Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 2 апреля 2009 г. N 09АП-3591/2009

г. Москва

Дело N А40-61366/08-151-282

"02" апреля 2009 г.

N 09АП-3591/2009-АК

Резолютивная часть постановления объявлена "26" марта 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме "02" апреля 2009 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Румянцева П.В.,

судей Нагаева Р.Г., Сафроновой М.С.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Красиковой А.Н.,

Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7

на решение Арбитражного суда города Москвы от 19.01.2009г.

по делу N А40-61366/08-151-282, принятое судьёй Чекмаревым Г.С.,

по заявлению Открытого акционерного общества "КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7

о признании недействительными решения от 26.06.2008г. N 7 в части и требования N 223 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 14.07.2008г. в части,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Лукашевой С.А. по дов. N 735п/д-08 от 22.01.2008г., Филимонова А.С. по дов. N 662п/д-07 от 03.09.2007г., Басковой Е.В. по дов. N 656п/д-07 от 03.09.2007г.;

от заинтересованного лица - Кожанова А.А. по дов. N 58-05/4704 от 06.03.2009г.,

УСТАНОВИЛ

Открытое акционерное общество "КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 о признании недействительными пунктов 2 и 3 резолютивной части решения от 26.06.2008г. N 7 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ОАО "КОМСТАР-ОТС" (правопреемника ЗАО "Голден Лайн")" в части доначисления налога на прибыль: в размере 186 930 руб. по включению в состав затрат расходов, связанных с оказанием услуги местного инициирования вызова; в размере 102 607 руб. по включению в состав затрат расходов, связанных с оказанием услуги терминации трафика; в размере 209 739 руб. по включению в состав затрат расходов, связанных с оказанием услуги местного завершения вызова; в размере 472 360 руб. по включению в состав затрат расходов, связанных с начислением амортизации по основным средствам, введенным в эксплуатацию до 01 января 2002 года; и соответствующее начисление пени; доначисления НДС в размере 226 552,44 руб. по включению в состав затрат расходов, связанных с оказанием услуги местного инициирования вызова; в размере 121 274,24 руб. по включению в состав затрат расходов, связанных с оказанием услуги терминации трафика; в размере 252 529,60 руб. по включению в состав затрат расходов, связанных с оказанием услуги местного завершения вызова; и соответствующее начисление пени; уплаты пени на предложенный удержать и перечислить в бюджет налог на доходы иностранных юридических лиц от источников в Российской Федерации на 26.06.2008г. в размере 78 346,81 руб.; уплаты пени на предложенный удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц с 16.02.2005г. в размере 1 614 руб.; а также требования N 223 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 14.07.2008г. в обжалуемой части решения от 26.06.2008г. N 7 (с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 19.01.2009г. требования заявителя удовлетворены полностью.

Не согласившись с принятым решением, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции, отказать в удовлетворении заявленных ОАО "КОМСТАР-ОТС" требований, указывая, что при вынесении решения судом первой инстанции неполно установлены все имеющие значение для дела обстоятельства, нарушены нормы материального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст.ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что инспекций в период с 30.01.2008г. по 29.04.2008г. проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Голден Лайн" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2005г. по 31.12.2007г., в том числе налога на прибыль, НДС, ЕСН, НДФЛ, налога на имущество организаций, транспортного налога, страховых взносов на ОПС, прочих налогов и сборов, а также контроля за соблюдением валютного законодательства Российской Федерации в 2005-2007 годах.

По результатам проведения проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 22.05.2008г. N 4 и вынесено решение от 26.06.2008г. N 7 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ОАО "КОМСТАР-ОТС" (правопреемника ЗАО "Голден Лайн")", в соответствии с которым отказано в привлечении общества к налоговой ответственности; обществу начислены пени по состоянию на 26.06.2008г. по налогу на прибыль, налогу на доходы иностранных юридических лиц от источников в Российской Федерации, НДС, ЕСН, НДФЛ в общей сумме 165 684,33 руб.; предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, НДС, ЕСН в общей сумме 1 583 381,40 руб., уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 38 763,88 руб., уплатить пени; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

На основании указанного решения инспекцией выставлено требование N 223 об уплате налога, сбора, пени штрафа по состоянию на 14.07.2008г.

Изучив материалы дела, оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, выслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что суд первой инстанции принял судебный акт на основании всесторонне исследованных обстоятельств, которые с достаточной полнотой изложены в решении и им дана надлежащая оценка.

При рассмотрении дела Арбитражным судом г. Москвы не допущено нарушения норм материального и процессуального права, влекущих отмену или изменение состоявшегося решения.

Решение суда не подлежит отмене, а доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, - удовлетворению, по следующим основаниям.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что ЗАО "Голден Лайн" оказывало операторам связи ООО "Эквант", ЗАО "Компания "МТУ-Информ", ЗАО "Телмос", ОАО "КОМСТАР-ОТС" услугу местного инициирования вызова, заключающуюся в доставке сигнала от собственных абонентов ЗАО "Голден Лайн" до точки присоединения указанных операторов. В связи с тем, что плата с указанных выше операторов ЗАО "Голден Лайн" не взималась, такая услуга оказывалась безвозмездно.

По мнению инспекции, в нарушение п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации ЗАО "Голден Лайн" включены в состав расходов затраты, связанные с оказанием на безвозмездной основе для операторов услуг местного инициирования вызова, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль в размере 778 872,99 руб. и, соответственно, неуплате налога на прибыль за 2006-2007 года в размере 186 930 руб.

Также в нарушение п. 2 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиком не отражена в бухгалтерском и налоговом учете реализация в адрес операторов на безвозмездной основе услуг местного инициирования вызова от сети ЗАО "Голден Лайн" в размере 1 258 624,80 руб. в 2006-2007 годах, что привело к занижению налоговой базы по НДС и его неуплате в размере 226 552,44 руб.

Данные доводы инспекции были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и обоснованно отклонены ввиду следующих обстоятельств.

Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, между заявителем и операторами связи заключены договоры на предоставление телекоммуникационных услуг, о межсетевом взаимодействии, а именно: с ЗАО "Компания "МТУ-Информ" договор от 16.07.2002г. N 2-387/2002, с ООО "Эквант" договор от 01.08.2002 г. N 9715, с ЗАО "Телмос" договор от 16.10.2001г. N 3211 (03-01-19), с ОАО "КОМСТАР-ОТС" договор от 31.10.2006г. N 2-2/444Э0306-29.

Согласно условиям указанных договоров в них отсутствуют обязательства заявителя по оказанию этим операторам услуг местного инициирования вызова.

Доказательств наличия затрат, связанных с оказанием услуг местного инициирования вызова, налоговым органом не представлено.

Более того, инспекция в оспариваемом решении указывает, что договорные отношения с перечисленными компаниями в данной части не заключались.

Судом установлено, что предметом договора от 31.10.2006г. N 2-2/444Э0306-29, заключенного заявителем с ОАО "КОМСТАР-ОТС", является присоединение сети электросвязи заявителя на местном уровне для обеспечения доступа к сети электросвязи общего пользования в целях обеспечения пропуска трафика от/на абонентов сети заявителя.

При этом данным договором не предусматривались взаиморасчеты за пропуск междугородного, международного и зонового трафика, что подтверждается условиями договора, в частности Приложениями N 2 и N 3, являющимися его неотъемлемой частью.

ЗАО "Голден Лайн" представило справки с данными по объему пропущенного в 2007 году междугородного, международного и зонового трафика, и обозначило указанные данные, как пропущенные через сеть КОМСТАР в связи с произошедшей в 2007 году реорганизацией, при которой с 27.04.2007г. ЗАО "Телмос" и с 12.04.2007г. ЗАО "Компания "МТУ-Информ" прекратили деятельность в результате присоединения к ОАО "КОМСТАР-ОТС".

Соответственно, представленные в справках данные по объему пропущенного междугородного, международного и зонового трафика в действительности являются данными по объему трафика, пропущенного в рамках вышеуказанных договоров, заключенных заявителем с ЗАО "Компания "МТУ-Информ" и с ЗАО "Телмос".

В силу правил п. 2 ст. 422 Гражданского кодекса Российской Федерации последующее изменение императивных норм на условия заключенного ранее договора не влияет, кроме случаев, когда в законе установлено, что его действие распространяется на отношения, возникшие из ранее заключенных договоров.

Суд установлено, что вышеуказанные договоры заключены в соответствии с действовавшим на тот момент Федеральным законом от 16.02.1995г. N 15-ФЗ "О связи", Правилами присоединения ведомственных и выделенных сетей электросвязи к сети электросвязи общего пользования, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 19.10.1995г. N 1254, и Основными положениями ведения взаиморасчетов между операторами сетей электросвязи, образующих сеть электросвязи общего пользования, за предоставляемые сетевые ресурсы и участие в передаче нагрузки этих сетей, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 17.10.1997г. N 1331.

Законом "О связи" и принятыми в соответствии с ним нормативными актами установлено, что порядок пропуска трафика взаимодействующих сетей электросвязи, порядок взаиморасчетов за предоставляемые операторами сетей электросвязи друг другу сетевые ресурсы и иные услуги и т.д. должны были быть предусмотрены в договорах, заключаемых в обязательном порядке между взаимодействующими операторами сетей электросвязи, участвующими в едином технологическом процессе предоставления услуг электросвязи пользователям.

При этом понятие "пропуск трафика" определялось как осуществление процесса установления соединения и передачи информации между абонентами (сетями электросвязи).

Детальная регламентация услуг по пропуску трафика (инициирование вызова, транзит вызова, завершение вызова) введена лишь постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2005г. N 161, вступившим в силу с 01 января 2006 года, которым установлены правила нового правового режима для заключения новых договоров присоединения либо в необходимости изменения ранее заключенных договоров.

В силу ст. 18 Федерального закона от 07.07.2003г. N 126-ФЗ "О связи" и п.п. 17, 40 Правил присоединения сетей электросвязи и их взаимодействия, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2005г. N 161, в договоре о присоединении должно быть достигнуто согласие операторов сетей связи в отношении перечня услуг присоединения и услуг по пропуску графика, цен на них, порядка расчетов за услуги присоединения и услуги по пропуску трафика.

Как верно указал суд первой инстанции, из содержания данных нормативных положений следует, что оплата услуг по пропуску трафика возможна только в том случае, если об этом будет достигнуто соглашение между операторами сетей связи в договоре о присоединении.

Однако на момент введения законодательством детальной регламентации услуг по пропуску трафика, в том числе услуги местного инициирования вызова, новые договоры между заявителем и вышеуказанными операторами связи не были заключены, а в ранее заключенные договоры необходимые изменения в целях приведения их в соответствие с новыми условиями присоединения, в том числе в части оказания взаимных услуг инициирования, не были внесены ввиду отсутствия между сторонами достигнутых соглашений.

Согласно п. 1 ст. 450 Гражданского кодекса Российской Федерации изменения условий договора возможны только по соглашению сторон, если иное не предусмотрено законом или договором.

Судом установлено, что условиями ранее заключенных договоров с ЗАО "Телмос", ЗАО "Компания "МТУ-Информ", ООО "Эквант, ОАО "КОМСТАР-ОТС" предусмотрено, что их изменение допускается только при условии подписания соответствующих двусторонних соглашений.

Однако к такому соглашению заявитель и его контрагенты не пришли.

Таким образом, поскольку положениями постановления Правительства Российской Федерации от 28.03.2005г. N 161 обратная сила договору не придавалась, а стороны договора не привели его в соответствие с изменившимся законодательством, следовательно, правоотношения налогоплательщика и его контрагентов должны регулироваться условиями ранее заключенных договоров.

Кроме того, как верно указал суд первой инстанции, налоговым органом не установлены признаки, свидетельствующие о безвозмездном характере взаимоотношений заявителя и присоединяющих операторов.

Так в соответствии с п. 2 ст. 248 Налогового кодекса Российской Федерации для целей исчисления налога на прибыль услуги считаются полученными безвозмездно, если их получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Согласно ст. 423 Гражданского кодекса Российской Федерации безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного представления.

Вместе с тем, договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное.

Таким образом, отношения сторон по договору могут быть квалифицированы как безвозмездные при наличии следующих признаков: предоставление по безвозмездному договору осуществляет только одна из сторон, при этом у второй стороны отсутствую встречные обязательства; в договоре или нормативно правовом акте должно содержаться прямое и однозначное указание на безвозмездный характер.

Судом установлено, что в договорных отношениях между заявителем и вышеуказанными операторами оба признака отсутствуют. Система расчетов с операторами связи ООО "Эквант", ЗАО "Компания "МТУ-Информ", ЗАО "Телмос", ОАО "КОМСТАР-ОТС" не предполагала осуществления безвозмездных услуг. Деятельность налогоплательщика являлась прибыльной.

Также суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что произведенные налоговым органом доначисления не соответствуют налоговому законодательству.

При доначислении суммы налога на прибыль в результате исключения из расчета налоговой базы части расходов, связанных с осуществлением обществом хозяйственной деятельности, инспекцией применен не предусмотренный налоговым законодательством метод расчета суммы расходов.

Согласно п. 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Следовательно, данная норма предполагает возможность распределения не относящихся к конкретному виду деятельности расходов исключительно пропорционально доходу от соответствующего вида деятельности.

В соответствии со ст. 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных; выручка от реализации имущественных прав, при этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Таким образом, отсутствие дохода от оказания услуг на безвозмездной основе не позволяет распределять расходы заявителя по указанной услуге, поскольку нет дохода от вменяемой налоговым органом деятельности.

Кроме того, в соответствии с п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль не включаются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не выявлены расходы, непосредственно связанные с оказанием обществом услуги местного инициирования вызова.

При таких обстоятельствах, в отсутствие у заявителя расходов, связанных непосредственно с осуществлением деятельности по оказанию услуг местного инициирования вызова, у налогового органа отсутствовали основания для исключения расходов из общей суммы правомерных и включенных в состав расходов затрат заявителя, поскольку при применении расчетного метода, предусмотренного п. 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации, сумма расходов, связанных с оказанием услуг на безвозмездной основе, равна нулю.

Все расходы заявителя непосредственно связаны с осуществлением деятельности в области связи, от которой обществом получены доходы, отраженные в бухгалтерском и налоговом учете и учтенные при исчислении налогов.

Таким образом, оснований для исключения из состава расходов заявителя каких-либо расходов в связи с оказанием безвозмездной услуги местного инициирования вызова согласно п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации не имеется.

Более того, как верно установил суд первой инстанции, применив при расчете размера недоимки в качестве рыночной цену, содержащуюся в договоре заявителя с ОАО "МТТ" в размере 0,20 руб. за 1 минуту, налоговый орган нарушил п.п. 4-11 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Также инспекция указывает, что заявителем в нарушение п. 2 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации не отражены в бухгалтерском и налоговом учете реализация на безвозмездной основе услуги местного инициирования вызова.

Между тем положения ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают применение для целей налогообложения НДС рыночных цен, рассчитанных по правилам ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Расчет дохода не может основываться на тарифах одного лишь оператора - ОАО "МТТ", без сопоставления с рыночными ценами, действовавшими в проверяемый период, так как данный вывод противоречит правовой позиции, изложенной в Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003г. N 71, а также постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.01.2005г. N 11583/04, согласно которой налоговый орган при применении ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации должен исследовать и установить уровень рыночных цен с последовательным применением методов, установленных ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о необоснованном доначислении налоговым органом налога на прибыль в размере 186 930 руб., в том числе в 2006 году - 88 898 руб., в 2007 году - 98 032 руб., и налога на добавленную стоимость в размере 226 552,44 руб., в том числе в 2006 году - 105 448,56 руб., в 2007 году - 121 103,88 руб.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что ЗАО "Голден Лайн" оказывало в 2005 году операторам связи ООО "Эквант", ЗАО "Компания "МТУ-Информ", ЗАО "Телмос" услугу приема/терминации трафика (услуга приема и доведения до оконечного пользовательского оборудования голосового телефонного трафика), а в 2006-2007 годах услугу местного завершения вызова. В связи с тем, что плата с указанных выше операторов ЗАО "Голден Лайн" не взималась, такая услуга оказывалась безвозмездно.

По мнению инспекции, ЗАО "Голден Лайн" в нарушение п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации в период 2005-2007 годов неправомерно включило в состав затрат расходы, связанные с оказанием на безвозмездной основе для операторов услуги по пропуску входящего на сеть связи ЗАО "Голден Лайн" трафика (в 2005 году) и услуги местного завершения вызова на сеть связи ЗАО "Голден Лайн" (в 2006-2007 годах), что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль на сумму 1 301 443,19 руб. и неуплате налога на прибыль в размере 312 346 руб.

Также в нарушение п. 2 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиком не отражена в бухгалтерском и налоговом учете реализация 2005-2007 годов в адрес операторов на безвозмездной основе услуги по пропуску входящего на сеть ЗАО "Голден Лайн" трафика, что привело к занижению налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и его неуплате в размере 373 803,84 руб.

Данные доводы налогового органа правомерно отклонены судом первой инстанции по следующим основаниям.

Как верно указал суд первой инстанции, довод налогового органа о том, что обязанность операторов связи компенсировать пропуск входящего графика установлена Основными положениями ведения взаиморасчетов между операторами сетей электросвязи, образующих сеть электросвязи общего пользования, за предоставляемые сетевые ресурсы и участие в передаче нагрузки этих сетей, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 17.10.1997г. N 1331, является несостоятельным по следующим основаниям.

В силу п. 6 Основных положений при участии более двух операторов в предоставлении сетевых услуг взаиморасчеты осуществляются по цепочке, то есть каждый предыдущий оператор рассчитывается с последующим, к которому он присоединен и через которого он получил доступ к сети электросвязи общего пользования.

В соответствии с п. 24 Основных положений расчеты за пропуск трафика по местной, внутризоновой, междугородной и международной телефонной сети ведет оператор, предоставивший соответствующие услуги потребителю и получивший соответствующие доходы; расчеты между операторами осуществляются по трафику, исходящему от пользователей присоединяемой сети электросвязи.

Согласно п. 2 Основных положений присоединением к сети электросвязи общего пользования признается присоединение одной сети электросвязи к другой, при котором присоединяемая сеть электросвязи подключается к международной телефонной станции или международному центру коммутации сети электросвязи, осуществляющей присоединение.

Судом установлено, что присоединение к сети электросвязи на местном уровне - это присоединение одной сети электросвязи к другой, при котором присоединяемая сеть электросвязи (фрагмент сети) становится зоной нумерации сети электросвязи общего пользования.

Следовательно, сеть ЗАО "Голден Лайн" является сетью, присоединяемой к сетям электросвязи указанных выше операторов, что также следует из текста заключенных договоров с вышеуказанными операторами связи.

Из материалов дела следует, что заявитель в проверяемом периоде являлся оператором, предоставившим соответствующие услуги потребителю (своему абоненту) и получившим соответствующие доходы в виде оплаченного тарифа за исходящие вызовы в смысле п. 24 Основных положений, в связи с чем в силу прямого предписания данного пункта заявитель обязан вести расчеты за пропуск исходящего от его сети на сети связи операторов связи.

Таким образом, с учетом содержания п.п. 2, 6 и 24 Основных положений и правовой позиции, изложенной в определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.11.2007г. N 10500/07, ООО "Эквант", ЗАО "Компания "МТУ-Информ", ЗАО "ТЕЛМОС", как присоединяющие операторы, не обязаны производить с ЗАО "Голден Лайн" (с присоединяемым оператором) расчеты за пропуск исходящего от их сети на сеть заявителя междугородного, международного телефонного трафика, а, соответственно, ЗАО "Голден Лайн", как присоединяемый оператор, не вправе требовать с указанных операторов взимания платы за пропуск входящего на его сеть телефонного трафика.

Из условий п.п. 2, 6 и 24 Основных положений не следует обязанность указанных выше операторов в 2005 году производить с ЗАО "Голден Лайн" оплату за пропуск последним исходящего от сети указанных операторов трафика, а, напротив, следовала обязанность ЗАО "Голден Лайн" производить присоединяющему оператору плату за предоставление доступа к сети электросвязи общего пользования.

Поскольку пропуск входящего местного, междугородного, международного и зонового трафика осуществлялся заявителем в проверяемом периоде не в интересах ООО "Эквант", ЗАО "Компания "МТУ-Информ", ЗАО "ТЕЛМОС", а в собственных интересах в целях получения дохода от абонентов за оказание услуг связи, пропуск трафика заявителем не может быть квалифицирован как осуществляемый безвозмездно.

Судом установлено, что все расходы, включая исключенные налоговым органом из затрат заявителя, непосредственно связаны с осуществлением деятельности в области связи, от которой заявителем получены доходы, отраженные в бухгалтерском и налоговом учете и учтенные при исчислении налогов.

Таким образом, оснований для исключения из состава расходов налогоплательщика каких-либо расходов в связи с оказанием безвозмездных услуг по пропуску входящего трафика согласно п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации, а равно для доначисления НДС со стоимости безвозмездно оказанных оператором связи услуг, не имеется.

Кроме того, налоговым органом не установлены признаки, свидетельствующие о безвозмездном характере взаимоотношений заявителя и присоединяющих операторов. В оспариваемом решении инспекции указано на отсутствие у заявителя актов оказанных услуг, счетов, счетов-фактур и платежных поручений, подтверждающих факт существования в вышеуказанных договорах услуги местного завершения вызова и обязанности по ее оплате.

Судом установлено, что в заключенных с операторами связи ЗАО "Компания "МТУ-Информ", ООО "Эквант", ЗАО "Телмос", ОАО "КОМСТАР-ОТС" договорах отсутствуют обязательства заявителя по оказанию этим операторам услуг местного завершения вызова.

Факт оказания каких-либо услуг перечисленным выше компаниям документально не подтвержден.

В договорных отношениях между заявителем и вышеуказанными операторами отсутствуют признаки безвозмездности. Указание на безвозмездный характер отношений сторон отсутствует как в договорах, так и в нормативно-правовых актах.

Также суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что произведенные налоговым органом доначисления не соответствуют налоговому законодательству.

При доначислении суммы налога на прибыль в результате исключения из расчета налоговой базы части расходов, связанных с осуществлением обществом хозяйственной деятельности, инспекцией применен не предусмотренный налоговым законодательством метод расчета суммы расходов.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не выявлены расходы, непосредственно связанные с оказанием обществом услуги местного завершения вызова.

В связи с этим в отсутствие у заявителя расходов, связанных непосредственно с осуществлением деятельности по оказанию услуг местного завершения вызова, у налогового органа отсутствовали основания для исключения расходов из общей суммы правомерных и включенных в состав расходов затрат заявителя, поскольку при применении расчетного метода, предусмотренного п. 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации, сумма расходов, связанных с оказанием услуг на безвозмездной основе, равна нулю.

Все расходы заявителя непосредственно связаны с осуществлением деятельности в области связи, от которой заявителем получены доходы, отраженные в бухгалтерском и налоговом учете и учтенные при исчислении налогов.

Таким образом, оснований для исключения из состава расходов заявителя каких-либо расходов в связи с оказанием безвозмездной услуги местного завершения вызова согласно п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации не имеется.

Более того, применив при расчете недоимки в качестве рыночной цену самого заявителя - ОАО "КОМСТАР-ОТС", налоговый орган нарушил п.п. 4-11 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так инспекция при доначислении недоимки по налогу на прибыль за 2005 год указывает на применение "рыночной стоимости тарифа равного 0,01 доллара США (без НДС) за одну минуту трафика, который определен в результате анализа действующих договорных отношений в проверяемый период организации ОАО "КОМСТАР-ОТС" с иными организациями.

При этом налоговый орган не указывает, из каких договорных отношений ОАО "КОМСТАР-ОТС" и с какими операторами связи взят такой тариф в размере 0,01 доллара США в качестве рыночной цены.

Относительно доначисления недоимки по налогу на прибыль за 2006-2007 года налоговый орган указывает на применение "рыночной стоимости (тарифа) равного 0,01 доллар США (без НДС) за 1 минуту, который определен в результате анализа действующих договорных отношений в проверяемый период организации ОАО "КОМСТАР-ОТС" с иными организациями.

Судом установлено, что в данном случае в качестве рыночной цены взят тариф самого заявителя, при этом данный тариф является стоимостью услуги по пропуску 1 минуты местного трафика в случае превышения лимита исходящих местных вызовов на г. Москву (коды 495, 499), включенных в абонементную плату - 600 минут на один обслуживаемый номер в месяц, а не тарифом на услугу местного завершения вызова.

В связи с этим суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что произведенные налоговым органом доначисления произведены с нарушением действующего налогового законодательства.

Также инспекция указывает, что заявителем в нарушение п. 2 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации не отражены в бухгалтерском и налоговом учете реализация на безвозмездной основе услуги местного завершения вызова.

Между тем положения ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают применение для целей налогообложения НДС рыночных цен, рассчитанных по правилам ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Расчет дохода не может основываться на тарифах самого заявителя без сопоставления с рыночными ценами, действовавшими в проверяемый период, так как данный вывод противоречит правовой позиции, изложенной Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003г. N 71, а также постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.01.2005г. N 11583/04.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о необоснованном доначислении налоговым органом налога на прибыль в размере 312 346 руб., в том числе в 2005 году - 102 607 руб., в 2006-2007 годах - 209 739 руб., и налога на добавленную стоимость в размере 373 803,84 руб., в том числе в 2005 году - 121 274,24 руб., в 2006-2007 годах - 252 529,60 руб.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что налогоплательщик неправомерно начислял амортизацию на основные средства, введенные в эксплуатацию до 01 января 2002 года, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль на 1 968 164,59 руб. и к неуплате налога на прибыль в размере 472 360 руб. При этом налоговый орган ссылается на положения подп. 3 п. 2 ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах".

Однако инспекция не учитывает тот факт, что данная норма Закона N 110-ФЗ предполагает исключение из состава амортизируемого имущества объектов с первоначальной (восстановительной) стоимостью менее 10 тыс. руб. (включительно) или сроком эксплуатации которых менее 12 месяцев, т.е. объектов, не отвечающих критериям ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вывод о несоответствии амортизируемого имущества критериям, установленным ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации, сделан налоговым органом без учета первоначальной (восстановительной) стоимости спорных основных средств.

Судом установлено, что инспекция при вынесении решения по данному эпизоду приняла за основу остаточную стоимость основных средств, определяемую, как разница между первоначальной (восстановительной) стоимостью таких основных средств и суммой начисленной амортизации.

Таким образом, налоговым органом произведены доначисления в нарушение положений подп. 3 п. 2 ст. 10 Закона N 110-ФЗ, поскольку при вынесении оспариваемого решения первоначальная (восстановительная) стоимость налоговым органом не учитывалась.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, согласно учетной политики организации на 2002 год, утвержденной Приказом от 27.12.2001г. N 24, основным видом оборудования является мультиплексорное и модемное оборудование, на базе которого осуществляется предоставление высокоскоростных каналов передачи данных в аренду.

Мультиплексорное и модемное оборудование с собственными инвентарными номерами является составной частью сложного объекта, обладающего индивидуальным кодом.

Перечень комплектующих, входящих в состав конкретных основных средств, утверждается генеральным директором в соответствии с их технологическим описанием.

Такой подход обусловлен возможностью демонтажа и перемещения по сложным объектам мультиплексорного и модемного оборудования в зависимости от его технологических потребностей, технического и морального состояния.

Исходя из положений п. 6 ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Налогоплательщик рассматривал входящие в состав сложного оборудования комплектующие, как обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

При этом комплекс конструктивно сочлененных предметов - это несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

При этом в его состав должны включаться любые предметы, которые имеют общее управление и могут работать только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В налоговом учете такого правила нет. Поэтому налогоплательщик вправе самостоятельно решать, как учитывать то или иное комплектующее: в составе основного средства или как самостоятельный инвентарный объект.

Кроме того, в п. 6 ПБУ 6/01 сказано, что если у одного объекта есть несколько частей с разным сроком использования, то каждую из них учитывают как самостоятельный инвентарный объект.

Более того, в соответствии с письмом УФНС России по г. Москве от 23.05.2006г. N 20-12/45303 в проверяемый период предписывалось учитывать телефонную станцию как одно основное средство.

То обстоятельство, что перечисленные в Приложении N 4 к акту основные средства являются комплектующими, которые входят в состав единого сложного оборудования, подтверждается представленными документами, а именно: актами приемки-передачи основных средств по форме ОС-1 и инвентарными карточками по форме ОС-6, из которых следует принадлежность этих комплектующих к единому комплексу.

Указанные обстоятельства налоговым органом не опровергнуты.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что заявитель правомерно начислял амортизацию по вышеуказанным объектам в 2005-2007 годах.

Также судом установлено, что неисполнение обязанности по единовременному списанию в состав расходов, уменьшающих доходы в 2002 году, указанных в решении сумм и их последующее списание путем начисления амортизации в более поздние периоды (2005-2007 годы), не приводит к образованию недоимки по налогу на прибыль на момент проверки, а лишь свидетельствует о более невыгодной позиции для налогоплательщика.

Включение в текущем налоговом периоде обнаруженного расхода, относящеюся к предыдущему периоду, означает переплату по налогу в том (предыдущем) периоде, когда такой расход не был учтен. Учет этого расхода в текущем периоде, не позволяет налоговому органу доначислить пени и штрафы.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о неправомерном начислении налоговым органом амортизации на основные средства, введенные в эксплуатацию до 01 января 2002 года, и о неуплате заявителем налога на прибыль в размере 472 360 руб., в том числе за 2005 год - 315 997 руб., за 2006 год - 108 786 руб., за 2007 год - 47 577 руб., и пени.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено неправомерное не удержание и не перечисление ЗАО "Голден Лайн" налога на доходы иностранных юридических лиц от источников в Российской Федерации в связи с непредставлением документов, подтверждающих освобождение от уплаты налога на доходы иностранных организаций от источников в Российской Федерации. В связи с этим налогоплательщику правомерно начислены пени по состоянию на 26.06.2008г. в размере 78 346,81 руб.

Суд апелляционной инстанции отклоняет указанные доводы налогового органа по следующим основаниям.

В соответствии с положениями п. 3 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, а также п. 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001г. N 5, решение налогового органа должно содержать признаки допущенных налогоплательщиком нарушений.

Однако, как верно установлено судом первой инстанции, в оспариваемом решении инспекции такие признаки отсутствуют, налоговым органом не указаны доводы, не приведены ссылки на нормы материального права, нарушение которых явилось основанием для начисления пени.

Кроме того, налоговый орган, начисляя пени на несуществующую недоимку, не учел положения ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой пеня, как обеспечительная мера, имеет место лишь в случае существования основной обязанности по уплате налога, которая в рассматриваемой ситуации отсутствовала у ЗАО "Голден Лайн".

Согласно положениям ст. 310 Налогового кодекса Российской Федерации налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 Налогового кодекса Российской Федерации, кроме случаев, предусмотренных п. 2 ст. 310 Налогового кодекса Российской Федерации, в валюте выплаты дохода.

При этом исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в п. 1 ст. 309 Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 Кодекса. При этом в случае выплаты доходов российскими банками по операциям с иностранными банками подтверждение факта постоянного местонахождения иностранного банка в государстве, с которым имеется международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, не требуется, если такое местонахождение подтверждается сведениями общедоступных информационных справочников.

В силу п. 1 ст. 312 Налогового кодекса Российской Федерации при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом этого иностранного государства.

При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в абзаце первом п. 1 данной статьи, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты.

Как следует из материалов выездной налоговой проверки, ЗАО "Голден Лайн" в 2005 году выплачивало "Алкатель Канада Инкорпорейтед" (первый платеж 23.03.2005г.) платежи, включающие в себя стоимость оборудования и стоимость аренды, на основании договора о генеральной аренде от 20.07.1995г., с дополнениями N 1, N 2, N 3, N 4, N 5, не подлежащие налогообложению на основании п. 1 ст. 21 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Канады "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество".

Подтверждение постоянного местонахождения "Алкатель Канада Инкорпорейтед", отвечающее требованиям вышеуказанной нормы, выдано 17.03.2005г. - до даты выплаты дохода.

Ссылка налогового органа на п. 2 ст. 21 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Канады является несостоятельной, поскольку на основании п. 1 данной статьи виды доходов лица с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве, независимо от того, где они возникают, о которых не говорится в предыдущих статьях настоящего Соглашения, облагаются налогом только в этом государстве.

Таким образом, юридическое лицо с постоянным местопребыванием в Канаде при получении доходов в виде платы за оборудование и платежей по аренде от российской организации не обязано уплачивать на юг на территории Российской Федерации.

Кроме того, налоговый орган также не доначисляет недоимку по налогам, тем самым признает отсутствие обязанности по удержанию и уплате налога.

Соответственно пеня в отсутствие недоимки не должна начисляться, поскольку обеспечительная мера не может существовать в случае отсутствия основной обязанности по уплате налога.

Суд установлено, что в рассматриваемом случае иностранная организация не является плательщиком налога на территории Российской Федерации, следовательно, в отсутствие у иностранной организации обязанности по уплате налога государственная казна не понесла потерь (ущерба), в связи с чем в силу положений ст.ст. 24, 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени с налогового агента не могут быть взысканы.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о незаконности начисления налоговым органом пени по состоянию на 26.06.2008г. в размере 78 346,81 руб. на предложенный к удержанию и перечислению в бюджет налог на доходы иностранных юридических лиц.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что налогоплательщиком несвоевременно не перечислен НДФЛ, в связи с чем начислены пени за период с 16.02.2005г. по 26.06.2008г. в размере 1 614 руб. При этом налоговый орган ссылается на п. 4 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым налоговые агенты обязаны удержать сумму начисленного налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Данный довод правомерно отклонен судом первой инстанции.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, договор возмездного оказания услуг от 30.12.2005г. N 9-А2006, заключенный между Поповым B.C. и ЗАО "Голден Лайн", расторгнут 31.12.2006г. в связи с окончанием срока его действия. С тех пор ЗАО "Голден Лайн" в отношении Попова B.C. не осуществляло каких-либо выплат, соответственно у ОАО "КОМСТАР-ОТС" (правопреемника ЗАО "Голден Лайн") отсутствует обязанность по удержанию и перечислению НДФЛ с Попова B.C.

Данный обстоятельства инспекцией не опровергнуты.

Как верно указал суд первой инстанции, налоговый орган, начисляя пени на несуществующую недоимку, не учел положения ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой пеня, как обеспечительная мера, имеет место лишь в случае существования основной обязанности по уплате налога, которая в рассматриваемой ситуации отсутствовала у ЗАО "Голден Лайн", что также подтверждает налоговый орган, не доначисляя недоимку по налогу.

Судом установлено, что в данном случае ОАО "КОМСТАР-ОТС" не является налоговым агентом по отношению к Попову B.C., не обязано платить НДФЛ за него, в связи с чем в силу положений ст.ст. 24, 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени с ОАО "КОМСТАР-ОТС" не могут быть взысканы.

Следовательно, налоговый орган незаконно начислил пени за период с 16.02.2005г. по 26.06.2008г. в размере 1 614 руб. за несвоевременное неперечисление НДФЛ.

При таких обстоятельствах доводы инспекции не опровергают выводов суда первой инстанции, положенных в основу решения, в связи с чем апелляционная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Расходы по государственной пошлине распределяются в соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 176, 266-269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 19.01.2009г. по делу N А40-61366/08-151-282 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий:

П.В. Румянцев

Судьи

Р.Г. Нагаев М.С. Сафронова