Ответственность за нарушение норм налогового законодательства (Л.А. Васильева, "Право и экономика", N 4, апрель 2006 г.)

Ответственность за нарушение норм налогового законодательства

Условно ответственность налогоплательщиков за налоговые правонарушения, предусмотренные НК РФ, можно разделить на две группы:

ответственность за правонарушения в сфере осуществления налогового контроля (ст. 116-119, 125-129.1 НК РФ);

ответственность за правонарушения против порядка исчисления и уплаты налогов (ст. 120-123 НК РФ).

Ответственность за эти нарушения - штрафы различной величины.

Регулирование ответственности за совершение налоговых правонарушений осуществляется на уровне НК РФ и КоАП РФ.

Перечень нарушений законодательства о налогах и сборах и санкции за их совершение приведены в таблице.

Основания для привлечения к от- ветственности	Санкция, предусмотренная НК РФ	Санкция, предусмотренная КоАП РФ
Ответственность за правонарушения в сфере осуществления налогового контроля
Нарушение налогоплательщиком установленного ст. 83 НК РФ срока подачи заявления о поста- новке на учет в налоговом орг- не	Штраф: при нарушении срока не более 90 дней 5000 руб. (п. 1 ст. 116 НК РФ); при нарушении срока более 90 дней - 10000 руб. (п. 2 ст. 116 НК РФ)	Штраф от 5 до 10 МРОТ (от 500 до 1 000 руб.) (ч. 1 ст. 15.3 КоАП РФ)
Ведение деятельности организа- цией или индивидуальным пред- принимателем без постановки на учет в налоговом органе	Штраф: при нарушении срока не более трех месяцев - 10% от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 20000 руб. (п. 1 ст. 117 НК РФ); при нарушении срока более трех месяцев 20% доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней (п. 2 ст. 117 НК РФ)	Штраф от 20 до 30 МРОТ (от 2000 руб. до 3000 руб.) (ч. 2 ст. 15.3 КоАП РФ)
Нарушение налогоплательщиком установленного абз. 2 п. 2 ст. 23 НК РФ срока представления в налоговый орган информации об открытии или закрытии им счета в каком-либо банке	Штраф 5000 руб. за каждый факт не сообщения сведений (ст. 118 НК РФ)	Штраф от 10 до 20 МРОТ (от 1 000 руб. до 2000 руб.) (ст. 15.4 КоАП РФ)
Непредставление налогоплатель- щиком в установленный законо- дательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета	Штраф: при нарушении срока не более 180 дней - в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб. (п. 1 ст. 119 НК РФ); в течение более 180 дней по истечении установленного срока - в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181-го дня (п. 2 ст. 119 НК РФ).	Штраф от 3 до 5 МРОТ (от 300 до 500 руб.) (ст. 15.5 КоАП РФ)
Несоблюдение установленного ст. 77 НК РФ порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест, влечет взыскание штрафа. Под арестом понимается способ обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов)	Штраф установлен в размере 10 тыс. руб. - ст. 125 НК РФ
Непредставление налогоплатель- щиком (налоговым агентом) налоговому органу документов и (или) иных сведений, необхо- димых для осуществления нало- гового контроля в установленный ст. 93 НК РФ срок влечет взыскание штрафа. Пунктом 1 ст. 93 НК РФ установлен пятидневный срок исполнения требования налогового органа о предоставлении документов	Штраф в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ (п. 1 ст. 126 НК РФ)	Штраф: с граждан от 1 до 3 МРОТ (от 100 до 300 руб.); с должностных лиц от 3 до 5 МРОТ (от 300 до 500 руб.) (ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ)
Непредставление налоговому ор- гану сведений о налогоплатель- щике, выразившееся в отказе организации предоставить имею- щиеся у нее документы со све- дениями о налогоплательщике по запросу налогового органа, а также уклонение от предоставле- ния таких документов либо предоставление документов с заведомо недостоверными сведениями влечет взыскание штрафа. Требование налогового органа о предоставлении документов может быть связано с проведением встречной проверки (ст. 87 НК РФ). Исключением являются следующие документы: справки по счетам и операциям организаций и индивидуальных предпринимателей, за непред- ставление которых предусмотрена ответственность банков по ст. 135.1 НК РФ	Штраф в размере 5000 руб. (п. 2 ст. 126 НК РФ)	Штраф с должностных лиц от 3 до 5 МРОТ (от 300 до 500 руб.)(ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ)
Неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля, влекут взыскание штрафа. Налоговые органы при проведении мероприятий по нало- говому контролю в соответствии со ст. 90 НК РФ имеют право вызвать в качестве свидетеля для дачи показаний любое физическое лицо. Отказаться от дачи показаний можно только по основаниям, предусмотренным законодательством РФ, например в случае болезни, препятствую- щей явке	Штраф в размере 1000 руб. (абз. 1 ст. 128 НК РФ)	Штраф с граждан от 1 до 5 МРОТ (от 100 до 500 руб.) (ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ)
Неправомерный отказ свидетеля от дачи показаний, а также дача заведомо ложных показаний	Штрафа в размере 3000 руб. (абз.2 ст. 128 НК РФ)	Штраф с граждан от 1 до 3 МРОТ (от 100 до 300 руб.) (ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ)
Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки	Штраф в размере 500 руб. (п. 1 ст. 129 НК РФ)	Штраф с граждан от 1 до 3 МРОТ (от 100 до 300 руб.) (ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ)
Дача экспертом заведомо ложного заключения или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода	Штраф в размере 1000 руб. (п. 2 ст. 129 НК РФ)	Штраф с граждан от 1 до 3 МРОТ (от 100 до 300 руб.) (ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ)
Несообщение или несвоевременное сообщение лицом сведений, которые в соответствии с НК РФ это лицо должно сообщить налоговому органу. Лица, на которых возложена обязанность сообщать определенные сведения в налоговые органы и которые могут быть привлечены к ответственности по указанному основанию, определены п. 2 ст. 78, ст. 84 и 85 НК РФ. Например, органы, осуществляю- щие государственную регистра- цию прав на недвижимое имущест- во и сделок с ним, или органы, осуществляющие учет и реги- страцию пользователей природ- ными ресурсами	Штраф в размере 1000 руб.; при повторном (в течение календарного года) совершении деяния - в размере 5000 руб.	Штраф с должностных лиц от 5 до 10 МРОТ от 500 до 1000 руб.) (ч. 2 ст. 15.6 КоАП РФ)
Ответственность за правонарушения против порядка исчисления и уплаты налогов
Грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения влечет взыска- ние штрафа. Под грубым наруше- нием правил учета доходов и ра- сходов и объектов налогообло- жения для целей привлечение к ответственности понимается от- сутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение кален- дарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных опе- раций, денежных средств, ма- териальных ценностей, нематери- альных активов и финансовых вложений налогоплательщика	Если эти нарушения совершены в течение одного налогового периода, предусмотрен штраф в размере 5000 руб. (п. 1 ст. 120 НК РФ); если эти нарушения совершены в течение более одного налогового периода, предусмотрен штраф в размере 15000 руб. (п. 2 ст. 120 НК РФ); если эти нарушения повлекли занижение налоговой базы штраф составит 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15000 руб. (п. 3 ст. 120 НК РФ)	Штраф с должностных лиц от 20 до 30 МРОТ (от 2000 до 3000 руб.) ст. 15.11 КоАП РФ)
Неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы либо иного неправильного исчисления налога либо иных неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа	Если нарушение совершено неумышленно, штраф взимается в размере 20% от суммы неупла- ченного налога (п. 1 ст. 122 НК РФ); если нарушение совершено умышленно штраф взимается в размере 40% от суммы неуплачен- ного налога (п. 2 ст. 122 НК РФ)
Неправомерное неперечисление или неполное перечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа	Штраф установлен в размере 20% от суммы налога, подлежащей перечис- лению (ст. 122 НК РФ)

Уплата штрафа, присужденного налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту) за нарушение законодательства о налогах и сборах, повлекшее задолженность по налогу или сбору, подлежит перечислению со счетов указанных лиц только после перечисления в полном объеме соответствующей суммы задолженности и пеней в очередности, установленной гражданским законодательством.

Суммы налоговых санкций за нарушение налогового законодательства, начисленные по результатам налоговых проверок по соответствующему налогу, зачисляются на те же коды классификации доходов бюджетов РФ, что и суммы соответствующего налога.

Применение налоговых санкций

С 1 января 2006 г. вступил в силу Федеральный закон от 4 ноября 2005 г. N 137-ФЗ, в соответствии с которым, были внесены некоторые изменения в НК РФ, в частности был изменен порядок взыскания налоговых санкций, установленный ст. 114 НК РФ.

В соответствии с ранее установленным порядком, налоговые санкции возможно было взыскать только в судебном порядке. В настоящее время этот порядок изменен.

Согласно п. 7 ст. 114 НК РФ налоговая санкция взыскивается с налогоплательщика на основании решения руководителя или заместителя руководителя налогового органа в случае, если сумма штрафа, налагаемого:

на налогоплательщика - индивидуального предпринимателя, не превышает 5 тыс. руб. по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах;

на организацию - 50 тыс. руб. по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах.

В случае если сумма штрафа превышает установленные пределы, а также в случае если к ответственности привлекается физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, то штраф взыскивается в судебном порядке.

Согласно п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа за совершение налогового правонарушения подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей гл. 16 НК РФ.

Право устанавливать и применять смягчающие налоговую ответственность обстоятельства с 1 января 2006 г. предоставлено не только суду, но и налоговому органу.

К обстоятельствам, смягчающим ответственность за совершение налогового правонарушения законодатель относит следующие:

совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Содержание п. 1 ст. 112 НК РФ предполагает, что перечень обстоятельств, которые могут быть признаны смягчающими, является "открытым", т.е. суд, а с 1 января - и налоговый орган, в качестве смягчающих ответственность обстоятельств может признать любые иные обстоятельства.

Одновременно с этим необходимо учитывать, что в соответствии с п. 4 ст. 114 НК РФ в случае совершения налогового правонарушения лицом, ранее привлекавшимся к ответственности за аналогичное нарушение, и если с момента наложения первого взыскания не истекли 12 месяцев (п. 2 и 3 ст. 112 НК РФ), штраф увеличивается вдвое.

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются либо судом, либо налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются ими при наложении санкций за налоговые правонарушения.

Уголовная ответственность за нарушение налогового законодательства

За нарушение налогового законодательства организацию или индивидуального предпринимателя могут привлечь к уголовной ответственности:

за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов (ст. 199 УК РФ);

за неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199.1 УК РФ);

за сокрытие имущества от взыскания (ст. 199.2 УК РФ).

Для возбуждения уголовного дела по ст. 199 и 199.1 важен размер неуплаченных налогов и (или) сборов. При этом уголовному преследованию подвергаются только два вида неуплат, а именно - в крупном и особо крупном размерах.

Для привлечения к уголовной ответственности:

крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах 3 финансовых лет подряд более 500 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 1,5 млн руб.;

особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 2,5 млн руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 7,5 млн руб.

В случае уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с организации либо неисполнения обязанностей налогового агента в крупном размере, в соответствии со ст. 199 и 199.1 УК РФ могут быть установлены следующие наказания:

штраф в размере от 100 тыс. до 300 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет;

либо арест на срок от 4 до 6 месяцев;

либо наказание в виде лишения свободы на срок до 2 лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3 лет или без такового.

Если есть отягчающие обстоятельства, то наказание, в соответствии с ч. 2 ст. 199 и ч. 2 ст. 199.1 УК РФ, будет строже.

За уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации в особо крупном размере или в результате предварительного сговора группы лиц предусмотрены следующие санкции:

штраф в размере от 200 тыс. до 500 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 1 года до 3 лет;

либо лишение свободы на срок до 6 лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3 лет или без такового.

В случае неисполнения в личных интересах обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов, подлежащих в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) в особо крупном размере, предусмотрены следующие наказания:

штраф в размере от 200 тыс. до 500 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 2 до 5 лет;

либо лишение свободы на срок до 6 лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3 лет или без такового.

Статья 199.2 УК РФ устанавливает уголовную ответственность за сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов в крупном размере.

В данном случае крупным размером признается сумма денежных средств или стоимость имущества, превышающие 250 тыс.руб. (абз. 2 ч. 2 ст. 169 УК РФ).

В соответствии со ст. 46-48 НК РФ взыскание может быть обращено на денежные средства, находящиеся на счетах в банках, а также последовательно в отношении:

наличных денежных средств;

имущества, не участвующего непосредственно в производстве продукции (товаров), в частности ценных бумаг, валютных ценностей, непроизводственных помещений, легкового автотранспорта, предметов дизайна служебных помещений;

готовой продукции (товаров), а также иных материальных ценностей, не участвующих и (или) не предназначенных для непосредственного участия в производстве;

сырья и материалов, предназначенных для непосредственного участия в производстве, а также станков, оборудования, зданий, сооружений и других основных средств;

имущества, переданного по договору во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке;

другого имущества, за исключением предназначенного для повседневного личного пользования физическим лицом или членами его семьи, определяемого в соответствии с законодательством РФ.

Наказание за данное преступление устанавливается в виде:

штрафа в размере от 200 тыс. руб. до 500 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 18 месяцев до 3 лет;

либо лишением свободы на срок до 5 лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3 лет или без такового.

Л.А. Васильева,

заместитель начальника отдела Департамента бюджетной

политики Министерства финансов РФ,

преподаватель кафедры "Налогообложение организации и

физических лиц" Всероссийской государственной налоговой

академии (ВГНА) Минфина России

"Право и экономика", N 4, апрель 2006 г.