Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24 ноября 2008 г. N 09АП-14376/2008

г. Москва

Дело N А40-22614/08-115-55

24 ноября 2008 г.

N 09АП-14376/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 18.11.2008г.

Постановление изготовлено в полном объеме 24.11.2008г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Кораблевой М.С.

судей: Крекотнева С.Н., Яремчук Л.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сергиной Т.Ю.

Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 18.09.2008 г.

по делу N А40-22614/08-115-55, принятое судьей Шевелевой Л.А.

по иску (заявлению) ОАО "Сахателеком"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7

о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя): Виденеева Н.В., по доверенности N 17/2-19/1-1526 от 25.12.2007 г., паспорт 80 01 248562 выдан 09.10.2001 г.; Хашкулов Х.Х., по доверенности N 17/2-16/3-564 от 29.05.2008 г., паспорт 98 03 810178 выдан 20.11.2003 г.; Алексеенко Ю.Ю., по доверенности N17/2-19/1-1528 от 25.12.2007 г., паспорт 46 05 802175 выдан 16.10.2003 г.; Солянко П.Б., по доверенности N 17/2-19/1-1525 от 25.12.2007 г., паспорт 45 04 924473 выдан 24.01.2003г.;

от ответчика (заинтересованного лица): Мальцева Н.Г., по доверенности N 58-05/14551 от 28.07.2008 г., удостоверение УР N 435348; Те Е.А., по доверенности N 58-07/5984 от 31.03.2008 г., удостоверение УР N 435104;

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Сахателеком" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением (с учетом уточнения) к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7:

о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 28.01.2008 г. N 1 "О привлечении открытого акционерного общества "Сахателеком" (ОАО "Сахателеком") ИНН 1435143422 / КПП 997750001 к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части пунктов описательно-мотивировочной части: 2.1 в сумме 794 880 руб.; 2.2 в сумме 30 627 885, 56 руб.; 2.3 в сумме 4 850 387, 63 руб.; 2.4 в сумме 2 051 930, 35 руб.; 2.5 в сумме 15 228 434, 49 руб.; 2.6 в сумме 25 272 руб.; 2.9 в сумме 868 009, 10 руб.; 2.10 в сумме 596 160 руб.; 2.11 в сумме 22 970 914, 15 руб.; 2.12 в сумме 4 176 797, 89 руб.: пункта 2.13 в сумме 1 737 937, 99 руб.; 2.14 в сумме 13 027 703, 35 руб.; 2.15 в сумме 59 885, 92 руб.; 2.16 в сумме 41 911, 83 руб.; 2.20 в части неучета в налоговой базе по налогу на прибыль за 2005 и 2006 годы в общей сумме 2 111 208, 07 руб.; 2.21 в сумме 1 952 000 руб.; в части: подпункта 1.1 пункта 1 резолютивной части в части привлечений к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога в соответствующей части; подпункта 1.3 пункта 1 резолютивной части в части привлечения к налоговой ответственности по статье 27 Закона N167-ФЗ за неуплату (неполную уплату) взносов на обязательное пенсионное страхование в полном объеме в сумме 12 743, 37 руб.; пункта 2 резолютивной части решения в отношении начисления пени за несвоевременную уплату налогов в соответствующей части; подпунктов 3.1, 3.4, 3.5 пункта 3 резолютивной части в отношении предложения уплатить сумму неуплаченного (не полностью уплаченного) налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствующей части; пункта 3.5 резолютивной части в отношении предложения внести исправления в бухгалтерский учет в соответствующей части;

в порядке статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязать Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 внести соответствующие изменения в карточку лицевого счета.

Решением суда от 18.09.2008г. требования ОАО "Сахателеком" удовлетворены. При этом суд исходил из того, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах Российской Федерации, нарушает права налогоплательщика.

Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 не согласилась с решением суда и подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда ввиду его незаконности и необоснованности, нарушения судом норм материального и процессуального права, в удовлетворении требований ОАО "Сахателеком" отказать, утверждая о законности решения от 28.01.2008 г. N 1.

ОАО "Сахателеком" представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов жалобы, просит ее оставить без удовлетворения, а решение суда без изменения, указывая на то, что доводы налогового органа не могут служить основанием для отмены решения суда.

Рассмотрев дело в порядке статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя, его филиалов и иных обособленных подразделений, по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления): налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, налога на операции с ценными бумагами, налога с доходов, полученных иностранными организациями от источников в Российской Федерации, единого социального налога, налога на доходы физических лиц, других налогов и сборов за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006г.; налога на рекламу за 2004 г.; страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005г. по 31.12.2006г.; соблюдения валютного законодательства Российской Федерации за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006г.; инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности, сформировавшейся по состоянию на 31.12.2005 года.

По результатам проверки инспекцией составлен акт N 21 от 18.12.2007г., и с учетом возражений налогоплательщика, вынесено решение от 28.01.2008 г. N 1 "О привлечении открытого акционерного общества "Сахателеком" (ОАО "Сахателеком") ИНН 1435143422 / КПП 997750001 к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Указанным решением обществу доначислены: налог на прибыль в сумме 54 536 686 руб. 13 коп., налог на добавленную стоимость в сумме 42 675 133 руб. 12 коп., ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 2 288 639 руб. 07 коп., налог на доходы физических лиц в сумме 28 056 руб.; уменьшен налог на прибыль на сумму 15 470 руб., уменьшен налог на добавленную стоимость на сумму 9 542 руб., уменьшен ЕСН на сумму 92 884 руб., а также начислены пени в размере 22 518 491 руб. 66 коп и штрафы в сумме 17 626 528 руб. 24 коп. (т.2 л.д.41-123).

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган не доказал соответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону, а также наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия решения в оспариваемой части.

Пунктами 2.1 и 2.10 Решения (п. 2.1.1 и п. 2.2.1 Акта) налоговым органом доначислен налог на прибыль за 2006 г. в сумме 794 880 руб. в связи с занижением доходов, связанных с производством и реализацией, при присоединении сети связи ОАО "Ростелеком" к сети ОАО "Сахателеком", и доначислен НДС за 2006 г. в сумме 596 160 руб. в связи с занижением налоговой базы по НДС на сумму указанных доходов.

Налоговый орган указывает, что общество в нарушение статей 154, 247, 249 и 251 Налогового кодекса Российской Федерации занижало в 2006 году доходы от реализации в части оказания услуги присоединения на зоновом уроне в адрес ОАО "Ростелеком" на сумму 3 312 000 рублей, рассчитанную исходя из ежемесячного количества точек подключения (каналов) и рыночной стоимости (цены) услуги обслуживания точки подключения (канала), применяемой для расчетов с ОАО "МТТ" за аналогичные услуги (12 000 рублей за Е1, с июля 2006 г.), что привело к неуплате налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за 2006 год в указанных размерах.

По данному эпизоду апелляционный суд считает правовую позицию инспекции незаконной по следующим основаниям.

Инспекция не подтвердила документально довод о том, что заявителем осуществлено присоединение сети ОАО "Ростелеком". Налоговый орган указывает, что об оказании заявителем услуги присоединения в адрес ОАО "Ростелеком" свидетельствуют представленные минуты пропущенного трафика по услугам завершения и инициирования вызова.

Вместе с тем, факт пропуска трафика между сетями заявителя и ОАО "Ростелеком" свидетельствует о том, что установлено присоединение одной из сетей к другой сети, но не может служить подтверждением того, что такое присоединение осуществлено именно заявителем в отношении ОАО "Ростелеком", а не наоборот.

В соответствии с пунктом 7 Правил присоединения сетей электросвязи и их взаимодействия, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 28 марта 2005 года N 161, присоединением сетей электросвязи признается установление технико-технологического взаимодействия средств связи 2 сетей связи, при котором становится возможным пропуск трафика между этими сетями минуя другие сети связи. Аналогичное определение понятия присоединения установлено пунктом 2 ранее действовавших Правил присоединения ведомственных и выделенных сетей электросвязи к сети электросвязи общего пользования, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 19 октября 1996 г. N 1254.

Согласно Договору о присоединении сетей электросвязи N 08-ДВФ от 26.12.2005г., заключенному между обществом и ОАО "Ростелеком" (т.8 л.д. 96-154), ОАО "Ростелеком" обязуется оказывать заявителю услугу присоединения на междугородном уровне присоединения. Услугой присоединения признается деятельность ОАО "Ростелеком", направленная на удовлетворение потребности заявителя в организации взаимодействия сетей электросвязи сторон, при котором становятся возможными установление междугородного и международного соединения и передача информации между абонентами и иными абонентами взаимодействующих сетей электросвязи.

Кроме того, указанным договором установлено, что поскольку сеть заявителя на момент заключения настоящего договора присоединена к сети ОАО "Ростелеком", то услуга присоединения оказывается только по обслуживанию средств связи, образующих точку присоединения.

Таким образом, взаимодействие сетей ОАО "Ростелеком" и ОАО "Сахателеком", обеспечивающее пропуск трафика между этими сетями, установлено при оказании ОАО "Ростелеком" в адрес заявителя услуги присоединения.

Пунктом 7 Правил присоединения N 161 установлено, что точкой присоединения признаются средства связи, входящие в состав одной сети электросвязи, с помощью которых осуществляется физическое подключение средств связи другой сети электросвязи и обеспечивается пропуск трафика между этими сетями. Таким образом, присоединение сетей электросвязи, обеспечивающее пропуск трафика в обе стороны, достигается путем организации точки присоединения на одной из сетей.

Довод налогового органа о взаимном оказании заявителем и ОАО "Ростелеком" услуг присоединения не подтверждается ни условиями заключенного между сторонами договора, ни нормативно-правовыми актами, которыми предусмотрено, что услугу присоединения оказывает оператор одной из сетей, что обеспечивает пропуск трафика между двумя сетями.

При организации взаимодействия между сетями общества и ОАО "Ростелеком" организация точек присоединения осуществлена на сетях ОАО "Ростелеком". Наличие на балансе заявителя оборудования, образующего точку присоединения к сети ОАО "Ростелеком", налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки не установлено.

ОАО "Ростелеком" присоединило сеть общества к сети связи общего пользования на междугородном уровне, что предусмотрено договором о межсетевом взаимодействии N ТУ-5 ДФ 1-01 от 01.08.2003г., договорами о присоединении сетей электросвязи N 588-05-16 от 24.08.2005г., N 08-ДВФ от 26.12.2005г. (т.8), заключенными между ОАО "Ростелеком" и ОАО "Сахателеком".

В договоре N ТУ-5 ДФ 1-01 от 01.08.2003г. указано: "Сеть связи Компании (ОАО "Сахателеком") присоединена к сети связи Ростелеком в соответствии с ранее заключенным договором N 777/01 от 19.01.2001г.".

Согласно пункту 3.1.1 договора N ТУ-5 ДФ 1-01 от 01.08.2003г. ОАО "Ростелеком" обязуется:

оказывать заявителю услуги по пропуску междугородного трафика по своей сети от Зоны ABC Компании до пользователей другой зоны ABC/DEF (как данной Компании, так и других операторов связи) с учетом имеющихся технических возможностей;

оказывать Компании услуги по пропуску международного трафика по своей сети от зоны ABC Компании до пользователей сетей международных операторов с учетом имеющихся технических возможностей;

оказывать Компании услуги по пропуску междугородного и международного трафика от переговорных пунктов и таксофонов Компании.

Из п. 1.10 договора о присоединении сетей электросвязи от 24.08.2005г. N 588-05-16 следует, что "услуга присоединения" означает деятельность ОАО "Ростелеком", направленная на удовлетворение потребности Оператора (заявителя) в организации взаимодействия сетей электросвязи сторон, при котором становятся возможными установление междугородного и международного соединения и передачи информации между Пользователями и иными Пользователями взаимодействующих сетей электросвязи.

Пунктом 2.1 договора о присоединении сетей электросвязи от 24.08.2005г. установлено, что ОАО "Ростелеком" обязуется в соответствии с условиями присоединения, изложенными в настоящем договоре, оказывать Оператору Услугу присоединения на междугородном уровне присоединения, а Оператор обязуется ее оплачивать.

Аналогичные условия содержатся в договоре о присоединении сетей электросвязи от 26.12.2005г. N 08-ДВФ.

В соответствии со ст.18 Федерального закона от 07.07.2003 г. N 126-ФЗ "О связи" операторы связи имеют право на присоединение своих сетей электросвязи к сети связи общего пользования на основании заключаемых договоров о присоединении сетей электросвязи. Услуги присоединения оказываются операторами сети связи общего пользования иным операторам связи, т.е. услугу присоединения оказывает оператор присоединяющей сети связи оператору присоединяемой сети связи.

Присоединение сетей заявителя к сетям ОАО "Ростелеком" происходило в соответствии с нормативно-правовыми актами, действовавшими до 01.01.2006 года, в частности с Правилами присоединения N 1254.

Раздел III Правил присоединения N 1254 предусматривал порядок взаимодействия операторов связи в процессе присоединения сетей электросвязи, в результате которого один из операторов становился присоединяющим, а другой - присоединяемым. Данный порядок предполагал направление оператором связи (в дальнейшем - оператором присоединяемой сети) письменного запроса о выдаче технических условий на присоединение сетей связи на соответствующем уровне (междугородный, зоновый, местный) оператору сети электросвязи, к которой предполагается присоединение.

Операторы, участвующие в процессе присоединения, заключают договор о присоединении, содержащий объем выполняемых работ по присоединению и их распределение между взаимодействующими операторами сетей электросвязи; взаимные обязательства и ответственность сторон, в том числе по вопросам, влияющим на качество предоставляемых пользователям услуг электросвязи. Присоединение к сети электросвязи общего пользования считается состоявшимся после реализации в полном объеме технических условий на присоединение и получения разрешения органов государственного надзора за связью при Министерстве связи Российской Федерации на эксплуатацию сети электросвязи.

Аналогичный порядок взаимодействия операторов связи в процессе присоединения сетей электросвязи предусмотрен ст. 19 Федерального закона от 07.07.2003 г. N 126-ФЗ и Правилами присоединения N 161, вступившими в силу с 01.01.2006 года.

Таким образом, из содержания указанных нормативных актов следует, что оператором, оказывающим услугу присоединения, и оператором присоединяемой сети выполняются различные действия в процессе присоединения, их права и обязанности также различны.

Условия присоединения сетей электросвязи должны предусматривать перечень оказываемых услуг присоединения и стоимость данных услуг. При этом цены на услуги присоединения определяются оператором связи самостоятельно, за исключением операторов, занимающих существенное положение, цены на услуги которых подлежат государственному регулированию.

В соответствии с пунктом 10 Правил государственного регулирования цен на услуги присоединения и услуги по пропуску трафика, оказываемые операторами, занимающими существенное положение в сети связи общего пользования, утв. Постановлением Правительства РФ от 19 октября 2005 года N 627, цена за обслуживание точки подключения представляет собой составную часть цены за услугу присоединения. Соответственно, плату за обслуживание точки подключения должен получать оператор связи, оказывающий услугу присоединения, - оператор присоединяющей сети.

В отсутствие факта оказания услуги присоединения, а также в отсутствие на балансе заявителя точек присоединения к сети ОАО "Ростелеком" (соответствующие точки присоединения находятся на балансе ОАО "Ростелеком"), отсутствуют также основания для взимания ежемесячных платежей за обслуживание точек подключения. Налоговый орган не указывает, в чем именно состояло такое обслуживание, осуществляемое заявителем для ОАО "Ростелеком", а также не ссылается на доказательства, подтверждающие, что такое обслуживание имело место.

Довод инспекции о том, что принципы взаимодействия сетей общества с ОАО "Ростелеком" и ОАО "МТТ" одинаковы, также не подтвержден документально.

В отличие от ОАО "Ростелеком", в отношении ОАО "МТТ" обществом действительно оказана услуга присоединения, что следует из Договора о присоединении сетей электросвязи и их взаимодействии N 3-04 от 26 декабря 2005 г. (т. 9 л.д. 1-72), а также актов о выполнении работ по нему, технических условий на присоединение сети связи ОАО "МТТ" к сети заявителя (т. 9 л.д.43-48). При этом ОАО "МТТ" не оказывало в адрес общества услуги присоединения.

Для выполнения условий лицензии и обеспечения возможности оказания абонентам сотовой связи услуг междугородной (зоновой) связи именно ОАО "МТТ" было заинтересовано в присоединении к сети заявителя, в связи с чем ОАО "МТТ" направило заявителю запрос на присоединение к сети последнего, и обществом выданы ОАО "МТТ" технические условия на присоединение, после чего заявителем организованы на своих сетях точки присоединения, осуществлено присоединение сети ОАО "МТТ" и впоследствии осуществлялось обслуживание организованных точек присоединения, за что и взималась соответствующая плата.

При таких обстоятельствах, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что общество не получало от ОАО "Ростелеком" в 2006 году ежемесячных платежей за обслуживание точек подключения, и кроме того, отсутствовали правовые основания для взимания с ОАО "Ростелеком" таких ежемесячных платежей.

Следовательно, не имеется оснований для вывода о занижении обществом доходов для целей налогообложения на величину такой платы. Доначисление обществу налога на прибыль на сумму вменяемой обществу выручки, фактически не полученной заявителем, является неправомерным.

Кроме того, расчет суммы доначисленной инспекцией выручки не соответствует статье 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как указано в решении инспекции, расчет доначисляемой суммы дохода произведен исходя из рыночной стоимости (цены) услуги обслуживания точки подключения (канала), в качестве которой налоговый орган использовал цену, применяемую для расчетов с ОАО "МТТ" за "аналогичные" услуги. При этом налоговый орган произвел доначисление исходя из цены, которая применялась для расчетов с ОАО "МТТ", начиная с июля 2006 г., тогда как в период с 01.01.2006г. по 01.06.2006г. включительно расчеты между заявителем и ОАО "МТТ" осуществлялись исходя из стоимости услуги обслуживания точки подключения равной 6 201 руб. за Е1 (206, 70 руб. за канал), что следует из приложения N 3 к договору о присоединении сетей электросвязи и их взаимодействии N 3-04 от 26.12.2005г. (т.9 л.д.41). Однако, цена, предусмотренная одним из договоров, заключенным с одним из операторов, не может рассматриваться в качестве рыночной стоимости услуги присоединения.

Согласно пункту 4 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В соответствии с пунктом 5 статьи 40 Кодекса, рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Согласно пункту 11 статьи 40 Кодекса при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Налоговым органом в рамках проведения выездной налоговой проверки общества не устанавливалась рыночная цена услуги присоединения в соответствии с требованиями статьи 40 Кодекса. В оспариваемом решении, в акте проверки отсутствуют ссылки на какие-либо официальные источники, содержащие информацию о стоимости аналогичных услуг, а в отношении, услуг, оказанных ОАО "МТТ", не произведено сопоставление существенных условий их оказания, влияющих на цену, и не установлена идентичность оказываемых услуг.

Таким образом, доначисление налоговым органом налога на прибыль за 2006 г. в сумме 794 880 руб. в связи с занижением доходов, связанных с производством и реализацией, при присоединении сети связи ОАО "Ростелеком" к сети ОАО "Сахателеком", и доначисление налога на добавленную стоимость за 2006 г. в сумме 596 160 руб. в связи с занижением налоговой базы по НДС на сумму указанных доходов, является незаконным.

Пунктами 2.2, 2.11 оспариваемого решения инспекция доначислила заявителю за 2004 г. налог на прибыль в сумме 11 141 270, 57 руб., НДС - 8 355 952, 91 руб., за 2005 г. - налог на прибыль в сумме 19 486 614, 99 руб., НДС - 14 614 961, 24 рублей в связи с тем, что из представленных данных ОАО "Сахателеком" об общем объеме междугородного и международного трафика, (учитывая тот факт, что по данным оператора ОАО "Сахателеком" весь объем трафика, генерируемого своими абонентами и пользователями сети пропускало по каналам ОАО "Ростелеком"), и данных о количестве минут абонентов и пользователей ОАО "Сахателеком" пропущенных по каналам ЗАО "Телепорт - ТП" выявлено, что данные минуты, пропущенные по каналам ЗАО "Телепорт - ТП", не вошли в общий объем минут исходящего междугородного и международного трафика абонентов и пользователей сети заявителя, на основании которых сформирована и отражена в бухгалтерском и налоговом учете выручка от реализации услуг междугородной и международной связи, следовательно и не отражена в бухгалтерском и налоговом учете выручка от реализации услуг междугородной и международной связи абонентам и пользователям сети заявителя.

В ходе выездной налоговой проверки налоговому органу по требованию N 2 от 17.08.2007г. представлены сведения о МГ и МН трафике общества за 2004-2006гг. только по договорам с ОАО "Ростелеком", и сведения об исходящем международном трафике общества за 2004-2005гг. по договору N 1-01 от 01.08.03г. с ОАО "Ростелеком" (т. 22 л.д.53-55).

Из представленных сведений следует, что указанный трафик не включает в себя трафик, пропущенный через сеть ЗАО "Телепорт-ТП", и не является общим междугородним и международным трафиком, пропущенным обществом в оспариваемый период.

Данный факт налогоплательщик подтвердил, предоставив вместе с возражениями на Акт выездной налоговой проверки и апелляционной жалобой в ФНС РФ кодограммы по трафику, пропущенному через сеть ОАО "Ростелеком" (Реестр представленных с возражениями документов т. 7 л.д.1-38). Документы, представленные заявителем в ходе проверки, не содержат указания на "общий объем трафика".

Объем выручки, полученной от абонентов заявителя, включая соединения, которые технически осуществлены обществом с использованием сетей ОАО "Ростелеком" и ЗАО "Телепорт-ТП", полностью отражен в бухгалтерском балансе Общества и форме N 2 "Отчет о прибылях и убытках", в налоговой декларации по налогу на прибыль за соответствующие периоды и соответствует данным выручки, показанной обществом в форме "65-связь" общества "Сведения о доходах от услуг связи", которые повторно предоставлялись в налоговый орган с возражениями (т. 22 л.д.58-69).

Общая сумма выручки заявителя от оказания услуг связи: за 2004 год, согласно данным бухгалтерской отчетности общества по форме N 2 "Отчет о прибылях и убытках" за 2004 год, составила 2 053 969 тыс. руб.; за 2005 год, согласно данным бухгалтерской отчетности общества по форме N 2 "Отчет о прибылях и убытках" за 2005 год, составила 2 365 918 тыс. рублей.

В ходе выездной налоговой проверки налоговому органу представлялись также формы 65-связь "Сведения о доходах от услуг связи" общества за 2004-2005гг., в которых приведена расшифровка доходов заявителя от услуг связи по видам услуг связи. Данные форм 65-связь соответствуют данным бухгалтерского учета общества.

Согласно Инструкции по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения N 65-связь "Сведения о доходах от услуг связи" (утверждена Постановлением Госкомстата России от 07.02.2003г. N 34, Постановлением Росстата от 08.02.2005г. N. 13) форму федерального государственного статистического наблюдения N 65-связь "Сведения о доходах от услуг связи" представляют юридические лица независимо от их организационно-правовой формы и формы собственности, оказывающие услуги связи на возмездной (коммерческой) основе и имеющие лицензии на соответствующие виды деятельности в области связи. Организации, для которых оказание услуг связи не является основным видом деятельности, заполняют форму только по услугам связи, предоставляемым ими на платной (договорной) основе. Форма представляется ежеквартально в срок, указанный на бланке формы, органу государственной статистики. За правильность составления отчета и своевременность его представления несут персональную административно-правовую ответственность руководитель организации и главный бухгалтер. В отчетную форму включаются доходы оператора от полного набора (пакета) фактически оказанных за отчетный период услуг связи с распределением их по соответствующим строкам формы.

В возражениях на акт выездной налоговой проверки налогоплательщик указал, что может представить информацию (фактический трафик, пропущенный через сеть ЗАО "Телепорт-ТП" с расшифровками-кодограммами) и по трафику, пропущенному от абонентов заявителя междугородному и международному трафику через сеть ЗАО "Телепорт-ТП", в течение нескольких недель с момента подачи возражений, поскольку данные занимают значительный объем, и для их подготовки требуется трудоемкая специальная машинная обработка данных биллинга.

Рассмотрев возражения, налоговый орган 22.01.2008г. направил в адрес заявителя письмо N 58-18/1297 (т. 7 л.д.44), в котором предложил налогоплательщику предоставить документы, подтверждающие его позицию по данному пункту акта. Однако, 23.01.2008г. письмом N 58-19/1454 (т. 7 л.д.45) налоговый орган уведомил налогоплательщика о вызове представителей 28.01.2008г. в налоговый орган для вручения Решения о привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, инспекция, располагая информацией о том, что доказательства соблюдения налогоплательщиком норм налогового законодательства по данному пункту Решения могут быть представлены заявителем в течение месяца (такой срок был указан в возражениях), отказался от проверки документов, подтверждающих позицию заявителя.

Также налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не были затребованы ни счета, выставленные обществом своим абонентам, ни данные об объемах пропущенного трафика через сеть ЗАО "Телепорт-ТП". В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом запрашивались лишь данные об объемах пропущенного трафика на сети операторов.

Налогоплательщиком были представлены запрашиваемые данные об объемах пропущенного трафика на сети ОАО "Ростелеком" в силу того, что ЗАО "Телепорт-ТП" не рассматривается обществом в качестве "оператора" связи, а является фактически поставщиком цифрового канала связи (что следует из положений соответствующих договоров, заключенных между ОАО "Сахателеком" и ЗАО "Телепорт-ТП", в том числе из договора N 2/64 "Договор аренды цифровых каналов связи в спутниковой сети "Сателинк" (т. 22 л.д.1-12)). Впоследствии иных запросов со стороны налогового органа не последовало.

Для проверки сплошным методом с апелляционной жалобой заявитель в ФНС предоставил данные по всему объему трафика, исходящего от всех его абонентов, пропущенного через сети ЗАО "Телепорт-ТП", а также счета, выставленные абонентам заявителя (т. 7 л.д. 46-117).

База данных предбиллинга позволила настроить параметры выгрузки данных из системы, в том числе через определенные мнемоники осуществлена выгрузка полного объема трафика абонентов заявителя, направленного на сети "Телепорт-ТП". Указанные данные выгружены с использованием системы предбиллинга помесячно по всем структурным единицам общества. Заявителем представлены сертификаты соответствия на оборудование, используемое на телефонных станциях, подтверждающие достоверность данных системы (т. 22 л.д.56-57).

В проверяемый период действовали следующие договоры с ЗАО "Телепорт-ТП": N 2/64 от 24.06.1998г. (т. 22 л.д.1-12) и N 1179 от 16.05.2001г. (т.22 л.д.13-36). При этом пропуск телефонного голосового трафика по цифровым каналам связи осуществлялся только по договору N2/64.

Фактический пропуск телефонного трафика по цифровым каналам ЗАО "Телепорт-ТП" в рамках договора N 2/64 осуществлялся до августа 2005 года. За последующие периоды, расчетов по данному договору не осуществлялось, акты, счета-фактуры не выставлялись. С сентября 2005 года договор N 2/64 не действовал, и соответственно пропуск трафика не осуществлялся (т. 24 л.д. 129-130, т. 2 л.д.118-144).

Представленные заявителем данные по трафику содержат следующую информацию:

наименование структурной единицы (соответствующего ЛТЦ) заявителя, на который поступил исходящий вызов его абонента. Данные по абонентскому трафику, направленному на сети ЗАО "Телепорт-ТП" представлены в разрезе структурных единиц по всем филиалам общества;

информация о каждом абоненте, инициировавшем исходящий междугородний вызов с указанием конкретного телефонного номера абонента;

продолжительность каждого телефонного соединения в минутах, зафиксированная телефонной станцией общества по каждому соединению;

тариф на соответствующее телефонное соединение на конкретный междугородный код;

общая сумма (стоимость услуг), причитающаяся к оплате абонентом и включенная в счет абоненту на оплату услуг связи за соответствующий месяц, рассчитанная как произведение количества минут конкретного телефонного соединения на соответствующий тариф;

направление вызова (по данной графе указан междугородный телефонный код соответствующего города, на который осуществлялось телефонное соединение);

дата и время телефонного соединения;

реквизиты счета абонента, выставленного на оплату абонентам (с указанием номера и даты счета).

Таким образом, представленные обществом данные по трафику отражают полный объем междугородного трафика, исходящего от абонентов заявителя, пропущенного через сети ЗАО "Телепорт-ТП" за спорный период, содержат информацию, необходимую для проведения проверки порядка и полноты учета обществом трафика от абонентов сплошным методом.

Обществом также представлены копии счетов, выставленных на оплату его абонентам, которые содержат информацию об услугах, оказанных заявителем абоненту за соответствующий месяц, отражают стоимость оказанных обществом абоненту услуг. Данные счета абонентам формируются станцией, соответственно все произведенные телефонные звонки фиксируются, тарифицируются и выставляются к оплате абоненту. Данные счета дополнительно подтверждают достоверность распечаток данных по объему трафика, исходящего от абонентов общества и пропущенного на сети ЗАО "Телепорт-ТП".

Кроме того, в представленных счетах отражена расшифровка телефонных звонков, инициированных данным абонентом за соответствующий месяц, с указанием даты и времени осуществления телефонного звонка, кодом направления и наименованием вызываемого города, номер вызываемого абонента, продолжительность телефонного соединения, стоимость соединения, и общая стоимость услуг связи, оказанных заявителем и подлежащих оплате абонентом за соответствующий месяц.

Следовательно, утверждение налогового органа о том, что звонки через ЗАО "Телепорт-ТП" не учтены биллингом и по ним не выставлялись счета, а также о том, что они не отражены в выручке для целей налогообложения, не соответствует действительности.

Как правильно установил суд первой инстанции, все телефонные соединения, которые отражены в данных по трафику, направленному через сети ЗАО "Телепорт-ТП", отражены в бухгалтерском и налоговом учете общества в полном объеме. По каждому телефонному соединению указаны реквизиты счета, выставленного абоненту на оплату, а также указаны все иные реквизиты, позволяющие идентифицировать выручку, полученную от оказания услуг связи конкретному абоненту (в частности номер телефона, закрепленного за каждым абонентом).

В представленных обществом копиях счетов, выставленных абонентам (Реестр представленных налоговому органу документов т. 7 л.д.46-117), следует, что телефонные соединения, отраженные в данных по трафику, направленному на сети ЗАО "Телепорт-ТП" включены в счета, выставленные абонентам.

Таким образом, Общество подтвердило отражение каждого телефонного соединения, прошедшего через сети "Телепорт-ТП", в счетах абонентам и, соответственно, отражение выручки, начисленной по данному соединению в бухгалтерском и налоговом учете.

Заявителем представлен полный объем счетов за оказанные услуги связи, выставленных Нерюнгринским филиалом ОАО "Сахателеком" за март 2005 года абонентам-организациям (юридические лица и индивидуальные предприниматели (т. 23 л.д.119-133, т. 17 л.д.1-150, т. 18 л.д. 1-150, т. 19 л.д. 1-88). В указанных счетах отражены соответствующие виды услуг связи, оказанные конкретному абоненту за март 2005 года, включая, в том числе, услуги по междугородным и международным переговорам, абонентскую плату, услуги Интернет и прочие виды услуг.

Данные счетов, выставленных абонентам, сведены Заявителем в сводную таблицу "Данные о сумме выручки по данным бухгалтерского учета, по счетам, выставленным Нерюнгринским филиалом ОАО "Сахателеком" абонентам организациям за март 2005 года" (т. 23 л.д.5-16). В указанной сводной таблице отражены итоговые суммы начислений за услуги связи по конкретным абонентам в рублях, без НДС и приведена общая сумма выручки.

Общество также представило в материалы дела данные детализаций междугородных и международных переговоров по абонентам-организациям Нерюнгринского филиала ОАО "Сахателеком" за март 2005 года, по абонентам, вызовы которых направлены по сетям ЗАО "Телепорт-ТП" (т. 10 л.д. 1-39, 46-150, тома 11-14).

Детализация переговоров представляет собой расшифровку оказанных услуг связи по междугородным и международным переговорам, отраженную в счете, выставленном абоненту, общей суммой. В указанных детализациях переговоров отражены следующие данные: период, за который предоставляется расшифровка (01.03.2005 - 31.03.2005), наименование абонента, дата и время осуществления соединения с вызываемым абонентом, город вызываемого абонента, номер вызываемого абонента, продолжительность соединения, общая сумма, причитающаяся к оплате абонентом за соответствующее соединение. Указанные данные выгружены из биллинговой системы общества.

Заявителем также представлены в материалы дела данные о трафике абонентов общества, пропущенном через сети ЗАО "Телепорт-ТП" по Нерюнгринскому филиалу ОАО "Сахателеком" за январь, февраль и март 2005 года (т. 15-16).

Анализ представленных документов позволяет сделать вывод о том, что весь объем оказанных услуг связи отражен в бухгалтерском и налоговом учете общества.

Данные детализации телефонных переговоров подтверждают, что телефонные соединения отражены в расшифровке переговоров, включены в счет, выставленный абоненту за оказанные услуги связи, и соответственно отражены в бухгалтерском и налоговом учете общества.

Для целей сопоставления данных о величине отраженной в бухгалтерском и налоговом учете выручки от оказания услуг связи за март 2005 года с данными квартальной финансовой и налоговой отчетности, заявителем представлены регистры бухгалтерского учета "Анализ счета 90.1.1" по Нерюнгринскому филиалу за январь, февраль, март 2005 года, а также сводные данные по счету 90.1.1 за 1 квартал 2005 года (т. 23 л.д. 18-21).

Сумма выручки от оказания услуг связи абонентам-организациям по Нерюнгринскому филиалу за март 2005 года, отраженная в регистрах бухгалтерского учета составила 6 479 650, 81 руб. с учетом НДС, а общая сумма выручки за 1 квартал 2005 года без учета НДС составила 56 141 970 руб., что соответствует данным отчета о прибылях и убытках за 1 квартал 2005 года по Нерюнгринскому филиалу (т.23 л.д.22-24) - строка 010 отчета о прибылях и убытках "Выручка (нетто) от реализации товаров, продукции, работ, услуг за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и иных аналогичных платежей". Консолидированные финансовые результаты за 1 квартал 2005 года в целом по обществу отражены в представленном заявителем регистре бухгалтерского учета "Финансовые результаты" за 1 квартал 2005 года (т. 23 л.д. 25-30).

В указанном регистре бухгалтерского учета отражены общие финансовые результаты хозяйственной деятельности общества за 1 квартал 2005 года с разбивкой по филиалам общества, в том числе по Нерюнгринскому филиалу.

Так общая сумма начисленных доходов, отраженная по Нерюнгринскому филиалу, соответствует данным регистров бухгалтерского учета по Нерюнгринскому филиалу и составляет 56 141 970 руб. Общая сумма начисленных доходов в целом по обществу за 1 квартал 2005 года составляет 582 734 123 руб., что соответствует данным отчета о прибылях и убытках заявителя за 1 квартал 2005 года, строка 010 (т. 23 л.д. 31-32).

В качестве доказательств отражения в налоговом учете общества выручки, начисленной от абонентов, вызовы которых впоследствии направлены через ЗАО "Телепорт-ТП", заявителем представлен также регистр налогового учета "Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по Нерюнгринскому филиалу" за 1 квартал 2005 года (т. 23 л.д. 33-34). В соответствии с указанным налоговым регистром, общая сумма доходов от реализации за 1 квартал 2005 года, отраженная в налоговом учете Нерюнгринского филиала общества составила 56 415 519 руб. (строка 110 налогового регистра). Указанный показатель соответствует сумме строк 16 (56 141 970 руб.) 50 (322 788 руб.) за вычетом строки 69 (49 239 руб.) Отчета о прибылях и убытках за 1 квартал 2005 года по Нерюнгринскому филиалу общества: 56 141 970 + 322 788 - 49 239 = 56 415 519 рублей.

Кроме того, заявителем представлен сводный налоговый регистр за 1 квартал 2005 года "Расчет налоговой базы за 1 квартал 2005 года" (т. 23 л.д. 35-37), в котором отражены общие показатели доходов и расходов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль в целом по обществу за 1 квартал 2005 года, а также в разбивке по филиалам, в том числе по Нерюнгринскому филиалу. Так общая сумма начисленных доходов, отраженная в налоговом учете по Нерюнгринскому филиалу составляет 56 415 519 руб., что соответствует данным налогового учета по Нерюнгринскому филиалу общества. Общая сумма доходов от реализации, учитываемых в составе налоговой базы по налогу на прибыль в целом по обществу за 1 квартал 2005 года составляет 584 027 318 руб. (строка 110), что соответствует показателю строки 010 "доходы от реализации" листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 1 квартал 2005 года (т. 23 л.д. 38-53).

При расчете суммы доначисляемого налога проверяющими расчетным методом установлен объем трафика, исходя из которого произведено доначисление сумм налога на прибыль и НДС, при этом в указанном расчете учтен как фактически пропущенный трафик, так и объем трафика, установленный договором N 2/64 от 24.06.98 как минимальный объем трафика, который заявитель обязуется пропускать на сети "Телепорт-ТП".

При этом, налоговым органом не учтены положения п.3.1 договора N 2/64 от 24.06.98г., которым установлено, что оплата услуг осуществляется обществом исходя из объема фактически пропущенного по задействованным цифровым трактам трафика.

Кроме того, плановые объемы минимальной загрузки канала, предусмотренные в договоре между заявителем и ЗАО "Телепорт-ТП" являются расчетной экономической величиной, гарантирующей определенный уровень рентабельности деятельности по оказанию услуг связи. Данный показатель не может характеризовать объем трафика, пропущенного от абонентов на сети общества, так как не имеет никакого отношения к абонентскому трафику в силу отсутствия взаимозависимости между трафиком, фактически генерируемым абонентами общества, и расчетным экономическим показателем минимального объема трафика, установленным в договоре между заявителем и "Телепорт-ТП" N 2/64.

Учитывая, что величина минимального объема тарифоминут, примененная налоговым органом для расчета, установлена исключительно в рамках исполнения обязательств по договору N 2/64 сторонами указанного договора, применение налоговым органом минимального тарифа является необоснованным.

Таким образом, общая величина излишне доначисленной "неотраженной" выручки от оказания услуг связи и, соответственно, неправомерно доначисленного налога на прибыль и НДС по основанию неправомерного применения установленных договором минимальных значений тарифоминут, составляет 20 442 240 рублей.

Относительно включения налоговым органом в доначисления данных по телематическому трафику, пропущенному на сети ЗАО "Телепорт-ТП", необходимо отметить.

В проверяемый период пропуск междугородного трафика осуществлялся заявителем через сети оператора связи ОАО "Ростелеком" и с использованием цифровых каналов, предоставляемых обществу компанией ЗАО "Телепорт-ТП".

Пропуск телефонного трафика осуществлялся на основании договора N 2/64, который как указано ранее, действовал только до августа 2005 года.

Условия договора N 1179 от 16.05.01 (т. 22 л.д. 13-36) предусматривали исключительно пропуск телематического трафика. Так, согласно п. 1.1 указанного договора ЗАО "Телепорт-ТП" действует на основании лицензии Минсвязи РФ N 14755 от 07.04.00 о предоставлении услуг телематических служб, при этом, предметом договора является взаимодействие сторон в процессе пользования сетевыми ресурсами с учетом пропуска трафика в соответствии с лицензией.

В спорном периоде пропуск телематического трафика осуществлялся исключительно с использованием сетей ЗАО "Телепорт-ТП", и через сети ОАО "Ростелеком" такой трафик не пропускался. Условия договора с ОАО "Ростелеком" не предусматривали пропуск такого трафика.

Из предмета договора о межсетевом взаимодействии N ТУ-5 ДФ 1-01 от 01.08.2003г. (т. 8 л.д.1-51) следует, что ОАО "Ростелеком" и заявитель обязуются оказывать друг другу услуги по пропуску междугородного и международного телефонного трафика, организуя в этих целях технологическое взаимодействие сетей связи Обществ. Пропуск аналогичного трафика предусмотрен и условиями договора о присоединении сетей электросвязи от 24.08.2005г. N588-05-16, заключенного между заявителем и ОАО "Ростелеком".

Выручка от оказания услуг телематической связи абонентом отражается обществом обособленно, в частности, отражается отдельной строкой в форме 65-связь.

Таким образом, доначисления налогового органа в части договора N 1179 является необоснованным.

Налоговым органом произведен расчет доначисляемой суммы налога по суммарной величине расчетного трафика, исчисленного исходя из объемов трафика, пропускаемого от сети заявителя на сети "Телепорт-ТП" в рамках договоров N 2/64 и N 1179. Расчет отражен налоговым органом в приложении N2 к акту выездной налоговой проверки. При этом налоговым органом произведены доначисления сумм налога на прибыль и НДС в части договора N1179 от 16.05.01 в размере соответственно 12 523 016, 41 рублей и 9 392 262, 31 рублей.

Налогоплательщик в ходе выездной налоговой проверки представил налоговому органу формы 65-связь "Сведения о доходах от услуг связи" за 2004 и 2005 года, по строке 1850 которых отражены доходы заявителя от предоставления абонентам услуг телематических служб.

Таким образом, данные отчетности заявителя подтверждают то обстоятельство, что выручка от оказания абонентам услуг телематических служб отражена в общем объеме выручки заявителя от оказания услуг связи, и соответственно обществом указанная выручка отражена для целей налогообложения и уплачена соответствующая сумма налога на прибыль и налога на добавленную стоимость.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о необоснованности начисления инспекцией налога на прибыль и налога на добавленную стоимость по п. 2.2 и п. 2.11 оспариваемого Решения налогового органа.

Пунктами 2.3 и 2.12 Решения инспекция доначислила заявителю налог на прибыль за 2004 г. в сумме 2 250 157, 32 руб., за 2005 г. - 2 600 230, 31 руб. в связи с неправомерным включением в расходы сумм затрат, связанных с оказанием на безвозмездной основе услуг "терминации" входящего от ОАО "Ростелеком" международного трафика, а также доначислила обществу НДС за 2004 г. в размере 1 890 961, 75 руб., за 2005 г. - 2 285 836,13 руб. ввиду занижения налоговой базы по НДС на суммы "терминации" входящего международного трафика с сети ОАО "Ростелеком".

Условия ценообразования в области услуг связи в спорный период определялись Федеральным законом от 16.02.1995 г. N 15-ФЗ "О связи", Основными положениями ведения взаиморасчетов между операторами сетей электросвязи, образующих сеть электросвязи общего пользования, за предоставляемые сетевые ресурсы и участие в передаче нагрузки этих сетей, утв. постановлением Правительства Российской Федерации от 17.10.1997 г. N 1331.

Порядок расчетов региональных операторов связи с ОАО "Ростелеком" за услуги международной телефонной связи урегулирован телеграммой Государственного комитета Российской Федерации по связи и информатизации и Федеральной службы России по регулированию естественных монополий в области связи от 29.04.1998 г. N 2931, действовавших в пределах предоставленных им полномочий.

Действовавший порядок расчетов не предполагал взимания региональными компаниями связи с ОАО "Ростелеком" платы за пропуск трафика.

Согласно пункту 24 Основных положений ведения взаиморасчетов между операторами сетей электросвязи, образующих сеть электросвязи общего пользования, за предоставляемые сетевые ресурсы и участие в передаче нагрузки этих сетей (утверждены Постановлением Правительства от 17 октября 1997 г. N 1331 (далее - Основные положения) расчеты за пропуск трафика по местной, внутризоновой, междугородной и международной телефонной сети ведет оператор, предоставивший соответствующие услуги потребителю и получивший соответствующие доходы.

Расчеты между операторами осуществляются по трафику, исходящему от пользователей присоединяемой сети электросвязи.

Пунктом 6 Основных положений установлено, что при участии более двух операторов в предоставлении сетевых услуг взаиморасчеты осуществляются по цепочке, то есть каждый предыдущий оператор рассчитывается с последующим, к которому он присоединен и через которого он получил доступ к сети электросвязи общего пользования.

Согласно п. 2 Основных положений, присоединение к сети электросвязи общего пользования на международном уровне - присоединение одной сети электросвязи к другой, при котором присоединяемая сеть электросвязи подключается к международной телефонной станции или международному центру коммутации сети электросвязи, осуществляющей присоединение.

Таким образом, Основными положениями, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 17 октября 1997 г. N 1331, не установлены расчеты в обратную сторону, по сигналу, передаваемому от иностранного абонента к абонентам России.

Налоговый орган не учел положения пунктов 2, 6, 19, 24 Основных положений, а также разъяснения Мининформсвязи России (письмо от 04.12.2006г. N БА-П12-4349, от 09.01.2007г. N БА-С-20, от 02.10.2007г. NБА-П12-4090), Россвязьнадзора России (письмо от 29.01.2007г. NСМ-П21-159), а также Директора правового департамента Правительства России от 02.02.2007г. NП15-2761, согласно которым установлено следующее.

Основные положения не определяли юридический состав услуг, оказываемых операторами связи в процессе пропуска трафика, а устанавливали требования к взаиморасчетам, при которых:

а) оплата осуществляется от присоединенного оператора к присоединяющему;

б) оплата осуществляется по трафику, исходящему от пользователей присоединенной сети;

в) расчеты ведет оператор, предоставивший услуги потребителю и получивший соответствующие доходы.

Следовательно, Основными положениями не предусмотрено использование сетевых ресурсов присоединяемых операторов, в т.ч. присоединяемой на международном уровне сети заявителя к сети ОАО "Ростелеком", что подтверждается лицензиями общества и ОАО "Ростелеком", а также подтверждено письмом Мининформсвязи России от 05.02.2007г. N БА-П12-500.

Услуга по доведению сигнала электросвязи до абонента заявителя при международном соединении оплачена на основании пунктов 2, 6, 19, 24 Основных положений, Распоряжения Госкомсвязи, ФСЕМС, Приказа Госкомсвязи N 142 от 19.08.1998г., в составе 50% начисленных от рубля собранных с абонентов средств за международный трафик. Данное обстоятельство также подтверждается разъяснениями Мининформсвязи России, в том числе письмом от 09.01.2007 N БА-С-20.

Цена за сетевые услуги ОАО "Ростелеком" при пропуске международного трафика определялась в соответствии совместной телеграммой Госкомсвязи России и ФСЕМС N 2931 от 29.04.1998 г. и заключенными договорами как 50 процентов доходов, полученных региональными операторами связи от абонентов. При этом доля доходов, оставшаяся у регионального оператора связи, должна была компенсировать стоимость использования сетевых ресурсов для пропуска международного трафика в обе стороны и обеспечить субсидирование убыточных услуг связи. Данный порядок расчетов соответствовал п.п. 2, 6, 24 Основных положений.

Следовательно, применительно к международным соединениям оператор связи был вправе из полученного тарифного дохода перечислять денежные средства в размере 50% начисленного тарифного дохода за услуги ОАО "Ростелеком" по пропуску трафика по сети последнего, и для расчетов с иностранными операторами, а оставшуюся часть тарифного дохода учитывать в счет оплаты как исходящих, так и входящих вызовов.

Таким образом, является правильным вывод суда первой инстанции о том, что пропуск междугородного и международного телефонного трафика, входящего на сети региональных операторов связи от сети ОАО "Ростелеком" должен был полностью оплачиваться абонентами за счет платы за предоставление абонентской линии и тарифных доходов за междугородные и международные соединения, следовательно, не мог считаться неоплаченным или пропущенным безвозмездно.

Примененная налоговым органом методика установления расходов по безвозмездной услуге противоречит п. 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, согласно п. 1 ст. 272 Кодекса, расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

В соответствии со ст. 249 Кодекса, доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав, при этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Налоговый орган ссылается на то, что пропуск международного трафика осуществлялся на безвозмездной основе, следовательно, какие-либо поступления от присоединенных операторов в адрес общества в связи с пропуском данного трафика отсутствовали.

В связи с фактическим отсутствием дохода общества от осуществления такого вменяемого последнему налоговым органом вида деятельности, как пропуск международного трафика, распределение расходов пропорционально доходу от данного вида деятельности является невозможным и произведено налоговым органом в нарушение п. 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Ссылка налогового органа на письмо Управления Россвязьнадзора по Москве и Московской области от 15.11.2006г. N 04-1/2811 несостоятельна, поскольку данное письмо касается лишь телефонной нагрузки на сети, которая не зависит от вида трафика. Данное письмо не касается вопроса затрат операторов по пропуску трафика.

Кроме того, в силу Положения "О федеральной службе по надзору в сфере связи", утв. Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.06.2004г. N 318, за Управлением Россвязьнадзора по Москве и Московской области не закреплено регулирование вопросов по формированию себестоимости услуг связи.

Таким образом, ведение заявителем учета соответствует нормам бухгалтерского, налогового законодательства и условиям договора.

Проверяя правильность применения цен сторонами договора налоговый орган не учел имеющиеся у него данные по аналогичным операторам, согласно которым ни один из операторов связи в Российской Федерации, занимающий существенное положение на рынке услуг связи, не получал денежных средств ни по какой цене, в т.ч. по ОРТ, от ОАО "Ростелеком" за завершение входящего международного телефонного вызова.

На основании изложенного, инспекция неправомерно доначислила заявителю налог на прибыль за 2004 г. в сумме 2 250 157, 32 руб., за 2005 г. - 2 600 230, 31 руб., НДС за 2004 г. в размере 1 890 961, 75 руб., за 2005 г. - 2 285 836,13 руб. по пунктам 2.3 и 2.12 Решения.

Пунктами 2.4 и 2.13 Решения инспекция доначислила налог на прибыль за 2006 г. в сумме 2 051 930, 35 руб. и НДС за 2006 г. - 1 737 937, 99 руб. в связи с неправомерным включением в состав затрат сумм расходов, связанных с оказанием на безвозмездной основе услуг местного завершения вызова на сеть заявителя, и занижением налоговой базы по НДС на сумму реализации указанных услуг.

В соответствии с приложением N 4 к акту выездной налоговой проверки налоговым органом произведены доначисления за январь-июль 2006 года по п. 2.4 и п. 2.13 Решения по следующим контрагентам заявителя: ЗАО АК "Алроса", ЗАО "СКС", ГУП "Комитет по драгоценным металлам и драгоценным камням PC (Я)", ТУП "Аэропорт Якутск", ОАО "Якутуголь", ОАО "АК Якутскэнерго", ООО "Эсотел-Рустелеком".

В период, за который произведены доначисления налогов, с указанными контрагентами заявитель заключил следующие договоры:

N 60 об оказании услуг электросвязи от 08.02.2006 с ЗАО АК "Алроса" (т. 24 л.д. 139-149);

N 17 оказания услуг связи от 01.01.2006г. с ЗАО "Спутниковые Коммуникационные системы" (т. 27 л.д. 16-22);

N 1028 на предоставление услуг телефонной связи от 05.02.2004г. с ГУП "Комдрагметалл PC (Я)" (т. 27 л.д. 23-27);

N 1334 на предоставление услуг телефонной связи от 22.08.2002г. с ГУП "Аэропорт Якутск" (т. 27 л.д. 1-5);

N 129/53 оказания услуг связи (с абонентом - юридическим лицом) от 01.01.2006г. с ОАО "ХК "Якутуголь" (т. 27 л.д.10-15);

N 243 оказания услуг связи (с абонентом - юридическим лицом) от 28.04.2006г. с ОАО АК "Якутскэнерго" (т. 27 л.д.6-9);

N 1999 на предоставление услуг телефонной связи от 06.12.2002г. с ООО "Эсотел-РусТелеКом" (т. 24 л.д.133-138).

Налоговым органом не учтено, что указанные договоры являются абонентскими, а перечисленные выше юридические лица, по которым налоговым органом произведены доначисления, являются по отношению к обществу конечными потребителями услуг связи и не являются операторами связи.

Так, в соответствии с п. 1.1 договоров N 129/53 от 01.01.2006г., N243 от 28.04.2006г., N17 от 01.01.2006г. Оператор связи (заявителя) обязуется оказать, а Абонент принять и оплатить следующие услуги связи: услуги местной и внутризоновой телефонной связи, и при наличии у Оператора связи технической возможности другие услуги (услуги справочных информационных служб, услуги доступа в Интернет, телематические услуги, услуги приема телеграмм по телефону, определитель номера и др.).

Пунктом 1.1 договоров N 1028 от 05.02.2004г., N 1999 от 06.12.2002г. установлено, что Оператор связи (заявитель) предоставляет Абоненту: услуги городской телефонной сети; междугородное и международное соединение автоматическим способом либо с помощью телефонистки; прием телеграмм службой "816"; информационные услуги электросвязи; иные услуги в соответствии с приложением.

Условиями договоров предусмотрено, что Оператор связи обязан оказывать Абоненту услуги телефонной связи с использованием выделенных абонентских номеров в соответствии с Правилами оказания услуг местной, внутризоновой, междугородной и международной телефонной связи, при условии оплаты Абонентом услуги по предоставлению доступа к телефонной сети Оператора (ст. 3 договоров).

В подтверждение того обстоятельства, что между заявителем и указанными контрагентами в период с января по июль 2006 года действовали абонентские договоры, а не межоператорские договоры, Заявителем представлены в материалы дела копии договоров, заключенные с иными абонентами - юридическими лицами (т. 23 л.д.134-145). Анализ договоров, указанных в приложении N 4 к акту выездной налоговой проверки, и договоров, заключенных заявителем с иными абонентами - юридическими лицами, показывает идентичность согласованных в них условий.

В соответствии с Правилами присоединения сетей электросвязи и их взаимодействия, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2005г. N 161, услуги завершения вызова на сеть оператора связи - это деятельность, направленная на обеспечение пропуска трафика от точки присоединения к сети оператора связи к пользовательскому (оконечному) оборудованию, подключенному к сети связи того же оператора.

Согласно ст. 2 Закона Российской Федерации от 07.07.2003г. N 126-ФЗ "О связи" оператор связи - юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, оказывающие услуги связи на основании соответствующей лицензии.

Выводы налогового органа основаны на положениях Постановления Правительства Российской Федерации от 17.10.1997 года N 1331 "Об утверждении Основных положений ведения взаиморасчетов между операторами сетей электросвязи, образующих сеть электросвязи общего пользования, за предоставляемые сетевые ресурсы и участие в передаче нагрузки этих сетей". Однако, указанное Положение утверждено для осуществления взаиморасчетов между операторами связи, и его нормы не распространяются на взаиморасчеты с конечными потребителями услуг связи.

Приказом Россвязьнадзора России от 19 июня 2006 г. N 51 предельных цен на услуги по пропуску трафика общество могло перейти на оплату местной телефонной связи исходя из объема пропущенного трафика. До этого момента общество не имело оснований к получению платы от присоединенных операторов исходя из объема пропущенного трафика, поэтому присоединенные операторы продолжали рассчитываться с обществом в соответствии с ранее заключенными договорами, ежемесячными платежами.

Отсутствие оплаты, исходя из единицы измерения одна минута пропущенного трафика, при применении единицы измерения одна точка подключения (канал электросвязи) не может быть квалифицировано как безвозмездное оказание услуги, поскольку заявитель получал выручку от присоединенных операторов.

Так, согласно п. 30 Правил присоединения сетей электросвязи и их взаимодействия, утв. Постановлением Правительства России от 28 марта 2005 г. N 161, цены на услуги присоединения и услуги по пропуску трафика, оказываемые операторами, занимающими существенное положение в сети связи общего пользования, подлежат государственному регулированию. Порядок регулирования цен на услуги присоединения и услуги по пропуску трафика, оказываемые операторами, занимающими существенное положение в сети связи общего пользования, устанавливается Правительством Российской Федерации.

Во исполнение поручения правительства (Постановление Правительства России от 19 октября 2005 г. N 627 "О государственном регулировании цен на услуги присоединения и услуги по пропуску трафика, оказываемые операторами, занимающими существенное положение в сети связи общего пользования"), Мининформсвязи России в мае 2006 года утвердило Приказ от 24 мая 2006 г. N 67 "Об утверждении порядка направления и рассмотрения обращений операторов связи по вопросам установления цен на услуги присоединения и услуги по пропуску трафика, а также порядка их установления" и Приказ от 24 мая 2006 г. N 66 "Об утверждении методики расчета экономически обоснованных затрат и нормативной прибыли на услуги присоединения и услуги по пропуску трафика и на универсальные услуги связи".

Таким образом, установление цен для Общества осуществлено только в июне 2006 года Приказом Россвязьнадзора России от 19 июня 2006 г. N 51 "Об установлении предельных цен на услуги присоединения и услуги по пропуску трафика", пунктом 1.2 которого предусмотрены предельные цены на услуги присоединения и услуги по пропуску трафика в телефонной сети связи общего пользования, оказываемые заявителем. Данные цены введены в действие в соответствии с п. 2 Приказа Россвязьнадзора России от 19 июня 2006 г. N 51 с 01.07.2006 года.

В связи с этим, в отсутствие до 01.07.2006г. утвержденных цен, исходя из единицы измерения одна минута трафика, общество не могло осуществить расчет с присоединенными на местном уровне так, как предложено налоговым органом, исходя из объема пропущенного местного трафика. Такие расчеты стали возможны после утверждения государственным регулятором цены.

До 01.07.2006г. заявитель использовал систему расчетов, соответствующую Основным положения, утв. Постановлением Правительства России от 17.10.1997г. N 1331.

В соответствии с п. 14 Основных положений взаимодействующие операторы при определении в договорах, заключенных до 01.01.2006г., условий взаиморасчетов могли выбрать в качестве единицы взаиморасчетов либо единицу технических средств, либо единицу трафика, либо единицу доходов по своему усмотрению. Поскольку при установлении абонентской платы в рамках межоператорских взаиморасчетов использовалась единица технических средств (1 точка подключения - выделенный номер и 1 канал) в соответствии с п. 14 Основных положений, а не единица трафика (1 минута разговора), то при такой системе определения стоимости услуг она устанавливалась исходя из количества предоставленных номеров в форме ежемесячной абонентской платы за каждый предоставленный номер в твердой сумме.

Следовательно, при использовании единицы технических средств в качестве единицы межоператорских взаиморасчетов, стоимость услуг по пропуску трафика не зависит от количества минут пропущенного трафика. Поскольку по условиям договоров при определении стоимости услуг стороны выбрали единицу технических средств, а не единицу трафика, оплата услуг по пропуску трафика обоснованно определялась исходя из количества технических средств, а не из количества минут пропущенного трафика.

При таких обстоятельствах, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что общество не оказывало услуг безвозмездно, эти услуги, включая услуги по пропуску местного трафика, были оплачены присоединенными операторами, что соответствовало условиям договоров и положениям нормативных правовых актов, регулирующих отношения в сфере связи. Полученная от присоединенных операторов оплата в полном объеме включена заявителем в налоговую базу по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, что не оспаривается налоговым органом.

В связи с чем, у налогового органа отсутствуют основания повторно осуществлять начисления налога на добавленную стоимость в отношении реализации услуг, которые уже были отражены в налоговой базе 2006 года, и не принимать обоснованные и документально подтвержденные расходы по оплаченным услугам.

В связи с фактическим отсутствием дохода общества от осуществления такого вменяемого последнему налоговым органом вида деятельности, как пропуск местного трафика, распределение расходов пропорционально доходу от данного вида деятельности является невозможным и произведено налоговым органом в нарушение п. 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации.

Осуществляя доначисления сумм налога на прибыль и НДС по пункту 2.13 Решения, налоговым органом применен расчетный метод, а именно, в основу доначисления сумм налогов налоговым органом положена величина входящего на сети заявителя местного телефонного трафика в период с января по июнь 2006 года, исчисленная расчетным методом. Для исчисления величины расчетного трафика налоговым органом использованы данные о фактическом объеме оказанных услуг по договорам, заключенным обществом с соответствующими контрагентами, действовавшим с июля 2006 года.

Исходя из фактического объема оказанных заявителем услуг за период с июля по декабрь 2006 года, налоговым органом определено среднеарифметическое значение соответствующей услуги за месяц (среднее количество минут в месяц), и полученный результат распространен на отношения сторон, действовавшие в период до перезаключения договоров. Среднеарифметическое значение количества минут в расчете на один месяц исчислено проверяющими как частное от деления общего объема пропущенных на сети общества минут за период с июля 2006 года по декабрь 2006 года на количество "оплаченных месяцев".

Согласно приложению N 4 к акту выездной налоговой проверки, налоговым органом произведены доначисления сумм налога за период с января 2006 года по июль 2006 года, то есть начисления произведены за 7 месяцев 2006 года.

Однако, в расчете налогового органа не учтено то обстоятельство, что фактически расчеты за завершение местного вызова на сети заявителя осуществлялись в соответствии с договорами, заключенными обществом с соответствующими контрагентами, действовавшими с 01 июля 2006 года, то есть фактически расчеты осуществлялись начиная с июля 2006 года. Вместе с тем, налоговым органом произведены доначисления сумм налогов, в том числе и за июль 2006 года, то есть за месяц, в котором уже фактически производились расчеты. Данное обстоятельство подтверждается представленными в материалы дела договорами, а также актами оказанных услуг (тома 20-21, том 22 л.д.70-135, том 25 л.д.79-108, том 26 л.д. 137-147).

Пунктами 2.5 и 2.14 Решения налоговый орган доначислил обществу налог на прибыль за 2004 г. в сумме 9 283 271, 50 руб., за 2005 г. - 5 945 162, 99 руб. в связи с неправомерным включением в нарушение п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации в состав затрат расходов, связанных с оказанием на безвозмездной основе услуг пропуска входящего от операторов ОАО "МТС" (ОАО "Горизонт-РТ") и ООО "Эквант" на сеть заявителя телефонного голосового трафика, и доначислил налог на добавленную стоимость за 2004 г. в сумме 7 801 370, 76 руб., за 2005 г. - 5 226 332, 59 руб. в связи с занижением налоговой базы по НДС на сумму реализации указанной услуги.

По данному эпизоду апелляционный суд также считает правовую позицию инспекции незаконной по следующим основаниям.

В 2004 г. и 2005 г. заявитель использовал систему расчетов в соответствии с действовавшим в тот период Постановлением Правительства России от 17.10.1997г. N 1331.

Налоговый орган не учел, что присоединенные к сети общества на внутризоновом уровне операторы связи в 2004, 2005 годах оплачивали использование сетевых ресурсов общества ежемесячными фиксированными платежами (абонентская плата) в соответствии с ранее заключенными договорами.

Отсутствие оплаты, исходя из единицы измерения одна минута пропущенного трафика, при применении единицы измерения одна точка подключения (канал электросвязи, номерная емкость) не может быть квалифицировано как безвозмездное оказание услуги, поскольку общество получало выручку от присоединенных операторов по другим тарифам. При этом применявшаяся заявителем система расчетов с присоединенными операторами соответствовала Основным положениям.

В соответствии с п. 14 Основных положений взаимодействующие операторы в договорах, заключенных до 01.01.2006, при определении условий взаиморасчетов могли выбрать в качестве единицы взаиморасчетов либо единицу технических средств, либо единицу трафика, либо единицу доходов по своему усмотрению.

Согласно п.23 Основных положений форма и порядок расчетов за пропуск трафика определяются в договоре о взаимодействии операторов, участвующих в предоставлении сетевых услуг.

Как следует из условий договоров, действовавших в отношениях между заявителем и присоединенными операторами в периоде, за который налоговым органом осуществлены доначисления (договор N 3-02 присоединения и взаимодействия сетей электросвязи от 01.01.2005г. с ООО "Эквант" (т. 26 л.д. 1-23); договор N 458 на предоставление услуг связи от 20.02.2004г. (т. 26 л.д.96-101), договор N 3-01 присоединения и взаимодействия сетей электросвязи от 24.05.2005г. с ОАО "Горизонт-РТ" (ОАО "МТС" (т. 25 л.д.41-72), они предусматривали обязательство общества по осуществлению пропуска трафика, включая внутризоновый трафик, при этом стоимость услуг общества по данным договорам устанавливалась исходя из единицы измерения - "единица технических средств".

Поскольку при установлении платы в рамках межоператорских взаиморасчетов использовалась единица технических средств (1 точка подключения - выделенный номер и 1 канал) в соответствии с п. 14 Основных положений, а не единица трафика (1 минута разговора), то при такой системе определения стоимости услуг она устанавливалась исходя из количества предоставленных номеров (каналов) в форме ежемесячной абонентской платы за каждый предоставленный номер (канал) в твердой сумме.

В связи с тем, что по условиям договоров при определении стоимости услуг стороны выбрали единицу технических средств, а не единицу трафика, оплата услуг по пропуску трафика обоснованно определялась исходя из количества технических средств, а не из количества минут пропущенного трафика.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно указал, что заявитель до перезаключения договоров с присоединенными операторами не оказывал последним услуг безвозмездно, эти услуги, включая услуги по пропуску внутризонового трафика, были оплачены присоединенными операторами, что соответствовало условиям договоров и положениям нормативных правовых актов, регулирующих отношения в сфере связи.

Данные выводы подтверждаются вступившими в законную силу судебными актами по спорам операторов связи с присоединенными операторами. Так, Первым арбитражным апелляционным судом приняты постановления от 23.10.2007 г. по делам N N А38-623-16/90-2007 и A38-510-18/99-2007, предметом спора являлось взыскание ОАО "ВолгаТелеком" с присоединенных к сети последнего операторов стоимости услуг по пропуску трафика, оказанных в период с 01.07.2006 по 31.12.2006. Отказывая ОАО "ВолгаТелеком" в удовлетворении заявленных требований, суд указал, что в спорный период между сторонами действовали договоры о межсетевом взаимодействии операторов сетей электросвязи в процессе предоставления услуг электросвязи, из которых вытекает обязанность ОАО "ВолгаТелеком" по пропуску трафика, при этом стороны, не выделив в договоре отдельно услугу по пропуску трафика, согласовали, что оплата услуг по пропуску трафика осуществляется в составе стоимости услуг по предоставлению канала.

Полученная от присоединенных операторов оплата в полном объеме включена заявителем в налоговую базу по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, что не оспаривается налоговым органом.

Следовательно, у налогового органа отсутствуют основания повторно осуществлять начисления НДС в отношении реализации услуг, которые уже были отражены в налоговой базе 2004 и 2005 годов, и не принимать обоснованные и документально подтвержденные расходы по оплаченным услугам.

Налоговый орган, ссылаясь на Положение о порядке организационно-технического взаимодействия операторов телефонных сетей связи общего пользования на территории Российской Федерации, одобренное решением ГКЭС России от 28.06.1996г. N 153, совместной комиссией Минсвязи России и ГКАП России по демонополизации отрасли "Связь", введенное в действие Указанием Минсвязи от 20.08.1996 г. N 136-У (далее - Положение), не учитывает, что указанное Положение действовало только до 01.11.1996г., т.е. не действовало в период проверки, и соответственно является неприменимым в отношении расчетов за пропуск трафика в период проверки. Кроме того, и в период действия, данное положение не регулировало взаимоотношения между операторами. Также необходимо отметить, что Указания Минсвязи России от 20.08.1996г. N 136-У не зарегистрированы, не опубликованы и не могут применяться.

В связи с фактическим отсутствием дохода заявителя от осуществления такого вменяемого последнему налоговым органом вида деятельности, как пропуск зонового трафика, распределение расходов пропорционально доходу от данного вида деятельности является невозможным и произведено налоговым органом в нарушение п. 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговым органом не учтено то обстоятельство, что до заключения договора о межсетевом взаимодействии N 3-01 от 24.05.2005, между заявителем и ОАО "Горизонт-РТ" действовали только абонентские договоры, в частности, на предоставление услуг связи N 458 от 20.02.2004г., заключенный между обществом и ОАО "Горизонт-РТ" (т. 26 л.д.96-101). Впоследствии на основании п. 2.3 договора о присоединении сети электросвязи от 27.06.2004г. между заявителем и ОАО "Горизонт-РТ" заключен договор N 3-01 присоединения и взаимодействия сетей электросвязи от 24.05.2005г., в котором стоимость услуг общества устанавливалась исходя из единицы измерения - "единица технических средств".

Присоединение ОАО "Горизонт-РТ" к сети заявителя как оператора сети подвижной связи осуществлено лишь в июле 2005 года на основании договора о присоединении сети электросвязи ОАО "Горизонт-РТ" к сети электросвязи заявителя от 27.06.2004г., что следует из акта сдачи-приемки работ по присоединению сети электросвязи от 15.07.2005г. (т. 26 л.д.102-136, т. 25 л.д. 73).

В соответствии с Правилами присоединения сетей электросвязи и их взаимодействия, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 28.03.2005г. N 161, услуги завершения вызова на сеть оператора связи - это деятельность, направленная на обеспечение пропуска трафика от точки присоединения к сети оператора связи к пользовательскому (оконечному) оборудованию, подключенному к сети связи того же оператора.

Инспекцией не принято во внимание, что Основные положения утверждены для осуществления взаиморасчетов между операторами связи, таким образом, нормы положения не распространяются на взаиморасчеты с конечными потребителями услуг связи. Учитывая, что ОАО "Горизонт-РТ" является по отношении к заявителю конечным потребителем услуг связи, доначисления, произведенные налоговым органом по рассматриваемому пункту Решения не основаны на нормах законодательства.

Таким образом, доначисление налоговым органом обществу налога на прибыль за 2004 г. в сумме 9 283 271, 50 руб., за 2005 г. - 5 945 162, 99 руб., налога на добавленную стоимость за 2004 г. в сумме 7 801 370, 76 руб., за 2005 г. - 5 226 332, 59 руб. по основаниям, изложенным в пунктах 2.5 и 2.14 Решения, является незаконным.

Пунктом 2.6 оспариваемого Решения инспекция доначислила обществу налог на прибыль за 2006 г. в размере 25 272 руб. в связи с исключением из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затрат на повышение квалификации сотрудников.

Согласно п. 1.1 договора N К-73/06 возмездного оказания услуг от 06.02.2006г. (т.3 л.д.90-92) заказчик (заявитель) поручает, а исполнитель (ООО "Скиф") обязуется оказать услуги по повышению квалификации специалистов заказчика по курсам: принципы технической эксплуатации цифровой системы коммутации "Евроквант"; IP-телефония, SIP-телефония; сети следующего поколения - NGN; цифровая система коммутации SI-2000 V-5; общеканальная сигнализация - ОКС-7.

Пунктом 1.2 указанного договора установлено, что количество слушателей и стоимость будет определена по каждому курсу отдельно на основании сметы и дополнительного соглашения к договору.

Аналогичное условие предусмотрено пунктом 3.1 договора возмездного оказания услуг: стоимость обучения сотрудников Заказчика будет определена сметой и дополнительным соглашением к настоящему договору. НДС не облагается.

В соответствии с указанными условиями договора возмездного оказания услуг между сторонами заключены дополнительные соглашения (т.3 л.д.93-94, 100, 106, 112, 118), а также исполнителем предоставлены сметы расходов на проведение семинара (т.3 л.д. 95, 101, 107, 113, 119), в которых установлена стоимость обучения сотрудников.

Из сметы расходов на проведение семинара следует, каким образом происходит формирование стоимости услуг по повышению квалификации - цены договора. Установление в смете обязанности заказчика возместить исполнителю расходы, связанные с командировками, свидетельствует лишь о том, что это часть цены услуги.

Кроме того, в дополнительных соглашениях, актах выполненных работ указано, что стоимость обучения одного сотрудника составляет 9 500 рублей. Общая стоимость обучения составляет 139 600 рублей (т.3 л.д. 93-94, 96).

Вывод налогового органа об отсутствии документального подтверждения затрат несостоятелен, поскольку данные акты оказанных услуг в силу ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации являются документальным подтверждением произведенных расходов.

Следует отметить, что в случае если договором возмездного оказания услуг предусмотрено, что заказчик (заявитель) оплачивает исполнителю (ООО "Скиф") понесенные им в связи с договором расходы, оплата таких расходов является частью оплаты услуг исполнителя и, следовательно, подлежит включению заявителем в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, без документов, дополнительно подтверждающих указанные расходы.

Поскольку в данном случае по договору возмездного оказания услуг заявителю оказываются услуги, непосредственно связанные с производством, расходы по оплате таких услуг являются для целей налогового учета согласно подп. 23 п. 1, п. 3 ст. 264 Кодекса прочими расходами, связанными с производством и (или) реализацией.

Довод налогового органа о том, что расходы на оплату проезда, проживания в гостинице преподавателя, а также суточные в ходе проверки не подтверждены, отклоняется апелляционным судом, поскольку у заявителя не может быть документов, подтверждающих командировочные расходы работников ООО "Скиф", данные документы находятся у контрагента общества, поскольку именно ООО "Скиф" учитывает эти расходы для целей налогообложения прибыли. В налоговом учете заявителя в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, отсутствуют расходы на командировки работников контрагента - исполнителя по договору оказания услуг.

Как разъяснено в постановлении Пленума ВАС Российской Федерации от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253 - 255, 260 - 264 Кодекса). Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно признал незаконным доначисление заявителю налога на прибыль за 2006 г. в размере 25 272 руб. по данному эпизоду.

Пунктом 2.9 Решения инспекция доначислила заявителю налог на прибыль за 2004 г. в сумме 510 000, 31 руб., за 2005 г. - 203 181, 34 руб., за 2006 г. -154 827, 45 руб. в связи с неправомерным отнесением заявителем в состав расходов, связанных с производством и реализацией, затрат, произведенных в рамках договоров, заключенных с ГУП "Технический центр телевидения и радиовещания".

В соответствии с п. 1.1 договора N 5/932 на предоставление услуг на 2004 г. от 01.01.2004г. (т.3 л.д.124-127) ГУП ТЦТР предоставляет заявителю услуги по хозяйственному содержанию производственных площадей, на которых размещено оборудование филиалов общества, и оказанию услуг по оперативному обслуживанию оборудования, размещенного на отведенных площадях, а также антенно-фидерных устройств на телевизионных мачтах.

Согласно п. 2.1 указанного договора ГУП ТЦТР обязуется: предоставлять услуги по хозяйственному содержанию площадей, на которых размещено оборудование электросвязи; осуществлять оперативное обслуживание тропосферных радиорелейных линий, установленных на отведенных площадях; предоставлять услуги по содержанию антенно-мачтовых сооружений, на которых размещены антенно-фидерные устройства электросвязи; самостоятельно заключать договора с соответствующими организациями на коммунальные услуги и эксплуатационное обслуживание и т.д.

Предметом договора N 5/537 о возмещении затрат, связанных с содержанием производственных площадей, на 2005 г. от 01.01.2005г. (т.4 л.д. 2-4) и договора N 2/220 о возмещении затрат, связанных с содержанием производственных площадей, на 2006 г. от 01.01.2006г. (т.4 л.д.30-32) является возмещение заявителем затрат ГУП ТЦТР по содержанию предоставленных площадей технических зданий и телевизионных мачт, являющихся государственной собственностью и учитываемых на балансе ГУП ТЦТР (п. 1.1 договоров).

Договорами от 01.01.2005г. N 5/537 и от 01.01.2006г. N 2/220 установлено, что ГУП ТЦТР обязуется: своевременно осуществлять содержание площадей; самостоятельно заключать договора с соответствующими организациями на коммунальные услуги и эксплуатационное обслуживание; обеспечивать беспрепятственный доступ представителей заявителя для проведения аварийно-профилактических работ и проведения контрольных измерений на РРС.

Согласно приложениям к указанным договорам "Расчет затрат на предоставление услуг" стоимость договора формируется исходя из следующих видов расходов: амортизационные отчисления, затраты по заработной плате по обслуживанию АМС, расчеты за электроэнергию, освещение мачты, налог на имущество, социальный налог и др.

Таким образом, вывод налогового органа о том, что поскольку заявителем не заключались договора аренды с ГУП ТЦТР, расходы по содержанию площадей технических зданий и телевизионных мачт, произведенные в рамках договоров N 5/932, N 5/538, N 2/220 учтены в составе расходов, принимаемых для целей налогообложения прибыли за 2004-2005гг., неправомерно, противоречит условиям заключенных договоров, которые содержат элементы договора аренды и договора возмездного оказания услуг (являются смешанными).

По рассматриваемым договорам между заявителем и ГУП ТЦТР ежемесячно подписывались акты оказанных услуг (т.3 л.д.137, т.4 л.д. 18, 20, 22, 24, 26, 28, 42, 44, 46, 48, 50, 52, 54, 56, 58, 60) и Исполнителем выставлялись счета-фактуры (т.3 л.д.138, т.4 л.д. 19, 21, 23, 25, 27, 29, 43, 45, 47, 49, 51, 53, 55, 57, 59, 61). На основании данных документов налогоплательщик правомерно включал понесенные расходы в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Суд апелляционной инстанции считает, что представленные заявителем договоры с ГУП ТЦТР, акты оказанных услуг, счета-фактуры, подтверждают обоснованность расходов общества на услуги по хозяйственному содержанию производственных площадей, используемых заявителем непосредственно для оказания услуг связи, в связи с чем доначисление налога на прибыль за 2004 г. в сумме 510 000, 31 руб., за 2005 г. - 203 181, 34 руб., за 2006 г. - 154 827, 45 руб. по рассматриваемому эпизоду оспариваемого решения инспекции, является незаконным.

Пунктом 2.15 оспариваемого Решения инспекция доначислила налог на добавленную стоимость за 2004 г. в сумме 16 305, 04 руб., за 2005 г. - 26 550, 20 руб., за 2006 г. -17 030, 68 руб. в связи с необоснованным принятием к вычету налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, предъявленным арендодателям нежилых помещений продавцами.

Налоговым органом установлено, что в нарушение п. 1 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации в налоговых декларациях неправомерно заявлены налоговые вычеты по НДС в результате включения в них сумм налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, перевыставленным арендодателями за коммунальные услуги.

Согласно п. 1 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость на установленные налоговые вычеты.

В соответствии со статьей 173 Кодекса, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога (п. 1 ст. 172 Кодекса).

Согласно пункту 1 ст. 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету.

Заявитель в ходе проверки представил счета-фактуры, на основании которых включал уплаченный арендодателю НДС, в состав налоговых вычетов: N 00000047 от 12.03.2004 г.; N00000060 от 22.03.2004 г.; N 00000298 от 27.05.2004 г.; N 00000301 от 31.05.2004 г.; N00000466 от 30.06.2004 г.; N 00000550 от 23.08.2004 г.; N 00000597 от 14.09.2004г.; N00000592 от 14.09.2004 г.; N 00000715 от 30.09.2004 г.; N00000797 от 31.10.2004 г.; N00000801 от 17.11.2004 г.; N 00000839 от 30.11.2004 г.; N 00000872 от 24.12.2004 г.; N800 от 31.12.2004 г.; N 056001/03/0092 от 31.03.2005 г.; N 056001/04/0064 от 30.04.2005 г.; N056001/05/0142 от 31.05.2005 г.; N 056001/06/0135 от 30.06.2005 г.; N 056001/08/0006 от 10.08.2005 г.; N056001/09/0022 от 20.09.2005 г.; N 056001/10/0004 от 01.10.2005 г.; N056001/10/0063 от 31.10.2005 г.; N 00000031 от 28.02.2005 г.; N 00000148 от 31.03.2005 г.; N00000152 от 31.03.2005 г.; N 00000155 от 31.03.2005 г.; N00000163 от 31.03.2005 г.; N00000372 от 25.05.2005 г.; N 00000378 от 31.05.2005 г.; N 00000384 от 31.05.2005 г.; N00000625 от 30.06.2005 г.; N 00000796 от 31.07.2005 г.; N 00000802 от 31.07.2005 г.; N00000959 от 19.09.2005 г.; N 00001088 от 30.09.2005 г.; N 00001144 от 31.10.2005 г.; N00001145 от 31.10.2005 г.; N 00001301 от 30.11.2005 г.; N 00001304 от 30.11.2005 г.; N00001530 от 27.12.2005 г.; N 056001/12/0091 от 27.12.2005 г.; N 056001/01/0040 от 31.01.2006 г.; N 056001/02/0022 от 28.02.2006 г.; N 056001/03/0123 от 31.03.2006 г.; N056001/04/0035 от 27.04.2006 г.; N 056001/07/0083 от 25.07.2006 г.; N056001/08/0033 от 29.08.2006 г.; N 056001/09/0053 от 22.09.2006 г.; N056001/12/0045 от 19.12.2006 г.; N056001/12/0147 от 22.12.2006 г.; N 00000003 от 26.01.2006г.; N 00000343 от 31.03.2006 г.; N00000407 от 31.03.2006 г.; N00000148 от 28.02.2006 года.

Таким образом, довод налогового органа о том, что арендатор не имеет счета-фактуры по потребленной им электроэнергии, и, следовательно, в связи с отсутствием соответствующих счетов-фактур суммы налога по указанным услугам в рассматриваемом случае к вычету арендатором не принимаются, противоречит фактическим обстоятельствам дела.

Счета-фактуры выставлялись за компенсацию Арендодателю (ГУП ТЦТР) расходов на электроэнергию Арендатором (ОАО "Сахателеком") на основании договоров: N 5/932 на предоставление услуг на 2004 г. от 01.01.2004г.; N 5/537 о возмещении затрат по обслуживанию оборудования на 2005 г. от 01.01.2005г. с ГУП ТЦТР; N 2/220 о возмещении затрат, связанных с содержанием производственных площадей, на 2006 г. от 01.01.2006 года.

Согласно условиям указанных договоров, ГУП ТЦТР предоставляет услуги по хозяйственному содержанию производственных площадей, на которых размещено оборудование филиалов заявителя и оказанию услуг по оперативному обслуживанию оборудования, размещенного на отведенных площадях, а также антенно-фидерных устройств на телевизионных мачтах. Оплата за предоставленные услуги производится по счетам-фактурам на основании расчетов затрат (п. 3.2 договора). ГУП ТЦТР обязуется самостоятельно заключать договора с соответствующими организациями на коммунальные услуги и эксплуатационное обслуживание (п. 2.1 договора).

Условия договора на возмещение расходов по коммунальным услугам, которые изложены в рамках договорных отношений между заявителем и ГУП ТЦТР, не предполагают реализации арендодателем арендатору коммунальных услуг. Арендодатель не берет на себя роль снабжающей организации, а просто выставляет счет на часть стоимости договора (компенсацию части своих расходов).

Заключенное между арендодателем и арендатором соглашение, устанавливающее порядок участия арендатора в расходах на потребленную электроэнергию, не может быть квалифицировано как договор энергоснабжения, поскольку, как указано в п. 22 Информационного письма ВАС Российской Федерации от 11.01.2002г. N 66 "Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой", такое соглашение фактически устанавливает порядок определения расходов арендатора на электроэнергию в арендуемых им помещениях и является частью договора аренды.

Деятельность арендодателя по предоставлению коммунальных услуг (электроэнергии) следует рассматривать как посредническую, т.е. арендодатель выступает посредником, уполномоченным лицом - комиссионером либо агентом между поставщиком услуг и арендатором. Выполняя функции посредника, арендодатель обязан выставить счет-фактуру на имя арендатора. Законодательством не запрещено перевыставление абонентом (арендодателем) счетов на оплату коммунальных услуг субабоненту (арендатору).

Рассматриваемые расходы являются экономически обоснованными, соответствуют требованиям ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, и принимаются при исчислении налога на прибыль на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 и подпункта 1 пункта 1 статьи 265 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, является счет-фактура.

Налоговым органом не установлено нарушений статьи 169 Кодекса в оформлении представленных счетов-фактур.

При таких обстоятельствах, у налогового органа не имелось оснований отказывать в вычете по платежам общества арендодателю, осуществленным в рамках договора аренды.

Также является необоснованным доначисление налога за декабрь 2006 г., поскольку из книги покупок и карточки счета 91.2 "Прочие доходы и расходы: НДС невозмещаемый" следует, что налог на добавленную стоимость в размере 1 416, 42 руб. не был возмещен, а был уплачен за счет собственных средств заявителя.

Кроме того, между заявителем и ФГУП "Почта России" заключены договоры на пользование электрической энергией: N 43-и от 01.01.2005г. (т.5 л.д.58-59); N 399-и/Д-06 от 01.06.2006г. (т.5 л.д. 54-57).

Согласно п. 1.1 указанных договоров на пользование электрической энергией ФГУП "Почта России" подает электроэнергию Потребителю (ОАО "Сахателеком") по адресу: г.Якутск, ул. Автодорожная, д. 13.

Указанные договоры не были заключены в рамках договора аренды N 14.11-10/04 нежилых помещений от 01.01.2006г. (т.4 л.д.83-89), как указал в оспариваемом Решении налоговый орган. В приложении N 1 к договору аренды N 14.11-10/04 нежилых помещений от 01.01.2006г. (т.4 л.д.90-92) отсутствует нежилое помещение, расположенное по адресу: г.Якутск, ул. Автодорожная, д. 13.

Нежилое помещение, расположенное по адресу: г. Якутск, ул. Автодорожная, д. 13, принадлежит заявителю на праве собственности, что подтверждается свидетельствами о праве собственности (т. 6 л.д. 44-45, 46-47, 48-49, 50-51, 52-53, 54-55).

Налоговым органом не установлено, что доставка электроэнергии в адрес заявителя осуществлена как арендатору, а представленные заявителем доказательства свидетельствуют об обратном.

ФГУП "Почта России", обладая необходимым оборудованием (электрической подстанцией), осуществляло реализацию электроэнергии другим потребителям, в том числе и заявителю по договорам на пользование электрической энергией.

Отсутствие разрешения на передачу энергии энергоснабжающей организации налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки не установлено.

В спорный период в Республике Саха (Якутия) действовали Постановления Государственного комитета по ценовой политике - Региональной энергетической комиссии Республики Саха (Якутия) N 100/50 от 28.12.2004г. и N 114/56 от 21.10.2005г. "Об установлении тарифов на электрическую и тепловую энергию, вырабатываемую ОАО АК "Якутскэнерго" и ОАО "Сахаэнерго" на 2005 г. и на 2006 г. соответственно (т.6 л.д. 58, 59-63). В данных постановлениях установлены тарифы на электрическую энергию, реализуемую АК "Якутскэнерго", а также установлены надбавки основным потребителям к тарифам на услуги по передаче энергии субабонентам (кроме населения). Руководствуясь указанными постановлениями, ФГУП "Почта России" передавало электрическую энергию заявителю по цене тарифа плюс установленная надбавка. Аналогичное постановление утверждено и на 2007 год (т.6 л.д. 56-57).

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС (п. 1 ст. 154 Кодекса).

Таким образом, отпуск электроэнергии субабоненту подлежит обложению НДС по ставке 18 процентов.

При этом, статьей 168 Кодекса предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик выставляет покупателю соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая день отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или передачи имущественных прав.

Второй экземпляр счета-фактуры, выставленного покупателю, подлежит отражению в книге продаж, предназначенной для регистрации счетов-фактур, составляемых продавцом при совершении операций, подлежащих (не подлежащих) налогообложению.

В связи с этим, при осуществлении операций согласно заключенному между абонентом и субабонентом договору абонент обязан выставить счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж.

Субабонент на основании ст. 166, п. 1 и п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 1 ст. 173 Кодекса принимает сумму налога на добавленную стоимость к вычету при исчислении НДС.

Следовательно, заявитель правомерно включил в состав вычетов суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные им по договорам ФГУП "Почта России".

На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о незаконности доначисления инспекцией налога на добавленную стоимость за 2004 г. в сумме 16 305, 04 руб., за 2005 г. - 26 550, 20 руб., за 2006 г. -17 030, 68 руб. по пункту 2.15 оспариваемого Решения.

Пунктом 2.16 Решения инспекция доначислила НДС за июнь 2004 г. в размере 41 911, 83 руб. в связи с необоснованным принятием заявителем к вычету суммы "входного" НДС по реконструкции служебной квартиры.

Общество согласно договору N 32-ОКС от 29.03.2004г. (т.4 л.д.67-70) с ООО "Двин" понесло расходы по реконструкции 3-х комнатной служебной квартиры по адресу: Намский улус, с.Намцы, ул. Чернышевского, д. 30, кв. 8.

Согласно справке о стоимости выполненных работ и расчету затрат, учитываемых в цене на строительство объекта (т.4 л.д. 71-75), стоимость работ по реконструкции служебной квартиры в с. Намцы составила 274 755, 33 руб., в т.ч. НДС 41 911,83 руб.

Указанные расходы осуществлены обществом в связи с заключением договора N 2 найма жилого (служебного) помещения от 07.07.2004г. (т.4 л.д. 62-65, 66). По настоящему договору заявитель предоставил своему работнику Романовой З.К. указанную квартиру во владение и пользование. Указанная квартира принадлежит заявителю на праве собственности, что следует из условий договора найма от 07.07.2004 года.

Пунктом 2.6.2 договора найма установлена обязанность наймодателя (заявитель) осуществить за свой счет капитальный ремонт жилого помещения и замену изношенного оборудования. При прекращении трудовых отношений с заявителем наниматель подлежит выселению из жилого помещения (п. 4.4.1 договора найма).

Работы по реконструкции 3-х комнатной служебной квартиры предназначались для обеспечения производственной деятельности налогоплательщика, поскольку специалист, проживающий в данной квартире, принят на работу для осуществления основной деятельности общества - оказание услуг связи, т.е. операций, облагаемых НДС.

Для принятия налога на добавленную стоимость к вычету в ходе проверки налогоплательщиком предоставлены налоговому органу: счет-фактура (т.4 л.д.79), карточка счета 60 (т.4 л.д. 81), подтверждающая постановку выполненных ремонтных работ на учет заявителя, платежное поручение (т.4 л.д. 80), свидетельствующее об оплате НДС.

Таким образом, условия применения вычета налога на добавленную стоимость, установленные статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, соблюдены налогоплательщиком.

В соответствии с п. 4 ст. 170 Кодекса налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса.

Доля совокупных расходов общества на операции, не подлежащие налогообложению НДС, не превышают 5% общей величины совокупных расходов налогоплательщика на производство.

Относительно ссылки инспекции о несоответствии адресов расположения отремонтированной квартиры, указанных в договоре и акте выполненных работ, необходимо отметить, что в акте приемки выполненных работ (т.4 л.д. 76-78) содержится ошибка. Фактический адрес расположения квартиры: Намский улус, с. Намцы, ул. Чернышевского, д.30, кв. 8, как указано в договоре N 32-ОКС от 29.03.2004 года. Адрес квартиры, указанный в акте приемки выполненных работ, отсутствует в с.Намцы Намского улуса, поскольку в данном населенном пункте с.Намцы улица Автодорожная не существует, что подтверждается справкой от 06.02.2008г. N 42, выданной Главой МО "Ленский наслег" Поповым П.М. (т.4 л.д.82).

Таким образом, заявитель правомерно применил вычет по НДС в размере 41 911, 83 рублей, в связи с чем доначисление налоговым органом НДС за июнь 2004 г. в указанном размере по п. 2.16 Решения является незаконным.

Пунктом 2.20 Решения инспекция доначислила единый социальный налог за 2005 г. в сумме 54 058, 06 руб. и за 2006 г. - 124 437, 61 руб., авансовые платежи по страховым взносам на ОПС с выплат членам Правления Общества за 2005 г. в сумме 28 502, 42 руб. и за 2006 г. - 66 209, 98 рублей.

Налоговый орган указывает, что выплаты членам Правления связаны с выполнением ими управленческих функций, и такие выплаты подлежат включению в расходы по налогу на прибыль в соответствии с п.п. 18 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому учитываются при налогообложении прибыли расходы на управление организацией.

Произведя доначисления по ЕСН и страховым взносам на ОПС, налоговый орган между тем не учел указанные суммы и выплаты произведенные обществом членам Правления в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

По данному эпизоду апелляционный суд считает правовую позицию инспекции противоречащей пункту 4 ст. 89 НК РФ, согласно которому предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При этом, как правильно указано судом первой инстанции, налоговый орган обязан учитывать все выявленные факты не только занижения, но и завышения налоговой базы

Размер выплат документально подтвержден налогоплательщиком, что не оспаривается налоговым органом. Общая сумма выплат составила 1 838 000 рублей.

Необходимость исчисления ЕСН, и включение выплат совету директоров в состав расходов соответствует правовой позиции ВАС Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 26 июля 2005 г. N 1456/05, в котором ВАС РФ указал, что согласно пункту 2 статьи 64 Закона по решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждение и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров (наблюдательного совета) общества. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров.

Следовательно, выплаты вознаграждения членам совета директоров общества связаны с выполнением ими управленческих функций.

Таким образом, налоговый орган, доначисляя налог на прибыль, должен был учесть расходы на выплаты членам Правления общества в размере 1 838 000 рублей, а также доначисленную сумму ЕСН за 2005-2006 года.

Поскольку собственно факт начисления по указанному эпизоду ЕСН и страховых взносов на ОПС заявитель не оспаривает, то пункт 2.20 оспариваемого решения правомерно признан судом первой инстанции недействительным в части неучета в налоговой базе по налогу на прибыль за 2005 и 2006 годы в общей сумме 2 111 208, 07 руб.

Пунктом 2.21 Решения инспекция начислила ЕСН в размере 1 952 000 руб. на суммы, перечисленные в негосударственный пенсионный фонд "Телеком-Союз".

Объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям (п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации).

Вместе с тем, перечисление заявителем пенсионных взносов в НПФ "Телеком-Союз" не привело к образованию объекта обложения ЕСН, поскольку никаких выплат в пользу физических лиц в 2004 году налогоплательщик не осуществлял. Это обусловлено особенностями применяемой обществом модели негосударственного пенсионного обеспечения, условия которой объективно не позволяют квалифицировать перечисляемые заявителем в фонд пенсионные взносы ни как выплаты, ни как иные вознаграждения в пользу работника.

Согласно п. 1.1 договора о негосударственном пенсионном обеспечении N 90/02 от 08.02.2002г. (т.6 л.д. 93-95) заявитель применяет пенсионную схему N 1 "С установленными размерами пенсионных взносов с солидарной ответственностью". По условиям этой схемы общество вносит пенсионный взнос на солидарный счет вкладчика (п. 3.1.4, 3.1.6, 3.1.7 договора N 90/02). Следовательно, взносы аккумулируются на счете общества, а не на счетах работников (п. 3.1 Правил негосударственного пенсионного обеспечения Негосударственного пенсионного фонда "Телеком-Союз" (далее - Правила (т.6 л.д. 100-117).

Таким образом, пенсионные взносы, перечисляемые заявителем в фонд, зачисляются на солидарный счет налогоплательщика-вкладчика, а не на счета участников фонда, то есть вознаграждения и/или выплаты в пользу каких-либо физических лиц отсутствуют.

Внесение заявителем взносов само по себе не предоставляет работникам каких-либо прав, т.е. у работников не возникает доходов, облагаемых ЕСН.

Объектом обложения ЕСН является реальный доход конкретного физического лица. Однако при внесении обществом взносов, у работников доходов не возникает, не возникает права на получение дохода. Взносы, числящиеся за заявителем на солидарном счете, после их внесения также не предоставляют физическим лицам - работникам общества никаких прав.

Согласно п. 3 ст. 18, абзацу 20 ст. 3 Федерального закона "О негосударственных пенсионных фондах" от 07.05.1998г. N 75-ФЗ, пенсионные взносы включаются в состав пенсионных резервов и составляют собственность негосударственного пенсионного фонда.

Возникновение у работников права требования к фонду связано с наступлением установленных договором N 90/02 от 08.02.2002г. событий (п. 8.2 Правил), а именно: достижение установленного пенсионного возраста. Если участник до такого возраста не доживет, то ни у него, ни у его наследников прав на какие-либо денежные средства не возникает; наличие необходимого трудового стажа; наступление инвалидности, для Участников Фонда, являющихся иждивенцами - потеря кормильца; для отдельных граждан, Участников Фонда - длительное выполнение определенных профессиональных обязанностей, связанных с особыми условиями труда, работа в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, предоставляющих право на досрочное пенсионное обеспечение; основанием для приобретения прав на получение негосударственной пенсии в Фонде, может являться увольнение по сокращению численности (для мужчин - по достижению 58 лет, для женщин - по достижению 53 лет).

Работник приобретает право на получение негосударственной пенсии при наличии у него распорядительного письма общества о приобретении работником прав на получение негосударственной пенсии в Фонде (п. 8.1 Правил), на основании которого между работником и фондом заключается договор о негосударственном пенсионном обеспечении.

По условиям применяемой модели пенсионного обеспечения право участника на негосударственное пенсионное обеспечение, в том числе на получение негосударственной пенсии, не наследуется (п. 3.1 Правил), в отличие, например, от схемы именных пенсионных счетов, при которой пенсионные накопления и выплаты наследуются (п. 3.2 Правил).

Применяемая налогоплательщиком схема пенсионного обеспечения не предоставляет участникам права на самостоятельный перевод перечисленных в фонд средств в другой негосударственный пенсионный фонд, этим она также отличается от схемы именных пенсионных счетов.

Таким образом, у работников не возникает права на средства, внесенные обществом в фонд, физические лица не могут распоряжаться этими средствами и, более того, они могут быть вообще исключены из состава участников фонда, в связи с чем внесение обществом взносов в фонд не предоставляет физическим лицам каких-либо доходов или прав на получение доходов, соответственно, перечисление обществом пенсионных взносов в НПФ "Телеком-Союз" не привело к образованию объекта обложения ЕСН.

При применении модели солидарного счета у налогоплательщиков, перечисляющих взносы в НПФ, выплаты в пользу физических лиц отсутствуют, и поэтому такие взносы не подлежат включению в базу по ЕСН.

Согласно абз. 3 п. 3 ст. 13 Федерального закона Российской Федерации "О негосударственных пенсионных фондах" от 07.05.1998г. N 75-ФЗ участники имеют право получать негосударственную пенсию в соответствии с настоящим Федеральным законом, условиями пенсионного договора, правилами фонда и выбранной пенсионной схемой при возникновении пенсионного основания.

Поэтому при применении модели солидарного счета с наступлением пенсионных оснований у физического лица возникает право на получение негосударственной пенсии, но прав на пенсионные взносы не возникает, в связи с чем внесенные взносы нельзя рассматривать в качестве выплат в пользу физических лиц.

До наступления указанных выше условий не представляется возможным персонифицировать пенсионные взносы, поскольку у налогоплательщика отсутствует конкретный перечень лиц (работников), которые будут обладать правом предъявить требования фонду о выплате сумм дополнительного пенсионного обеспечения, т.е. лиц, в отношении которых на момент перечисления взноса в фонд точно известно, что по ним будут соблюдены пенсионные основания.

Налоговый орган ссылается на обязанность заявителя определять состав участников и представлять в фонд данные об участниках, в пользу которых производятся пенсионные взносы. Однако эта обязанность общества не влечет за собой возникновение у физических лиц каких-либо доходов или прав относительно средств, перечисляемых налогоплательщиком в фонд.

Договор от 08.02.2002г. N 90/02 носит рамочный характер, поэтому обязанность вкладчика определять состав участников не означает, что работники, включенные в число участников, будут обладать правом предъявлять требования к фонду о выплате негосударственной пенсии. Возникновение у работников права требования к фонду связано с наступлением установленных договором событий - пенсионных оснований, до наступления которых не возможно персонифицировать пенсионные взносы.

Составление обществом каких-либо предварительных списков и представление их в фонд не означает, что именно у этих лиц возникнет право на получение негосударственной пенсии, более того, такие списки не позволяют оценить возможный доход применительно к конкретному физическому лицу.

Таким образом, наличие у заявителя обязанности определять состав участников само по себе не влечет возникновение объекта обложения едиными социальным налогом, поскольку возникновение у работников права требования к фонду связано с наступлением установленных пенсионным договором событий - пенсионных оснований, то есть до наступления пенсионных оснований не представляется возможным персонифицировать пенсионные взносы.

Довод налогового органа о том, что наличие заявительных листов обуславливает возникновение объекта по ЕСН, является несостоятельным, поскольку представленный перечень лиц и заявительные листы не являются основанием для осуществления пенсионных выплат. Ведение фондом внутреннего учета не предоставляет участникам каких-либо прав на распоряжение внесенными заявителем в фонд взносами.

В налогооблагаемую базу по ЕСН включаются только такие выплаты, которые образуют реальный доход у конкретных физических лиц. Суммы же страховых взносов, перечисленных в негосударственный пенсионный фонд (на солидарный счет), не образуют реального дохода и материальной выгоды у физического лица, и поэтому не являются объектом налогообложения по ЕСН.

Таким образом, налоговый орган незаконно доначислил единый социальный налог в размере 1 952 600 рублей по рассматриваемому пункту оспариваемого решения.

Поскольку у заявителя отсутствовала недоимка по налогам по оспариваемым эпизодам решения, оснований для привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, по статье 27 Закона N 167-ФЗ за неуплату (неполную уплату) налогов, взносов на обязательное пенсионное страхование, а также для начисления сумм пени, у налогового органа не имелось.

При таких обстоятельствах, Арбитражным судом города Москвы правомерно признано незаконным решение инспекции от 28.01.2008 г. N 1 "О привлечении открытого акционерного общества "Сахателеком" (ОАО "Сахателеком") ИНН 1435143422 / КПП 997750001 к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в оспариваемой части и суд обоснованно в порядке статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязал Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 внести соответствующие изменения в карточку лицевого счета налогоплательщика.

Судебные расходы между сторонами распределяются в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Глава 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, выступающих в суде от имени публично-правового образования, от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий (подаче апелляционной жалобы) по делам, по которым данные органы или соответствующее публично-правовое образование выступали в качестве ответчика.

Учитывая, что при подаче апелляционной жалобы налоговым органом не была уплачена госпошлина, с инспекции подлежит взысканию госпошлина по апелляционной жалобе в доход федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 110, 176, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 18.09.2008 г. по делу N А40-22614/08-115-55 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

М.С. Кораблева

Судьи

С.Н. Крекотнев
Л.А. Яремчук

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.