Письмо УФНС России по г. Москве от 19 апреля 2006 г. N 18-12/3/32797@ О порядке учета индивидуальным предпринимателем, применяющим упрощенную систему налогообложения (объект налогообложения - доходы), который сдает в наем жилое помещение, суммы предусмотренного договором возвратного залога в размере месячной арендной платы, перечисляемого на расчетный счет вместе с первой суммой арендной платы и возвращаемого нанимателю в момент прекращения действия договора

Письмо УФНС России по г. Москве от 19 апреля 2006 г. N 18-12/3/32797@

Вопрос: Индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему с объектом налогообложения доходы, сдает в наем жилое помещение. Согласно договору о найме предусмотрен возвратный залог в размере месячной арендной платы, который перечисляется на расчетный счет вместе с первой суммой арендной платы. В момент прекращения действия договора сумма залога возвращается нанимателю. Вправе ли индивидуальный предприниматель учитывать в доходах при определении налоговой базы по единому налогу сумму залога?

Ответ: В соответствии со статьей 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые согласно статьям 249 и 250 НК РФ, и не учитывают доходы, предусмотренные статьей 251 НК РФ.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств.

При этом пунктом 2 статьи 38 НК РФ определено, что под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ. Согласно статьям 128 и 130 ГК РФ к имуществу относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги.

В соответствии со статьей 334 ГК РФ в силу залога кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит это имущество (залогодателю), за изъятиями, установленными законом. Кроме того, залог возникает в силу договора, а также на основании закона.

В статье 336 ГК РФ установлено, что предметом залога может быть всякое имущество, в том числе вещи и имущественные права (требования), за исключением имущества, изъятого из оборота, требований, неразрывно связанных с личностью кредитора, в частности требований об алиментах, о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и иных прав, уступка которых другому лицу запрещена законом.

Таким образом, если договором аренды предусматривается получение арендодателем от арендатора помимо арендной платы суммы залога в обеспечение обязательств, предусмотренных договором аренды, в том числе в обеспечение обязательств по возмещению ущерба имуществу, в соответствии с положениями главы 23 ГК РФ о залоге, то доходы арендодателя - индивидуального предпринимателя в виде имущества, которое получено в форме залога в качестве обеспечения обязательств, не учитываются при определении налоговой базы по единому налогу.

Вместе с тем при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, необходимо учитывать следующее.

Согласно пункту 3 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

В связи с этим доход в виде суммы возмещения ущерба имуществу, включая сумму возмещения, выплаченную арендодателю за счет полученного залога, учитывается при исчислении налоговой базы по единому налогу.

Заместитель руководителя Управления ФНС России по г. Москве действительный государственный советник налоговой службы РФ II ранга

С.Х. Аминев