.

Пункт 3 решения. Налоговые санкции.

По результатам повторной выездной налоговой проверки по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость за налоговый период 2004 год налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа за неуплату налогов: по налогу на прибыль - в размере 92 744 787 руб.; по налогу на добавленную стоимость - в размере 721 896 руб.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о незаконности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по следующим основаниям.

Согласно п. 1 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.

Статья 109 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает в качестве обстоятельства, исключающего привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, истечение сроков привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии со ст. 113 Налогового кодекса Российской Федерации, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности). Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 Кодекса.

Статьей 163 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговым периодом по НДС является календарный месяц.

Согласно ст. 285 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу на прибыль организаций является календарный год.

Следовательно, следующим днем со дня окончания налогового периода по этим налогам (по НДС - декабрь 2004 г.) является 01 января 2005 года. Оспариваемое решение вынесено 14 марта 2008 года. Следовательно, привлечению к налоговой ответственности за 2004 год налогоплательщик не подлежит.

Доводы ФНС России о том, что срок исковой давности для привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения исчисляется с даты составления акта налоговой проверки - 12.12.2007г. суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку согласно положениям ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации в случае выявления совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения по результатам налоговой проверки выносится решение о привлечении налогоплательщика к ответственности. То есть именно решение о привлечении налогоплательщика к ответственности является итоговым документом по результатам налоговой проверки.

Таким образом, привлечение заявителя в 2008 году к налоговой ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, совершенное в 2004 году и предусмотренное ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, неправомерно.

Процессуальные нарушения.

Заявитель, несмотря на то, что полностью согласен с позицией суда первой инстанции, содержащейся в резолютивной части решения от 09.07.2008г., не согласен с выводами мотивировочной части решения, касающимися процессуальных нарушений, допущенных налоговым органом при проведении проверки.

Заявитель полагает, что ФНС России допущены следующие процессуальные нарушения: Федеральная налоговая служба фактически не проводила проверку, так как выездная налоговая проверка назначена решением от 29.06.2007г. N 02-32/73 МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3, которая не является вышестоящим налоговым органом по отношению к ИФНС России по Ломоносовскому району Ленинградской области; лицо, принявшее решение о привлечении заявителя к налоговой ответственности, не заслушивало возражений общества, следовательно, общество не присутствовало на рассмотрении материалов проверки лицом, принявшим решение.

Апелляционный суд отклоняет данные доводы налогоплательщика ввиду следующих обстоятельств.

Решением Инспекции Федеральной налоговой службы по Ломоносовскому району Ленинградской области от 26.04.2005г. N 05-13/63 назначена выездная налоговая проверка ЗАО "Филип Моррис Ижора" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, за период деятельности с 01.01.2004г. по 31.12.2004г.

В ходе проведения указанной выездной налоговой проверки ИФНС России по Ломоносовскому району Ленинградской области направлялось заявителю требование о представлении документов от 27.04.2005г. N 0511/1319. Запрашиваемые налоговым органом документы представлены заявителем проверяющим.

По результатам проведенной ИФНС России по Ломоносовскому району Ленинградской области выездной налоговой проверки вынесено решение от 29.08.2005г. N 05-13/63 об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 29.06.2007г. N 02-32/73 назначена выездная налоговая проверка по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах (правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на прибыль организаций, НДС, акциза, ЕСН, НДФЛ, транспортного налога, водного налога, налог на рекламу, земельного налога, налога на имущество организаций, региональных, местных и иных налогов и сборов, установленных законодательством Российской Федерации и нормативными правовыми актами), соблюдения валютного законодательства за период деятельности с 01.01.2004г. по 31.12.2005г.

Указанная выездная налоговая проверка предусмотрена годовым планом проведения выездных налоговых проверок МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 и являлась комплексной (т. 44 л.д. 93-98).

Между тем, руководствуясь п. 10 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации Федеральная налоговая служба решением от 13.08.2007г. N 23-2-10/015 назначила повторную выездную налоговую проверку заявителя в порядке контроля за деятельностью ИФНС России по Ломоносовскому району Ленинградской области, вышестоящим налоговым органом, по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2004г. по 31.12.2004г.

Согласно справке о проведенной выездной налоговой проверке от 13.10.2007г. проверка начата 14.08.2007г., окончена 13.10.2007г.

При таких обстоятельствах, нижестоящим налоговым органом - Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 из плана проводимой выездной налоговой проверки исключен вопрос правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2004г. по 31.12.2004г.

Указанное обстоятельство подтверждается актом выездной налоговой проверки от 24.04.2008г. N 02-1-30/8, из которого следует, что МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 проверялась правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за период деятельности налогоплательщика с 01.01.2005г. по 31.12.2005г.

По результатам проведенной ФНС России повторной выездной налоговой проверки вынесено оспариваемое решение от 14.03.2008г. N 06-6-10/009 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, повторная выездная налоговая проверка и выездная налоговая проверка заявителя проводились правомерно двумя различными налоговыми органами по разным налогам за различные периоды.

В ходе повторной выездной налоговой проверки заявителю направлялись следующие требования о представлении документов (информации):

- требование от 16.08.2007г. N 6 за подписью главного госналогинспектора ИФНС России по Октябрьскому району г. Новосибирска Ерохина А.В.;

- требования от 19.09.2007г. N 13, от 21.09.2007г. N 14, от 27.09.2007г. N 15, от 21.09.2007г. N 16 за подписью заместителя начальника отдела МИ ФНС России N 8 по Красноярскому краю Жбановой Н.Ф.;

- требование от 05.10.2007г. N 17 за подписью специалиста 1 разряда отдела выездных налоговых проверок N 2 ИФНС России по Дзержинскому району г. Волгограда Басистой Е.В.

Заявитель полагает, что направление вышеперечисленных требований о представлении документов (информации) за подписью указанных сотрудников налоговых органов в рамках проводимой ФНС России повторной выездной налоговой проверки неправомерно.

Апелляционный суд не принимает данный довод по следующим основаниям.

В соответствии с Приказом Федеральной налоговой службы от 10.08.2007г. N ММ-5-06/673дсп@, для участия в выездной налоговой проверке ЗАО "Филип Моррис Ижора" с 15.08.2007г. сроком на 61 день прикомандированы сотрудники территориальных налоговых органов, имеющие опыт проведения выездных налоговых проверок юридических лиц - производителей табачной продукции.

Так, согласно приказам территориальных налоговых органов прикомандированы сотрудники из субъектов Российской Федерации, что подтверждается материалами дела, а также показаниями свидетеля, допрошенного в судебном заседании первой инстанции и являющегося руководителем группы проверяющих, участвующих в повторной выездной налоговой проверке.

Таким образом, участие в повторной выездной налоговой проверке ЗАО "Филип Моррис Ижора", проводимой ФНС России, сотрудников территориальных налоговых органов Басистой Е.В., Жбановой Н.Ф., Ерохина А.В. правомерно и подтверждено документально.

Довод о невключении перечисленных сотрудников в акт повторной выездной налоговой проверки суд апелляционной инстанции также отклоняет, поскольку в соответствии со ст. 137 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик или налоговый агент, имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика или налогового агента такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

Таким образом, из положений ст. 137 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что подлежат обжалованию лишь акты налоговых органов ненормативного характера, которые нарушают права налогоплательщика или налогового агента.

При этом, под актом ненормативного характера, который может быть оспорен путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.

Таким образом, составленный ФНС России акт повторной выездной налоговой проверки от 12.12.2007г. N 23-1-10/010, не является по смыслу ст. 137 Налогового кодекса Российской Федерации актом налогового органа ненормативного характера, который может быть обжалован в вышестоящий налоговый орган или в суд, поскольку не нарушает прав налогоплательщика и не имеет одного из основных признаков - подписи руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

Учитывая изложенное, отсутствие в акте от 12.12.2007г. N 23-1-10/010 фамилий должностных лиц, выставлявших требования заявителю о представлении документов (информации) не привело к принятию Федеральной налоговой службой неправомерного решения по существу описанных в акте выездной налоговой проверки правонарушений и не может являться безусловным основанием к признанию незаконным решения ФНС России от 14.03.2008г. N 06-6-10/009.

Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Справка о проведенной повторной выездной налоговой проверке составлена 13.10.2007г. Срок командирования сотрудников, направлявших требования о представлении документов (информации), истекал 14.10.2007г.

Таким образом, подписать акт повторной выездной налоговой проверки ФНС России от 12.12.2007г. N 23-1-10/010 указанные сотрудники не имели возможности.

Также апелляционный суд не принимает ссылку заявителя на использование при проведении повторной выездной налоговой проверки ФНС России информации, содержащейся в требованиях о представлении документов, направляемым МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3.

При проведении повторной выездной налоговой проверки, Федеральная налоговая служба использовала информацию и исследовала документы, представленные заявителем при выездной налоговой проверки, проводимой ИФНС России по Ломоносовскому району Ленинградской области, а также документы, представленные заявителем на требования от 16.08.2007г. N 6, от 19.09.2007г. N 13, от 21.09.2007г. N 14, от 27.09.2007г. N 15, от 21.09.2007г. N 16, от 05.10.2007г. N 17, направляемые налогоплательщику в рамках повторной выездной налоговой проверки.

Заявитель полагает, что в связи с тем, что материалы проверки рассмотрены заместителем руководителя ФНС России С.Н. Шульгиным, а оспариваемое решение подписано заместителем руководителя ФНС России Т.В. Шевцовой, нарушен процессуальный принцип непосредственности исследования доказательств, имеющихся в материалах дела.

Более того, заявитель полагает, что он не присутствовал при рассмотрении материалов повторной выездной налоговой проверки лицом, вынесшим решение по результатам проверки.

Данное обстоятельство, по мнению заявителя, является нарушением процедуры принятия решения и служит основанием для отмены указанного решения ФНС России.

Апелляционный суд считает данный довод необоснованным и не соответствующим материалам дела и законодательству Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с положениями ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 настоящего Кодекса.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен: объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению; установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения; в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя; разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности; вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства. В ходе рассмотрения может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.

Согласно п. 5 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа: устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение: о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение.

Фактические обстоятельства дела свидетельствуют о том, что Федеральной налоговой службой все перечисленные требования Налогового кодекса Российской Федерации соблюдены, а именно, заявитель был приглашен на рассмотрение материалов проверки, на рассмотрении материалов проверки присутствовало 8 представителей заявителя, заместитель руководителя ФНС России, рассматривающий материалы проверки, обеспечил заявителю право представления как письменных возражений на акт повторной выездной налоговой проверки, так и устных объяснений (пояснений).

Кроме того, доводы заявителя о нарушении ФНС России процедуры рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки и процедуры принятия решения по результатам рассмотрения возражений, которые привели к принятию неправомерного решения необоснован и в силу того, что согласно решению ФНС России по пунктам 1.2, 1.5, 2.2, 2.3, 2.4. налоговый орган принял позицию заявителя, изложенную в возражениях на акт проверки.

В соответствии с п. 14 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Процедура рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки и процедура принятия решения по результатам указанной проверки, ФНС России не нарушены, что также подтверждается протоколом рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки от 05.02.2008г. и самим оспариваемым решением ФНС России.

Кроме того, п. 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001г. N 5 установлено, что по смыслу п. 6 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 09.07.1999г. N 154-ФЗ) нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным.

В данном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

В частности, при оценке судом соблюдения налоговым органом требований к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренных в п. 3 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен его предмет, то есть суть и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую статью главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, заявителем не доказано наличие и существенность нарушений, причинно-следственная связь между допущенными налоговым органом нарушениями в рамках производства по делу о налоговом правонарушении и принятием незаконного решения.

На основании изложенного, Федеральной налоговой службой порядок проведения повторной выездной налоговой проверки и процедура вынесения, принятия решения по результатам проведенной повторной выездной налоговой проверки соблюдены и соответствуют законодательству Российской Федерации о налогах и сборах.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, выводы суда соответствуют материалам дела и действующему законодательству, нормы права не нарушены и применены правильно, в связи с чем, отмене не подлежит.

Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако, они не опровергают установленные обстоятельства и выводы суда, и не могут служить основанием для отмены или изменения решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Расходы по государственной пошлине распределяются в соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Глава 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий (подаче апелляционной жалобы) по делам, по которым данные органы или соответствующее публично-правовое образование выступали в качестве заинтересованного лица (ответчика).

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 176, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.07.2008г. по делу N А40-18655/08-4-55 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Федеральной налоговой службы государственную пошлину в доход федерального бюджета 1 000 рублей по апелляционной жалобе.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

В.Я. Голобородько

Судьи

Л.Г. Яковлева М.С. Сафронова