Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 3 марта 2009 г. N 09АП-2060/2009

г. Москва

Дело N А40-63670/08-108-314

"03" марта 2009 г.

N 09АП-2060/2009-АК

Резолютивная часть постановления объявлена "26" февраля 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме "03" марта 2009 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Нагаева Р.Г.,

судей Румянцева П.В., Сафроновой М.С.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Соколиной М.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Москве на решение Арбитражного суда города Москвы от 25.12.2008г. по делу N А40-63670/08-108-314, принятое судьей Гросулом Ю.В., по заявлению Открытого акционерного общества "ИНФА-ОТЕЛЬ" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Москве от 18.06.2008г. N 166 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления 1 029 647 руб. штрафа (НДС, ЕСН), 2 788 799 руб. НДС, 2 359 431 руб. ЕСН за 2004-2005 года, 409 820 руб. взносов на ОПС за 2005 год, 981 986 руб. пеней (НСД, ЕСН, страховые взносы ОПС), уменьшения убытков за 2004 год на сумму 249 056 руб., наложения 38 613 руб. (январь 2004 года) и 9 664,20 руб. (декабрь 2004 года) вычетов по НДС, предложения уплатить указанные суммы,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Еделькина Д.И. по дов. б/н от 01.11.2008г.;

от заинтересованного лица - Хрулева А.С. по дов. б/н от 30.07.2008г.,

УСТАНОВИЛ

Решением от 25.12.2008г. Арбитражный суд города Москвы заявленные ОАО "ИНФА-ОТЕЛЬ" требования удовлетворил. Инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по г. Москве не согласилась с решением суда первой инстанции и подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных ОАО "ИНФА-ОТЕЛЬ" требований. В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы.

Представитель заявителя полагает решение суда обоснованным и правомерным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению. Отзыв на апелляционную жалобу представлен.

Проверив в порядке статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого решения, заслушав пояснения представителей сторон, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах Российской Федерации за период с 01.01.2004г. по 31.12.2006г.: правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на имущество, налога на землю, транспортного налога, налога на доходы иностранных юридических лиц без постоянного представительства, налога на рекламу; правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц; правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты единого социального налога; правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование; правильности уплаты других налогов; полноты оприходования денежных средств.

По результатам проведения налоговой проверки Инспекцией Федеральной налоговой службы N 2 по г. Москве с учетом акта выездной налоговой проверки от 29.12.2007г. N 303/238 (т. 1 л.д. 9-42) и возражений на него (т. 1 л.д. 43-57) принято решение от 18.06.2008г. N 166 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1 л.д. 58-81), в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в общем размере 1 029 647 руб.; заявителю предложено уплатить в срок, указанный в требовании, суммы налоговой санкции, неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов в общей сумме 5 558 050 руб., пени в сумме 981 986 руб.; уменьшить излишне предъявленный к возмещению НДС в сумме 1 964 768 руб.; уменьшить убытки за 2004 год в сумме 1 830 117 руб.; внести необходимые исправления в бухгалтерский и налоговый учеты.

Не согласившись с указанным решением, заявитель подал апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве, которая письмом от 29.07.2008г. N 34-25/071191 оставлена без удовлетворения (т. 1 л.д. 82-91). Решение инспекции от 18.06.2008г. N 166 утверждено и вступило в законную силу.

Апелляционный суд отклоняет доводы инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, по следующим основаниям.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в 2004-2005 годах на основании приказа генерального директора от 19.05.2004г. N 33 "По кадровой политике ОАО "ИНФА-ОТЕЛЬ" в период остановки на реконструкцию" (т. 1, л.д. 123) заявитель осуществлял выплаты персоналу, освобожденному от исполнения трудовых обязанностей на период реконструкции. Цель осуществления указанных выплат - сохранение кадрового состава предприятия после завершения реконструкции.

Проверкой также установлено, что данные выплаты не включались заявителем в налоговую базу по единому социальному налогу в 2004-2005 годах и базу для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в 2005 году.

Применив статью 157 Трудового кодекса Российской Федерации, статьи 236, 255 и 265 Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 2 статьи 10 Федерального закона N 167-ФЗ, инспекция пришла к выводу о том, что суммы, выплаченные работникам заявителя на основании приказа N 33, входят в систему оплаты труда, относятся к предусмотренным статьей 255 Налогового кодекса Российской Федерации расходам на оплату труда, в связи с чем являются объектом обложения ЕСН и страховыми взносами на ОПС.

В связи с этим заявителю доначислен ЕСН за 2004-2005 годы на общую сумму 2 359 431 руб., страховые взносы на ОПС за 2005 год в сумме 409 820 руб., начислены пени за несвоевременную уплату ЕСН и страховых взносов на ОПС, наложен штраф в размере 471 887 руб.

Данные доводы налогового органа были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и обоснованно отклонены по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, согласно пункту 4 приказа генерального директора от 19.05.2004г. N 33 для персонала, освобожденного от исполнения трудовых обязанностей на период проведения работ по реконструкции, установлено сохранение содержания за счет средств предприятия (т. 1, л.д. 123).

В соответствии с пунктом 5 приказа N 33 определен источник финансирования возникающих в связи с этим расходов - прибыль прошлых лет, оставшаяся в распоряжении заявителя после налогообложения (т. 1, л.д. 124).

Осуществление выплат персоналу за счет прибыли прошлых лет, оставшейся в распоряжении заявителя после налогообложения, подтверждается материалами дела (т. 1, л.д. 94, 98, 104, 106, 107, 113, 117, 122-125,127, 133, 137, 149; т. 2, л.д. 1, 10, 12, 18, 29, 132, 136, 143, 148; т. 3, л.д. 15-17).

Из абзаца 1 пункта 1 статьи 252 и пункта 1 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что данные выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

В соответствии с пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом обложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации спорные выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, они в силу пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации не могут быть признаны объектом обложения единым социальным налогом.

Сформированная Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебно-арбитражная практика по данному вопросу также исходит из того, что выплаты за счет прибыли прошлых лет, оставшейся в распоряжении налогоплательщика после налогообложения, не являются объектом обложения единым социальным налогом, поскольку не относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль (т. 2, л.д. 40-47).

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что оспариваемое решение инспекции по эпизоду с доначислением ЕСН и страховых взносов на ОПС противоречит статьям 236, 252, 270 Налогового кодекса Российской Федерации, фактическим обстоятельствам дела и сформировавшейся судебно-арбитражной практике.

Довод инспекции о том, что спорные выплаты на основании статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат включению в состав внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, прямо противоречит пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу которого расходы, указанные в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут уменьшать полученные доходы.

На приоритетное применение статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации по отношению к другим нормам главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации указано в определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.08.2008г. N 10461/08, согласно которому поскольку спорные расходы прямо поименованы в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации как не учитываемые в целях налогообложения, другие нормы главы 25 Кодекса к таким расходам применяться не могут.

Довод налогового органа о том, что заявитель, как лицо, производящее выплаты физическим лицам, обязан включить указанные выплаты в налоговую базу по ЕСН, противоречит пункту 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации, который в корреспонденции со статьями 252 и 270 Налогового кодекса Российской Федерации освобождает от обложения единым социальным налогом выплаты, осуществленные за счет оставшейся после налогообложения прибыли прошлых лет.

Инспекция ссылается пункт 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006г. N 106, согласно которому пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.

Между тем, данная позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации полностью подтверждает правомерность вывода суда первой инстанции в указанной части.

В силу императивного характера пункта 1 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель обязан отнести спорные выплаты к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Правомерность отнесения спорных выплат к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, подтверждается также результатами выездной налоговой проверки, которые не содержат сведений о каких-либо нарушениях в части учета спорных выплат для целей налогообложения прибыли.

Довод налогового органа о том, что данное судом толкование Налогового кодекса Российской Федерации допускает нарушение прав работника на социальное обеспечение, является необоснованным, поскольку вопросы социального обеспечения работников не относятся к сфере отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что заявитель включил в состав налоговых вычетов по НДС за январь 2004 года суммы налога по счетам-фактурам, выставленным ЗАО "Медиа Хаус" (т. 2, л.д. 48-50) в последнюю неделю декабря 2003 года.

Приобретение соответствующих работ, их оплату и принятие на учет в 2003 году инспекция не оспаривает.

Ссылаясь на отсутствие документов, свидетельствующих о получении заявителем счетов-фактур ЗАО "Медиа Хаус" в 2004 году, налоговой орган указывает на нарушение пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации в виде неправомерного включения в состав налоговых вычетов по НДС за январь 2004 года сумм налога в размере 38 613 руб. по счетам-фактурам, выставленным в декабре 2003 года.

Данный довод заинтересованного лица судом апелляционной инстанции отклоняется по следующим основаниям.

Согласно пункту 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000г. N 914, счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и оприходования приобретаемых товаров (работ, услуг).

Судом установлено, что из списка входящих счетов-фактур, выставленных заявителю в декабре 2003 года (т. 2, л.д. 70), следует, что счета-фактуры ЗАО "Медиа Хаус" поступили 22.01.2004г., в связи с чем хронологически не могли быть зарегистрированы в книге покупок за декабрь 2003 года.

Из книги покупок за январь 2004 года (т. 2, л.д. 82) следует, что в целях определения суммы налоговых вычетов указанные счета-фактуры зарегистрированы в январе 2004 года, т.е. в периоде их поступления.

Доказательств поступления и регистрации счетов-фактур ЗАО "Медиа Хаус" в ином налоговом периоде инспекцией не представлено.

Довод инспекции об отсутствии документов, свидетельствующих о получении заявителем спорных счетов-фактур в 2004 году, опровергается материалами дела (т. 2, л.д. 70, 82).

Кроме того, довод налогового органа о нарушении заявителем пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации противоречит сформировавшейся судебно-арбитражной практике, согласно которой положение абзаца 3 пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации указывает только на право налогоплательщика предъявить к вычету в полном объеме суммы НДС, уплаченные поставщикам, и не содержит запрета на предъявление к вычету таких сумм за пределами налогового периода, в котором возникло такое право после выполнения всех условий для применения вычета (т. 2, л.д. 91-96).

Таким образом, су первой инстанции пришел к обоснованному выводу о противоречии оспариваемого решения инспекции N 166 по эпизоду с налоговыми вычетами за январь 2004 года статьям 169 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, фактическим обстоятельствам дела и сложившейся судебно-арбитражной практике.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что при расчете налоговой базы по налогу на прибыль в 2004 году заявитель учитывал затраты на рекламу гостиницы и ресторана в период реконструкции.

Ссылаясь на несение указанных расходов при отсутствии дохода в период реконструкции, налоговый орган признал необоснованными затраты в размере 249 056 руб.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил данный довод налогового органа ввиду следующих обстоятельств.

В соответствии с абзацем 3 пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 04.06.2007г. N 320-О-П и N 366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Нормы, содержащиеся в абзацах 2 и 3 пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Как верно указал суд первой инстанции, ссылка на отсутствие дохода в период несения расходов как на основание для их признания необоснованными свидетельствует о том, что инспекция оценила обоснованность затрат на рекламу с точки зрения их экономической целесообразности, рациональности, эффективности и полученного результата, причем применительно к периоду несения затрат. Объективную связь понесенных заявителем затрат на рекламу с направленностью его деятельности на получение прибыли налоговый орган не устанавливал.

Как следует из материалов дела, основной деятельностью заявителя является оказание гостиничных и ресторанных услуг на базе гостинично-ресторанного комплекса "Савой" (т. 1, л.д. 4-5, 96-124, 134-150; т. 2, л.д. 1-9, 19-39).

Финансовая цель реконструкции комплекса - увеличение доходов от деятельности заявителя. Доходы от данного вида деятельности и увеличение их размера напрямую зависят от степени известности заявителя на рынке гостиничных и ресторанных услуг, информированности существующих и потенциальных потребителей о предлагаемых услугах и их качестве, активности самого заявителя в формировании и поддержании постоянного интереса к предлагаемым им услугам среди широкого круга пользователей аналогичных услуг.

Следовательно, для достижения финансовой цели реконструкции и получения прогнозируемого объема доходов уже в первые месяцы после ее завершения, общество в период реконструкции вынуждено продолжать осуществление расходов на привлечение внимания к своим услугам, поддержание интереса к ним и их продвижение на рынке, т.е. нести затраты на рекламу своей деятельности.

В соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на рекламу относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 10.03.2008г. N 14616/07 (т. 2, л.д. 98-100), отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией, является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности.

Минфин России также указывает, что организация учитывает расходы в целях налогообложения прибыли как в периоде получения доходов, так и в периоде, в котором организация доходы не получает, при условии, что осуществляемая деятельность в целом направлена на получение доходов (т. 2, л.д. 97).

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно признал оспариваемое решение инспекции N 166 по эпизоду с расходами на рекламу в период реконструкции противоречащим статьям 252 и 264 Налогового кодекса Российской Федерации, правовым позициям Конституционного Суда Российской Федерации и Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Довод инспекции о том, что налогоплательщиком не представлены доказательства, подтверждающие необходимость (обоснованность) спорных расходов, противоречит правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 04.06.2007г. N 320-О-П и N 366-О-П, согласно которой бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Кроме того, налоговый орган, ссылаясь на отсутствие в период реконструкции операций, облагаемых НДС, признал неправомерным принятие к вычету НДС в размере 9 664,20 руб., предъявленный ООО "СитиДекс Интернейшнл" по счету-фактуре от 23.12.2004г. N МВ04-012 (т. 2, л.д. 105) за размещение рекламного модуля в ежегодном справочнике "Лучшее в Москве 2005" (т. 2, л.д. 101-104).

При этом, приобретение услуги, ее оплату и принятие на учет инспекция не оспаривает.

Между тем, закрытый перечень условий для применения налогового вычета по НДС установлен статьями 168, 169, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Нормы главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не ставят право на вычет сумм НДС в зависимость от наличия в соответствующем налоговом периоде операций, облагаемых НДС.

В силу правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов; нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги) (т. 2, л.д. 106-113).

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что оспариваемое решение инспекции N 166 по эпизоду с вычетом НДС в период реконструкции противоречит статьям 168, 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации и сформировавшейся судебно-арбитражной практике по данному вопросу.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что судом первой инстанции исследованы обстоятельства, имеющие значение по данному делу, дана надлежащая правовая оценка доводам налогового органа и имеющимся в деле доказательствам, доводы налогового органа не опровергают установленные обстоятельства и выводы суда первой инстанции, положенные в основу решения, вследствие чего апелляционная жалоба инспекции удовлетворению не подлежит.

Госпошлина по апелляционной жалобе подлежит распределению в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного и руководствуясь статьями 110, 176, 266, 267, 268, 269 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда города Москвы от 25.12.2008г. по делу N А40-63670/08-108-314 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий:

Р.Г. Нагаев

Судьи

П.В. Румянцев М.С. Сафронова