Перечисление дочерней компанией (ООО) прибыли после налогообложения материнской компании (И.В. Тимофеева, "Налоговый учет для бухгалтера", N 4, апрель 2006 г.)

Перечисление дочерней компанией (ООО) прибыли после налогообложения
материнской компании

В соответствии с п. 1 ст. 28 Федерального закона РФ "Об обществах с ограниченной ответственностью" от 08.02.1998 г. N 14-ФЗ учредители (участники) ООО имеют право принять решение о распределении чистой прибыли за отчетный год (квартал, полугодие).

Согласно ст. 43 НК РФ дивидендом для целей налогообложения признается любой доход, полученный участником от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим участнику долям пропорционально участию в уставном (складочном) капитале этой организации. Таким образом, для того чтобы прибыль, распределяемая между участниками ООО, характеризовалась как дивиденды для налогообложения, необходимо наличие двух условий:

- источник выплаты - чистая прибыль ООО;

- прибыль распределяется пропорционально долям участников в уставном капитале общества.

Решение о распределении прибыли между участниками общества принимается общим собранием участников общества, а если в ООО состоит один участник, то им единолично.

Согласно пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ налогообложение дивидендов производится по ставке 9 %.

Можно предположить, что если передача денег будет оформлена не как выплата дохода от участия в ООО, а иначе, например в следующих случаях:

- отсутствует решение участников о распределении прибыли;

- выплаты производятся не пропорционально доле участия*(1) (если участников несколько),

то в целях налогообложения такую передачу можно отнести к имуществу, передаваемому безвозмездно организацией, уставный капитал которой более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации, что в соответствии с п.п. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитывается в целях определения налогооблагаемой прибыли.

В случае, когда участник один, это сделать легче, т.к. он всегда получает 100% распределяемой части прибыли. Однако такой подход является формальным и представляется достаточно рискованным. Скорее всего любая передача ООО денег единственному участнику, если передаваемая сумма будет не больше имеющейся у ООО чистой прибыли, будет квалифицирована налоговыми органами как выплата дивидендов. При этом возникает обязанность по начислению и уплате в бюджет налога на прибыль.

Поэтому оформление передачи ООО денежных средств, источником которых является чистая прибыль, участнику не как выплата дивиденда, а как их безвозмездная передача не рекомендуется. Это подтверждается арбитражной практикой. В частности, в постановлении ФАС Московского округа от 30.06.2005 г. N КА-А40/3222-05 суд признал неправомерным невключение денежных средств, перечисленных в Фонд финансовой поддержки развития производства, в налоговую базу по налогу на прибыль. В обоснование такого решения отмечено, что применение положений п. 11 ст. 251 НК РФ возможно при условии передачи имущества безвозмездно с соблюдением норм действующего законодательства, в частности требований ст. 575 ГК РФ. В данной статье ГК РФ не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом минимальных размеров оплаты труда в отношениях между коммерческими организациями.

Рассмотрим порядок учета выплаты дивидендов единственному участнику.

Отражение в учете дочерней компании

В соответствии с п. 2 ст. 275 НК РФ дочерняя компания является источником выплаты и признается налоговым агентом по удержанию и уплате налога на прибыль с дивидендов, причитающихся учредителю. Российские организации, выплачивающие организациям, являющимся плательщиками налога на прибыль, доходы в виде дивидендов, определяют сумму налога отдельно по каждому такому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов (п. 5 ст. 286 НК РФ).

Ставка налога на прибыль в отношении дивидендов применяется на дату их выплаты и в настоящий момент составляет 9% (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ). Налог удерживается при выплате дохода и перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, в течение 10 дней со дня выплаты дохода (п. 4 ст. 287 НК РФ).

Таким образом, прежде чем перечислить основному обществу чистую прибыль, дочерняя компании должна удержать с нее налог на прибыль и перечислить его в бюджет, т.е. выполнить функции налогового агента.

В бухгалтерском учете начисление дивидендов отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", например, субсчет 84-1 "Прибыль текущего года к распределению", и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-2 "Расчеты по выплате доходов".

Удержание налога на прибыль с дивидендов, причитающихся учредителям - юридическим лицам, отражается в бухгалтерском учете налогового агента по дебету счета 75, субсчет 75-2, в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

При принятии решения о распределении чистой прибыли, полученной по итогам года необходимо иметь в виду следующее. Если решение о распределении прибыли принято участниками до сдачи годового отчета, то объявление годовых дивидендов по результатам деятельности за год относится к категории событий после отчетной даты, свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность. Об этом говорится в п.п. 5, 10 ПБУ 7/98 "События после отчетной даты".

Событие после отчетной даты, свидетельствующее о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность, подлежит раскрытию в пояснениях к годовому бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом в закрытом отчетном периоде, относящемся к прошлому году, никакие записи в бухгалтерском учете не производятся. При непосредственном наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете текущего периода в общем порядке делается запись, отражающая это событие (абз. 1, 4 п. 10 ПБУ 7/98 "События после отчетной даты").

Согласно п. 11 ПБУ 7/98 информация, раскрываемая в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, должна включать краткое описание характера события после отчетной даты и оценку его последствий в денежном выражении.

Если решение о распределении прибыли будет принято участниками после сдачи годовой отчетности, то указанная информация не включается в пояснительную записку.

В любом случае, на основании изложенного, записи по начислению дивидендов в бухгалтерском учете организации производятся на дату вынесения решения об их распределении участником общества.

Пример 1

Принято решение о распределении единственному участнику доли прибыли в размере 100 000 руб. При этом делаются следующие проводки:

Дебет 84-1 Кредит 75-2 - 100000 руб. - на основании решения участника отражается доля прибыли, подлежащая перечислению основному обществу в качестве дивидендов;

Дебет 75-2 Кредит 68 - 9000руб. (100000 х 9%) - производится расчет налога на прибыль с суммы выплачиваемых дивидендов;

Дебет 75-2 Кредит 51 - 91000 руб. (100000 - 9000) - перечисляется сумма чистой прибыли за вычетом удержанного налога;

Дебет 68 Кредит 51 - 9000 руб. - перечисляется в бюджет налог на прибыль.

Отражение в учете основного общества

Согласно п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации" поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, учитываются в составе операционных доходов. На основании п. 16 ПБУ 9/99 признание указанных доходов в данном случае производится на дату принятия решения о распределении части прибыли ООО.

В целях исчисления налога на прибыль доходы от долевого участия в других организациях учитываются в составе внереализационных доходов (п. 1 ст. 250 НК РФ) и признаются на дату поступления денежных средств на расчетный счет (пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ). При этом, как говорилось выше, налог по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, начисляется и удерживается налоговым агентом с учетом особенностей, установленных указанным пунктом ст. 275 НК РФ.

В связи с этим в бухгалтерском учете возникает налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (п.п. 12, 15 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль"), которое отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" (Инструкция по применению Плана счетов; п. 18 ПБУ 18/02). Погашение отложенного налогового обязательства в данном случае производится по мере признания дохода от участия в уставном капитале ООО для целей исчисления налога на прибыль (абз. 2 п. 18 ПБУ 18/02).

В данном случае источник выплаты дивидендов (ООО) удерживает налог по ставке 9%, согласно п. 2 ст. 275 и пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ. В результате чего основное общество на свой расчетный счет получает причитающуюся ей чистую прибыль, уменьшенную на сумму удержанного дочерней компанией налога на прибыль. Поскольку в составе операционных доходов необходимо отразить всю сумму, причитающейся от дочерней компании прибыли, то на разницу возникает условный расход по налогу на прибыль, исчисленный в порядке, установленном п. 20 ПБУ 18/02.

Указанные средства не будут облагаться НДС, поскольку их получение не связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг) согласно положениям гл. 21 НК РФ.

Продолжение Примера 1

Предположим, что решение о распределении чистой прибыли и ее фактическое перечисление имели место в течение одного месяца. Воспользуемся цифрами из предыдущего примера, тогда проводки будут следующими:

Дебет 76-3 Кредит 91-1 - 100000 руб. - на основании решения участника ООО отражается доля прибыли ООО, распределенная в пользу основного общества - начислены дивиденды;

Дебет 51 Кредит 76-3 - 91000 руб. - получены дивиденды;

Дебет 68 Кредит 76-3 - 9000 руб. - отражена сумма налога, удержанная источником выплаты (дочерней компанией), в подтверждение следует получить от налогового агента расчет налога с дивидендов (с выделением его доли, если участников несколько) и копию платежного поручения о перечислении его в бюджет;

Дебет 99-2 Кредит 68 - 9 000 руб. - начислен условный расход по налогу на прибыль.

На наш взгляд, последние две проводки необходимы, хотя на получателя дивидендов и не возлагается функция по перечислению налога в бюджет. Он является налогоплательщиком и должен отразить начисление налога с дивидендов.

И.В. Тимофеева,

консультант Horwath МКПЦН

"Налоговый учет для бухгалтера", N 4, апрель 2006 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Обращаем ваше внимание на письмо Минфина РФ от 30.01.2006 г. N 03-03-04/1/65, в котором говорится о том, что часть чистой прибыли ООО, распределенная между его участниками непропорционально их долям в уставном капитале общества, не признается для целей налогообложения дивидендами, а рассматривается как выплата за счет прибыли, остающейся после уплаты налогов. Следовательно, для целей налогообложения указанные выплаты учитываются по общей ставке 24%.