Рекомендации компании "ФБК" по отдельным вопросам финансовой отчетности (И.Р. Сухарев, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 4, апрель 2006 г.)

Рекомендации компании "ФБК" по отдельным вопросам
финансовой отчетности

Продолжаем публикацию отдельных рекомендаций по финансовой отчетности (ОРФО), представляющих собой позицию компании "ФБК" по сложным и спорным вопросам бухгалтерского учета и формирования отчетности. Документы приводятся не полностью, их версии не содержат подробного анализа требований нормативных актов и сделанных на его основе выводов. Мы знакомим вас только с постановкой проблемы и вариантами решений (консенсус), которые (по аналогии с ПКИ МСФО) представляют собой краткое руководство к действию.

Отражение авансов в отчете о движении денежных средств
ОРФО-61 от 13 апреля 2005 г.

Постановка проблемы

Организация в течение отчетного периода получала денежные средства от покупателей и заказчиков в виде авансов и предоплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). При составлении отчетности возникает вопрос в правильном отражении показателя сумм полученных авансовых платежей в отчете о движении денежных средств. Этот вопрос связан как с трактовкой термина "авансы полученные", так и с выбором формы отражения. Организация должна определить:

- признавать ли авансами всю сумму денежных средств, полученных от покупателей, исходя из даты поступления и даты реализации, либо исходя из условий договоров, либо исходя из системы документооборота;

- отражать ли только ту часть поступивших в отчетном периоде авансовых платежей, которая признана организацией в составе кредиторской задолженности на конец отчетного периода.

Консенсус

Информация о суммах денежных средств, поступивших в организацию авансом от покупателей и заказчиков, должна раскрываться в отчете о движении денежных средств. Организация в учетной политике может самостоятельно выбрать порядок формирования данного показателя, раскрыв этот порядок в пояснениях к отчетности. Возможны два варианта представления - отражать в качестве полученных авансов:

1) любые денежные средства от покупателей и заказчиков, дата поступления которых предшествовала дате реализации продукции, товаров, работ, услуг (валовые авансы);

2) поступившие от покупателей и заказчиков денежные средства, по которым к отчетной дате не состоялась реализация и в отчете о прибылях и убытках не признана выручка (чистые авансы).

Предпочтительнее представлять в отчетности сразу оба показателя. При этом форма представления может быть любой: один из показателей представляется непосредственно в отчете о движении денежных средств, а другой - в пояснениях; либо в отчете о движении денежных средств второй показатель (чистые авансы) раскрывается отдельной строкой "в том числе" к первому показателю (валовым авансам).

Отражение движения иностранной валюты в отчете о движении
денежных средств ОРФО-62 от 1 июня 2005 г.

Постановка проблемы

В отчетном периоде организация осуществляла платежи и получала денежные средства в иностранной валюте. При составлении отчета о движении денежных средств валютные операции необходимо пересчитать в рубли по курсу Банка России. В пункте 16 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности*(1) закреплено требование по пересчету сумм операций в рубли на дату составления отчетности. При этом в самом требовании не указано, распространяется ли оно только на данные отчетного года, или по этому курсу должны быть пересчитаны и показатели за аналогичный период предыдущего года. Так же не ясно, пересчитывается ли показатель "Остаток денежных средств на начало отчетного года" по курсу на дату составления отчетности или нет. Кроме того, в рекомендуемую Минфином России форму отчета о движении денежных средств включена строка "Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю". Однако нигде не раскрыты ни содержание, ни правила расчета данного показателя. Применение указанной нормы приводит к несогласованности отчетных показателей между собой. Кроме того, данная норма прямо противоречит норме Закона "О бухгалтерском учете"*(2), имеющей общую направленность. Таким образом, возникает ряд вопросов, разрешение которых необходимо для правильного отражения показателей отчета о движении денежных средств.

Консенсус

При отражении операций с иностранной валютой в отчете о движении денежных средств суммы операций следует пересчитывать в рубли по курсу Банка России, действующему на дату совершения операции. В качестве отдельного показателя "Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю" следует отражать сальдо курсовых разниц, позволяющее соотнести остатки денежных средств на начало и конец периода с поступлением и оттоком денежных средств.

При незначительных колебаниях курсов используемых организацией иностранных валют в течение отчетного и предыдущего периодов допускается пересчитывать суммы операций в рубли по курсу Банка России, действующему на отчетную дату.

Отражение валютно-обменных операций в отчете о движении
денежных средств ОРФО-65 от 1 июня 2005 г.

Постановка проблемы

В отчетном периоде организации осуществляют платежи и получают денежные средства в иностранной валюте. Совершаются также операции по обмену одного вида валюты на другой. Для организаций, ведущих внешнеэкономическую деятельность, операции по продаже и (или) покупке иностранной валюты являются довольно типичными и составляют значительные суммы. При составлении отчета о движении денежных средств возникает вопрос признания и квалификации валютно-обменных операций.

Консенсус

Поскольку порядок отражения валютно-обменных операций в отчете о движении денежных средств нормативно не установлен, организация должна выбирать методику отражения данных операций самостоятельно. Эта методика в обязательном порядке должна быть раскрыта в учетной политике.

При выборе методики следует применять единую методику для целей отчета о движении денежных средств и целей отчета о прибылях и убытках. Если в качестве дохода (расхода) признаются только курсовые выгоды или потери, то и отток (приток) денежных средств должен отражаться только в нетто-сумме. Если доходами и расходами признаются поступившие и уплаченные суммы целиком, они же должны отражаться в качестве притока и оттока денежных средств.

Рекомендуется признавать притоком и оттоком денежных средств, а также доходом и расходом не полные суммы поступивших и выбывших валютных средств, а только разницу между курсом Банка России на дату совершения обменной операции и фактическим курсом, примененным сторонами сделки.

Отражение денежных поступлений от уступки дебиторской
задолженности в отчете о движении денежных средств ОРФО-69
от 24 августа 2005 г.

Постановка проблемы

В отчетном периоде организация передала права требования по дебиторской задолженности покупателя третьей стороне. В отчете о прибылях и убытках данная операция отражена в качестве операционных доходов и расходов. Ранее реализация продукции покупателям отражалась в данном отчете в качестве выручки от продажи. Для целей составления отчета о движении денежных средств есть основания квалифицировать денежные средства, полученные по такой сделке, как поступившие по основной деятельности, так как их получение связано с реализацией продукции. Есть также основания отнести их к финансовой деятельности, поскольку уступка требования является аналогом получения заемного финансирования.

Консенсус

Поступления денежных средств от уступки права требования дебиторской задолженности отражаются в отчете о движении денежных средств как поступления по текущей деятельности, кроме следующих случаев.

Когда уступаемая дебиторская задолженность возникла по иным основаниям, чем реализация продукции (товаров, работ, услуг) покупателям, денежные поступления от уступки этой задолженности относятся к тому виду деятельности, с которым было связано возникновение дебиторской задолженности.

Если условия договора передачи права требования предполагают образование заемных обязательств организации-клиента перед финансовым агентом, обеспечиваемых переданным требованием, и такие обязательства организация отразила в бухгалтерском балансе, то денежные поступления по договору отражаются в отчете о движении денежных средств как поступления по финансовой деятельности.

Во всех перечисленных случаях в зависимости от существенности суммы денежное поступление отражается в обособленной строке отчета о движении денежных средств либо в составе прочих поступлений по соответствующему виду деятельности.

И.Р. Сухарев,

заместитель директора департамента бухгалтерского консалтинга

компании "ФБК"

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 4, апрель 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждены приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

*(2) Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ.