Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26 мая 2009 г. N 09АП-7491/2009

город Москва

Дело N А40-91703/08-109-421

"26" г.

2009

резолютивная часть постановления объявлена "19" мая 2009.

постановление изготовлено в полном объеме "26" мая 2009

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Т.Т. Марковой,

судей Е.А. Солоповой, В.Я. Голобородько,

при ведении протокола судебного заседания судьей Т.Т. Марковой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.03.2009

по делу N А40-91703/08-109-421, принятое судьей А.А. Гречишкиным,

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Газпром трансгаз Санкт-Петербург"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2

о признании частично недействительным решения;

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Сосновского С.А. по доверенности N 02-1/203 от 10.06.2008, Галияхметова Р.Р. по доверенности N 02-1/203 от 10.06.2008;

от заинтересованного лица - Даршта С.А. по доверенности N 04-17/000046 от 11.01.2009;

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Газпром трансгаз Санкт-Петербург" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 23.05.2008 N 186/11 в части доначисления налога на прибыль в сумме 11.505.607, 92 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 7.630.999, 18 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 21.957 руб., единого социального налога в сумме 12.506.594 руб., доначисления соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по п. 1 ст. 122, ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 6.266.327, 44 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 12.02.2009 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что инспекцией в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и удержания, полноты и своевременности уплаты и перечисления в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2006.

По результатам проведения выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт N 021/11 от 16.01.2008, на который обществом представлены возражения и принято решение N 186/11 от 23.05.2008 о привлечении налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 6.296.004,22 руб., заявителю отказано в привлечении к ответственности по обособленному подразделению "Калининградское ЛПУМГ" по налогу на прибыль в бюджет субъектов Российской Федерации, отказано в привлечении к ответственности в связи с истечением сроков давности по налогу на добавленную стоимость за март 2005, начислены пени по состоянию на 23.05.2008 в сумме 4.981.398, 76 руб., обществу предложено уплатить недоимку в сумме 31.644.493, 51 руб., штрафы, пени, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы исходя из следующего.

Налог на прибыль.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что обществом в нарушение п. 2 ст. 257 и п. 5 ст. 270 НК РФ включены в состав расходов затраты по модернизации запорных арматур в ГРС "Новгородский Химкомбинат" в 2005 в сумме 8.968.634 руб. и затраты по модернизации запорных арматур на участке магистрального газопровода отвода "Порхов - Великие Луки" в 2006 в сумме 5.490.609 руб.

Из материалов дела следует, что обществом проведены работы по устранению дефектов на ГРС "Новгородский Химкомбинат" и ГРС "Порхов - Великие Луки" путем демонтажа приварной арматуры с ручным приводом или без него и монтажа шаровых кранов (с ручным приводом или без привода, а также шаровых кранов с пневмоприводом или пневмогидроприводом). Работы обеспечили восстановление утраченных вследствие износа потребительских качеств именно на указанных участках, где была установлена запорная арматура, а не в целом газораспределительной станции.

В соответствии с ч.1 ст. 435 Гражданского кодекса Российской Федерации, при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Как установлено судом первой инстанции, обществом заключен договор от 19.01.2005 N 07-02-10/08-5/01/0044/05 с ЗАО "Газпромстройинжиниринг" для осуществления работ по капитальному ремонту технологической части ГРС "Новгородский Химкомбинат" Новгородского ЛПУ МГ. Из договора следует, что заявителем поручено ЗАО "Газпромстройинжиниринг" проведение ремонта объектов общества. В приложении N 1 к контракту (перечень объектов, контрактная цена, сроки выполнения работ) указано, что в отношении Новгородского ЛПУ МГ производится именно ремонт оборудования (т. 3 л.д. 76-97).

Работы приняты по актам о приемке выполненных работ N 167 от 25.10.2006 по форме КС-2 (т. 3 л.д. 98-135), стоимость работ отражена в справке по форме КС-3 N 167 от 25.12.2005 (т. 3 л.д. 136-137).

Материалами дела установлено, что обществом заключен договор от 16.02.2006 N 01/0244/06 с ЗАО "Газпромстройинжиниринг" на выполнение работ по капитальному ремонту ГРС "Порхов - Великие Луки".

Из контракта на выполнение работ по капитальному ремонту вытекает, что обществом поручено ЗАО "Газпромстройинжиниринг" проведение капитального ремонта объектов заявителя. В приложении N 1 к Контракту (перечень объектов, контрактная цена, сроки выполнения работ) указано, что в отношении оборудования ГРС газопровода - отвода Порхов - Великие Луки (строка 48) производится именно ремонт оборудования.

Таким образом, в первичных документах, которыми оформлялись соответствующие работы, отсутствует термин модернизация.

В соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Согласно п. 1 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные заявителем, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Какие-либо ограничения в зависимости от видов ремонта законодательством не установлены.

Таким образом, заявитель правомерно включал затраты на проведение капитального ремонта газораспределительной станции в текущие расходы.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит определение капитального ремонта основных средств, в связи с чем в силу ст. 11 НК РФ следует обратиться к нормативным актам иных отраслей законодательства, которые содержат определение этому термину.

Конкретизация понятия "капитальный ремонт" применительно к газопроводам приведена в Правилах безопасности газораспределения и газопотребления, утвержденных постановлением Госгортехнадзора России от 18.03.2003 N 9.

Согласно п. 1 указанных Правил, ремонт - комплекс операций по восстановлению исправности или работоспособности изделий (газопроводов и сооружений) и восстановлению ресурсов изделий или их составных частей. К текущему ремонту газопроводов относятся работы по замене арматуры.

Таким образом, замена арматуры относится к ремонту газопровода и ошибочно квалифицирована налоговым органом как модернизация основных средств.

Кроме того, в п. 3.11 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденного постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279 указано, что к капитальному ремонту производственных зданий и сооружений относятся такие работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, все виды каркасов стен, трубы подземных сетей, опоры мостов и др.).

Проведенные работы необходимо квалифицировать именно как капитальный ремонт, потому что они не отвечают признакам ст. 257 НК РФ, а напротив соответствуют признакам капитального ремонта.

Аналогичные признаки капитального ремонта здания содержатся в Положении о заказчике при строительстве объектов для государственных нужд на территории Российской Федерации, утвержденном постановлением Госстроя Российской Федерации от 08.06.2001 N 58.

Согласно этому Положению капитальный ремонт - работы по восстановлению или замене отдельных частей зданий, сооружений в связи с их физическим износом и (или) разрушением на аналогичные или иные, улучшающие их эксплуатационные показатели.

Следовательно, если при проведении работ не производится полная замена основных конструкций, срок службы которых является наибольшим, то проведенные работы признаются капитальным ремонтом, а не модернизацией, несмотря на то, что в ходе их проведения были улучшены эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, а также имела место замена изношенных элементов на более прочные и экономичные.

Замена отдельных частей конструкции не может быть признана ремонтом для целей налогообложения лишь в том случае, если она подпадает под понятия реконструкция, модернизация, дооборудование.

Согласно абз. 2 п. 2 ст. 257 НК РФ к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Соответственно, для отнесения тех или иных работ к работам модернизации необходимо, чтобы причиной выполнения этих работ являлось либо изменение технологического назначения или служебного назначения соответствующего объекта, либо повышенные нагрузки, либо другие новые качества. Если проведению работ не предшествовали изменение технологического использования объекта, изменение его служебного назначение, повышение нагрузки или иным образом использование этого объекта в новом качестве, работы не могут быть квалифицированы как работы по модернизации.

При осуществлении работ произведена замена запорной арматуры путем демонтажа морально устаревших шаровых кранов на более совершенные. Назначение объекта (газораспределительной станции) по результатам работ не изменилось, как не изменилась и технология его использования. Повышение нагрузки либо использование объектов в новом качестве не предшествовало проведению этих работ. После окончания работ объект также в новом качестве не использовался.

Назначение ГРС - регулирование давления в газопроводе. Поскольку давление в трубе газопровода доходит до 75 атмосфер, для возможности использования газа конечными потребителями газораспределительные станции осуществляют снижение давления газа в трубе газопровода.

В процессе производства работ производилась замена отдельных изношенных элементов арматуры ГРС на новые в целях поддержания ее работоспособного состояния, восстановления до проектных характеристик; в состав ГРС входит комплекс блоков, узлов и устройств различного назначения, снабженных соответствующим оборудованием, имеющих общее управление и предназначенных для обеспечения выполнения общей функции по производству и выдаче сжиженного природного газа; единственным назначением запорных кранов является выполнение функции запорного устройства на компрессорной станции, замена которого не может привести к повышению технико-экономических показателей газораспределительной станции и увеличению ее производительности; смонтированные в процессе работ запорные краны являются составной частью узла редуцирования газораспределительной станции (п. 3.1.22 Положения по технической эксплуатации газораспределительных станций магистральных газопроводов ВРД 39-1.10-069-2002), которые также установлены на ГРС до ремонта.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что целью капитального ремонта является восстановление работоспособности основного средства, в частности магистрального газопровода, а не увеличение срока службы или изменения иных характеристик.

Между тем, инспекцией не приведено доказательств того, как замена запорной арматуры влияет на продолжительность срока службы газораспределительной станции и изменяет ее характеристики.

Кроме того, проведенные на газопроводе работы не привели к таким последствиям, как увеличение пропускной способности и (или) мощности ГРС или газопровода, и как следствие улучшение качества применения основного средства. Дистанционное управление (телемеханика) не может повысить технико-экономические показатели, как газораспределительной станции, так и самой запорной арматуры, поскольку функция запорной арматуры (регулирование потока газа в газопроводе) не изменяется от того, каким образом осуществляется перекрытие газопровода с помощью запорной арматуры (в ручном режиме или дистанционно). Также, необходимо отметить, что инспекцией не указано, какие именно технико-экономические показатели газораспределительной станции изменились после проведения ремонтных работ.

В письме Минфина России от 22.06.2004 N 03-02-04/5 разъяснено, что при разграничении модернизации и ремонта определяющее значение имеет не то, как изменились эксплуатационные характеристики, а тот факт, что сохраняется работоспособность инвентарного объекта, не изменившего выполнения своих функций в целом.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что квалификация работ, связанная с заменой шаровых кранов уже являлась предметом рассмотрения в Арбитражном суде г. Москвы, где суд решил, что работы, связанные с заменой шаровых кранов, при увеличении первоначальной стоимости указанных основных средств, признаются модернизацией (постановление ФАС МО от 24.09.2007 по делу N КА-А40/9601-07).

Между тем, в судебном акте указано, что судебные инстанции установили, что в процессе производства работ производилась замена отдельных изношенных элементов Туймазинской ГРС на новые в целях поддержания ее работоспособного состояния, восстановления до проектных характеристик; в состав ГРС входит комплекс блоков, узлов и устройств различного назначения, снабженных соответствующим оборудованием, имеющих общее управление и предназначенных для обеспечения выполнения общей функции по производству и выдаче сжиженного природного газа; единственным назначением кранов является выполнение функции запорного устройства на компрессорной станции, замена которого не может привести к повышению технико-экономических показателей компрессорной станции и увеличению ее производительности; смонтированные в процессе работ краны - регуляторы давления являются составной частью узла редуцирования газораспределительной станции, которые также установлены на ГРС до ремонта.

Судом первой инстанции сделан вывод, что в состав ГРС входит комплекс блоков, узлов и устройств различного назначения, снабженных соответствующим оборудованием, имеющих общее управление и предназначенных для обеспечения выполнения общей функции по производству и выдаче сжиженного природного газа (т. 14 л.д. 118).

Инспекция в решении указывает, что в процессе ремонта были демонтированы стальные краны и установлены новые стальные краны с пневмоприводом.

Между тем, единственным назначением указанных кранов является выполнение функции запорного устройства на компрессорной станции, следовательно, замена одного запорного устройства другим не может привести к повышению технико-экономических показателей компрессорной станции и увеличению ее производительности (решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.02.2007 по делу N А40-59027/05-98-450).

При таких обстоятельствах, судом первой инстанции сделан вывод о том, что обществом обоснованно включены в состав расходов, затраты по капитальному ремонту ГРС "Новгородский Химкомбинат" и магистрального газопровода отвода "Порхов - Великие Луки".

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что обществом в нарушение п. 2 ст. 257, п. 5 ст. 270 НК РФ отнесены к расходам на ремонт основных средств, затраты по комплексному капитальному ремонту ГРС "Московская Славянка" Колпинского ЛПУ МГ в 2005 в размере 19.076.300 руб., по мнению инспекции, указанные работы следовало квалифицировать как техническое перевооружение, выразившееся в модернизации и замене морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным. В связи с этим расходы должны были увеличить первоначальную стоимость основного средства и подлежали списанию через амортизацию.

Данные доводы налогового органа подлежат отклонению в связи со следующим.

Из материалов дела следует, что в соответствии с договором аренды имущества от 28.12.2004 N 08/1600-Д-16/2004 заявитель арендует имущество ОАО "Газпром", в том числе линейную часть магистрального газопровода.

Для осуществления работ по комплексному капитальному ремонту ГРС "Московская Славянка" Колпинского ЛПУ МГ обществом заключены договоры от 15.03.2004 N 01/0266/04, 03.02.2005 N 01/0108/05 с ОАО "Ленгазспецстрой".

Работы приняты по актам о приемке выполненных работ по форме КС-2, стоимость работ отражена в справке по форме КС-3 от 31.01.2005 N 1, 28.02.2005 N 2, 31.03.2005 N 3, 30.04.2005 N 4, 31.05.2005 N 5, 30.06.2005 N 6, 31.07.2005 N 7, 31.08.2005 N 8, 31.08.2005 N 1, 30.09.2005 N 9, 30.09.2005 N 2, 31.10.2005 N 3-1, 31.10.2005 N 3-2, 31.10.2005 N 3, 31.10.2005 N 10, 30.11.2005 N 2, 30.11.2005 N 2-2.

По мнению налогового органа, расходы носили характер модернизации, поскольку в результате указанных работ была заменена система контроля загазованности "СТМ" на "Хоббит", заменена система ОПС "Кристалл" на ОПС "Сигнал-20", заменены подогреватели газа, заменен щит управления шаровыми кранами, установлено двойное ограждение территории ГРС из железобетонных плит и металлической ограды, оснащенных колючей проволокой "Егоза", по периметру установлены датчики охранно - периметральной сигнализации, установлена система видеонаблюдения "Орлан", что свидетельствует об использовании оборудования "нового поколения", то есть имеющего более высокие технические показатели и характеристики.

Между тем, проведенные заявителем работы не сопровождались полной заменой основных конструкций и не привели к внедрению новых технологий. Так, установка видеокамер, замена подогревателей газа, насосных агрегатов, замена системы контроля загазованности не свидетельствует о полной замене основных конструкций ГРС, срок службы которых является наибольшим. Восстановление изношенного оборудования, в том числе неработающего, приведение его в работоспособное состояние нельзя считать модернизацией. В противном случае любые работы по замене отдельных деталей (частей) объекта следовало бы признавать его техническим перевооружением.

В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ, расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Согласно п. 1 ст. 260 НК РФ такие расходы рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они осуществлены, в размере фактических затрат. Следовательно, понесенные организацией расходы, призванные поддержать эксплуатируемый объект в актуальном состоянии, относятся к расходам организации на ремонт основных средств и подлежат включению в состав прочих расходов единовременно.

В соответствии с абзацем 4 п. 2 ст. 257 НК РФ, к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Поэтому, для того, чтобы признать те или иные расходы расходами на техническое перевооружение в акте проверке и решении инспекции должны быть указаны: конкретные технико-экономические показатели основных средств (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.); каким образом эти технико-экономические показатели были приняты изначально; что свидетельствует об улучшении этих показателей в результате проведенных работ.

Отсутствие хотя бы одного из этих критериев не позволяет отнести соответствующие затраты к затратам по техническому перевооружению.

Из решения налогового органа не следует, что указанные налоговым органом работы повлекли за собой улучшение первоначально принятых показателей функционирования объекта. Назначение объекта (газораспределительная станция) по результатам работ не изменилось, как не изменилась и технология его использования.

Таким образом, вывод налогового органа о том, что проведенные налогоплательщиком работы следует квалифицировать как работы по техническому перевооружению объекта основных средств, является необоснованным.

Судом первой инстанции указано на то, что возрастание степени эффективности и уровня и социального показателя безопасности не могут быть оценены как обстоятельства, свидетельствующие о проведении технического перевооружения, так как указанные признаки не названы в качестве квалифицирующих для данного термина.

Кроме того, положения ст. 257 НК РФ следует толковать с учетом назначения и особенностей использования ремонтируемого объекта.

Фактически на ГРС "Московская Славянка" имели место следующие работы: установка арматур с ручным приводом, монтаж шаровых кранов (замена шаровых кранов представляет собой именно ремонт запорной арматуры);

замена системы загазованности (система загазованности предназначена для автоматического непрерывного контроля довзрывоопасных концентраций многокомпонентных воздушных смесей горючих газов и паров помещений ГРС, замена одной системы загазованности на другую не влечет изменения функции данной системы, а именно контроль опасной загазованности, при этом принцип работы системы загазованности и принципиально тип газоанализатора не изменен, налоговым органом не указано, как замена одной системы на другую увеличила технико-экономические показатели газораспределительной станции); демонтаж временного железобетонного ограждения, установка постоянного железобетонного и металлического ограждения двойным периметром (работы, заключавшиеся в смене ограждения газораспределительной станции не могут быть признаны техническим перевооружением, данные работы не привели к совершенствованию производства и повышению его технико-экономического уровня в целях увеличения производственных мощностей ГРС); установка базовых блоков охранно-пожарной сигнализации на 20 лучей (20 шт.), установка извещателей ОС (4 шт.), установка извещателей ПС (12 шт.), установка видеокамер (4 шт.). Применительно к системе пожарно-охранной сигнализации (ОПС) под капитальным ремонтом ОПС подразумевается, в том числе, замена морально устаревших и выработавших срок службы комплектующих ОПС (извещатели, датчики, средства тревожной сигнализации, устройства коммутации) на новые, что и было осуществлено заявителем.

Доказательств функционального изменения автоматической системы пожаротушения инспекцией не представлено.

Относительно системы видеонаблюдения судом установлено, что выполнение заявителем работ не привело к повышению технико-экономических показателей, не изменился принцип работы системы (только воспроизведение и запись видеоизображения). Причиной проведения ремонта являлся физический износ оборудования, препятствующий нормально эксплуатировать объект.

Данные системы являются элементами безопасности ГРС, не влияющими на совершенствование технологии производства.

Кроме того, расходы на установку охранно-пожарной сигнализации могут быть квалифицированы в качестве расходов на обеспечение пожарной безопасности.

Инспекция полагает, что в рамках произведенного ремонта на ГРС "Московская Славянка" была модернизирована охранно-пожарная система путем замены системы ОПС "Кристалл" на ОПС "Сигнал-20".

Ранее установленная охранно-пожарная система служила исключительно для управления модульными установками порошкового и газового пожаротушения, то есть осуществляла дистанционный пуск средств пожаротушения, в то время как вновь установленная ОПС "Сигнал-20" предназначена для централизованной и автономной охраны объектов от несанкционированных проникновений и пожаров путем контроля состояния шлейфов сигнализации, с включенными в них охранными, пожарными и охранно-пожарными извещателями.

В подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ прямо предусмотрено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на обеспечение пожарной безопасности, обслуживание охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности.

В соответствии со ст. 24 главы IV "Обеспечение пожарной безопасности" Федерального закона от 21.12.1994 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности" к работам и услугам в области пожарной безопасности относятся монтаж, техническое обслуживание и ремонт систем и средств противопожарной защиты, выполнение проектных работ. Следовательно, указанные затраты на замену охранно-пожарной сигнализации на объекте, могут быть признаны в составе прочих расходов на основании подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В соответствии п. 4 ст. 252 НК РФ если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. Соответственно, расходы заявителя на установку ОПС "Сигнал-20" могли квалифицироваться как по ст. 260, так и по подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ, при этом у заявителя в любом случае не могло возникнуть недоимки из-за уменьшения в проверяемом периоде налоговой базы на суммы расходов. Тот факт, что расходы самим заявителем в декларации квалифицированы в качестве расходов на ремонт, не исключает обязанности налогового органа при проверке оценить и возможность квалификации расходов по подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ.

При таких обстоятельствах, выводы налогового органа о том, что работы, указанные в акте проверки, должны быть квалифицированы как работы по техническому перевооружению, противоречат определению этих работ, данному в п. 2 ст. 257 НК РФ. Таким образом, осуществление капитального ремонта газораспределительной системы как комплекса организационно и экономически взаимосвязанных объектов неизбежно связано с комплексным ремонтом значительной части объектов этой системы. При этом замена одних объектов в рамках проведения капитального ремонта влечет установление других, которые обеспечивают взаимодействие всех элементов системы.

В процессе капитального ремонта ГРС "Московская Славянка" Колпинского ЛПУ МГ замена отдельных объектов была связана исключительно с необходимостью поддержанию функционирования ГРС. Изменение технологического использования ГРС, изменение ее служебного назначение, повышение нагрузки или использование ее в новом качестве не произошло. Произведенные заявителем ремонтные работы не являются техническим перевооружением путем модернизации ГРС "Московская Славянка", а соответствующие расходы на ремонт правомерно учтены в соответствии с п. 1 ст. 260, подп. 2 п. 1 ст. 253 и подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ в составе расходов по налогу на прибыль.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что заявителем в нарушение п. 2 ст. 257, п. 5 ст. 270 НК РФ в 2005 неправомерно отнесены на расходы по статье "Расходы на ремонт основных средств" затраты по реконструкции подъездной автодороги КС БИС дорога к ГРС (инвентарный номер N 006034) в размере 378.844 руб., подъездной автодороги КС БИС технологической площадки и пешеходных дорожек АГНКС (инвентарный номер N 115026) в размере 2.798.131 руб., вдольтрассового проезда 41,4-42,8 км МГ "Торжок-Минск" Торжковского ЛПУМГ (инвентарный номер N 000758) в размере 4.672.052 руб., площадки Валдайской КС (инвентарный номер N 005849) в размере 4.382.415 руб., вертолетной площадки КУ МГ "Грязовец - Ленинград" 431 км (инвентарный номер N 779 Г, 781 Г, 782Г) в размере 1.090.078 руб. По мнению налогового органа, выполненные работы увеличили прочность (несущую способность) дорожной конструкции, то есть увеличилась способность дорожной конструкции воспринимать воздействие движущихся транспортных средств и погодно-климатических факторов по интенсивности и составу дорожного движения для автомобильных дорог высокой категории.

Данные доводы инспекции не состоятельны в силу следующего.

В соответствии с п. 1.4.4 постановления Госгортехнадзора России от 05.06.2003 N 56 "Об утверждении Правил безопасности в нефтяной и газовой промышленности" строящиеся и эксплуатируемые опасные производственные объекты (скважины, насосные и компрессорные станции и т.п.) должны иметь надежное круглогодичное транспортное сообщение (подъезды, дороги) с базами материально-технического обеспечения и местами дислокации производственных служб организации.

В пункте 1.1.3 ВРД 39-1.10-006-2000 "Правила технической эксплуатации магистральных газопроводов" от 01.12.2002, согласованного с Госгортехнадзором России, предусмотрено, что постоянные дороги и вертолетные площадки, расположенные вдоль трассы газопроводов, и подъезды к ним являются неотъемлемой частью магистрального газопровода. Следовательно, повышенные требования к объектам системы газовой сферы обусловливают необходимость постоянного поддержания данных объектов, в том числе подъездных дорог, технических площадок в надлежащем состоянии.

В соответствии с п. 3.3.4 ВРД 39-1.10-069-2002 "Положение по технической эксплуатации газораспределительных станций магистральных газопроводов" территория ГРС и подъездная дорога (площадка для автомобилей) не должны иметь неровностей, шурфов, котлованов, приямков и промоин, бордюры не должны иметь просадок и перекосов.

Из материалов дела следует, что обществом заключен договор с ЗАО "Спецгазремстрой" на проведение капитального ремонта N 01/0029/05 от 17.01.2005, в том числе ремонта вдольтрассового проезда 41,4-42,8 км МГ "Торжок-Минск" Торжокского ЛПУМГ, асфальтирование технологической площадки КС БИС и пешеходных дорожек АГНКС, асфальтирование площадки Валдайской КС, ремонт подъездной автодороги КС БИС дороги к ГРС.

Также обществом заключен договор от 13.02.2006 N 01/0205/05 на осуществление капитального ремонта вертолетной площадки КУ МГ "Грязовец - Ленинград" 431 км (инвентарный номер N 779 Г, 781 Г, 782 Г).

Для проведения ремонтных работ составлены соответствующие дефектные ведомости, обосновывающие необходимость проведения ремонтных работ, локальные сметы, расчеты стоимости выполненных работ и акты приемки работ (т. 5 л.д.45-103).

В дефектной ведомости N 02-26/117 от 19.05.2005, составленной в отношении технологической площадки КС БИС и пешеходных дорожек АГНКС (инвентарный номер N 115026) указано, что существующее покрытие разрушено, имеются ямы и выбоины. Следовательно, основная задача подрядчика состояла в восстановлении технологической площадки и пешеходных дорожек, то есть приведение их в такое состояние, которое бы отвечало их функциональному назначению.

В пункте 3.4.29 ВРД 39-1.10-006-2000 "Правила технической эксплуатации магистральных газопроводов" работы по восстановлению дорог для вдольтрассового проезда и переездов через газопровод, подъездов к крановым площадкам и площадкам аварийного запаса труб, ремонту вертолетных площадок, площадок (стоянок) аварийной техники, территорий и зданий ЛЭС отнесены к текущим ремонту, поскольку данные работы предполагают поддержание бесперебойного функционирования системы газоснабжения.

По мнению налогового органа, в отношении всех указанных в настоящем пункте объектов осуществлена реконструкция, предусмотренная абз. 3 п. 2 ст. 257 НК РФ.

Для того чтобы произведенные налогоплательщиком работы можно было квалифицировать как реконструкцию необходимо, чтобы они подпадали под понятие реконструкции, приведенное в абз. 3 п.2 ст. 257 НК РФ.

Согласно данной норме к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

В соответствии с п. 2.4 распоряжения Минтранса России от 03.01.2002 N ИС-5-р "О классификации работ по ремонту и содержанию автомобильных дорог общего пользования" капитальный ремонт автомобильной дороги - комплекс работ, при котором производится полное восстановление и повышение работоспособности дорожной одежды и покрытия, земляного полотна и дорожных сооружений, осуществляется смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и долговечные, в необходимых случаях повышаются геометрические параметры дороги с учетом роста интенсивности движения и осевых нагрузок автомобилей в пределах норм, соответствующих категории, установленной для ремонтируемой дороги, без увеличения ширины земляного полотна на основном протяжении дороги.

Из материалов дела не следует, что проведение работ привело к повышению технико-экономических показателей объектов (вдольтрассового проезда, подъездной дороги, технологической площадки и пешеходных дорожек, а также вертолетной площадки). Доказательств реального повышения технико-экономических показателей объектов инспекцией не представлено, кроме того, налоговый орган не указывает, какие именно технико-экономические характеристики повысились после проведения работ.

Таким образом, доводы апелляционной жалобы о том, что работы, указанные в решении, должны быть квалифицированы как работы по реконструкции, противоречат определению этих работ, данному в п. 2 ст. 257 НК РФ.

В апелляционной жалобе инспекция ссылается на то, что организацией выполнены работы по смене "покрытия" дорожной одежды, то есть по устройству асфальтобетонного покрытия, в связи с чем по мнению налогового органа, план дорожного полотна изменился, что свидетельствует о переустройстве дорожного полотна и реконструкции дороги.

Между тем, инспекция оставляет без внимания технические нормы, которые устанавливают, что к капитальному ремонту автодорог, в том числе относится устройство более совершенных типов покрытий с использованием существующих дорожных одежд в качестве основания; перекрытие изношенных цементобетонных покрытий слоями цементобетона или асфальтобетона. Для признания же работ реконструкцией должно быть проведено коренное переустройство дорожной одежды. Безусловно, смена покрытия, которое являются только составной частью дорожного покрытия, не является такой коренным переустройством дорожной одежды.

Кроме того, не обладая специальными познаниями в области эксплуатации и ремонта дорог, без привлечения соответствующего эксперта или специалиста в установленном Налоговом кодексе Российской Федерации порядке, инспекция неправомерно пришла к следующим выводам:

дефекты дорожных конструкций произошли не только из-за их эксплуатации и других факторов, но и согласно п. 2.2.2 отраслевых дорожных норм ОДН 218.1.052-2002 оценка прочности нежестких дорожных одежд, утвержденных распоряжением Минтранса России от 19.11.2002 N ОС-1040-р из-за нарушений в технологии производства работ;

в соответствии с ОДН 218.0.006-2002 Правила диагностики и оценки состояния автомобильных дорог, выполненные налогоплательщиком работы, проводятся в тех случаях, когда участки дороги не отвечают требованиям ширины, продольной ровности покрытия; перечисленные в решении работы увеличили прочность (несущую способность) дорожной конструкции, то есть увеличили способность дорожной конструкции воспринимать воздействие движущихся транспортных средств и погодно-климатических факторов по интенсивности и составу дорожного движения для автомобильных дорог высокой категории.

Судом первой инстанции указано на то, что не влияет на квалификацию произведенных работ и причина возникновения дефектов: в данном случае не имеет значения, явились ли дефекты следствием обычно износа или нарушением технологии строительства при проведении предыдущего ремонта.

Ни в оспариваемом решении, ни в апелляционной жалобе налоговый орган не указал, какие именно технико-экономические показатели автодороги повысились в результате проведенного капитального ремонта и какими документами подтверждаются данные обстоятельства. Инспекцией не привлечены эксперты или специалисты для решения подобных вопросов, которые требуют специальных познаний, в связи с чем налоговый орган не мог самостоятельно оценить качество и характер проведенных работ.

Кроме того, инспекция полагает, что правила диагностики и оценки состояния автомобильных дорог (ОДН 218.0.006-2002) определяют, какие виды работ проводятся в тех случаях, когда участки дороги не отвечают требованиям ширины, продольной ровности покрытия. Данные правила определяют цель, задачи и порядок диагностики, методы оценки состояния автомобильных дорог, а также порядок использования результатов оценки для принятия оптимальных управленческих решений на стадии планирования и оценки эффективности дорожно-ремонтных работ.

Ссылки налогового органа при квалификации произведенных работ как создание новых автодорог на Строительные нормы и правила 3.06.03-85 "автомобильные дороги", утвержденные постановлением Госстроя СССР от 20.08.1985 N 133, несостоятельны, поскольку данные СНиП касаются исключительно технического порядка проведения работ при строительстве автомобильных дорог и не регулируют квалификацию тех или иных работ в качестве ремонтных.

Таким образом, заявителем правомерно отнесены перечисленные в решении ремонтные работы в соответствии с п. 1 ст. 260 и подп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ к работам по ремонту основных средств, а произведенные расходы учтены при определении базы по налогу на прибыль.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что заявителем необоснованно включена в состав расходов по налогу на прибыль плата за невыполнение квоты по трудоустройству инвалидов в 2005 в сумме 623.034 руб.

Данные доводы налогового органа необоснованны в связи со следующим.

Частью 1 статьи 2 Закона г. Санкт - Петербурга от 21.05.2003 N 280-25 (в редакции действовавшей в 2005) установлено, что в случае невыполнения или невозможности выполнения закрепленной за организациями квоты работодатели ежемесячно вносят в бюджет г. Санкт - Петербурга обязательную плату за каждого нетрудоустроенного инвалида, равную величине прожиточного минимума, установленного в г. Санкт - Петербурге за предшествующий квартал для трудоспособного населения, в пределах установленной квоты.

С 01.01.2006 действие указанной статьи приостановлено в силу ст. 37 Закона Санкт - Петербурга от 28.11.2005 N 608-64 о бюджете г. Санкт - Петербурга на 2006.

Социальная защита, включая социальное обеспечение, находится в совместном ведении Российской Федерации и субъектов Российской Федерации (подп. "ж" ч. 1 ст. 72 Конституции России). Поэтому, город Санкт-Петербург вправе осуществлять собственное регулирование в данной сфере (ч. 2 ст. 76 Конституции России).

В связи с этим, несмотря на то, что с 01.01.2005 утратила силу норма Федерального закона "О социальной защите инвалидов", предусматривавшая возможность введения платы за невыполнение квоты по трудоустройству инвалидов, заявитель должен в 2005 перечислить указанную плату в бюджет на основании действовавшей и не признанной в установленном порядке противоречащей федеральному законодательству нормы закона г. Санкт - Петербурга.

Плата, установленная действующим нормативным актом, должна быть признана для налогоплательщика экономически оправданным расходом в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ.

Правомерность признания в 2005 в составе расходов платы за невыполнение квоты на трудоустройство инвалидов, установленной законом субъекта Российской Федерации, подтверждается разъяснениями Минфина России.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что обществом необоснованно включены в состав расходов, затраты на научные исследования т (или) опытно-конструкторские разработки (НИОКР) по договору от 01.01.2003 с ЗАО "РИАЦ ИНТЕК", по договору от 20.05.2003 с РГУ нефти и газа им И.М. Губкина, по договору от 01.06.2003 N 01/0813/03 с ООО "Качество". По мнению инспекции, указанные затраты связаны с работами консультационного характера, и потому не могут квалифицироваться как затраты на НИОКР. Налоговый орган полагает, что данные затраты должны списываться заявителем единовременно в том периоде, в котором они понесены, а не равномерно, в течение сроков, предусмотренных ст. 262 НК РФ.

В обоснование своей позиции инспекция ссылается на нормы Гражданского кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике", а также на постановление Госкомстата России от 08.10.2002 N 197.

Данные доводы отклонены судом в связи со следующим.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О сформулированные в части первой Налогового кодекса Российской Федерации общие правила, в силу которых институты, понятия и термины других отраслей законодательства применяются в Налоговом кодексе Российской Федерации в том значении, в каком они используются в этих отраслях, лишь в случаях, когда они не определены непосредственно самим налоговым законодательством, направлены на обеспечение определенности в правоприменительной практике, не имеют самостоятельного значения и могут применяться лишь во взаимосвязи с конкретными положениями законодательства о налогах и сборах и нормами актов иных отраслей законодательства.

Конституционный Суд Российской Федерации сформулировал правовую позицию, согласно которой приоритет при уяснении значения налогового института, понятия или термина должен отдаваться налоговому законодательству, и только при отсутствии возможности определить содержание налогового института, понятия или термина путем истолкований положений налогового законодательства в их системной связи допускается использование норм иных отраслей законодательства.

Согласно п. 1 ст. 262 НК РФ расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство. Таким образом, понятие "научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки" применительно к исчислению налога на прибыль получило четкое определение в нормах Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, ссылки налогового органа на нормативные акты иных отраслей законодательства противоречат как правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, так и единообразной практике арбитражных судов.

Затраты по спорным договорам связаны с работами по совершенствованию технологического процесса и организации производства, улучшением качества продукции, снижением себестоимости. Следовательно, эти затраты обоснованно учтены заявителем в соответствии со ст. 262 НК РФ, поскольку именно эта норма налогового законодательства предусматривает включение в расходы на НИОКР расходов, относящихся к усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг).

Как следует из материалов дела, предметом договора от 01.01.2003 с ЗАО "РИАЦ ИНТЕК" являлась разработка расширенных функций системы документооборота системы менеджмента качества и информационное обеспечение при подготовке системы качества к сертификации по стандартам ISO 9001:2000.

Налогоплательщиком приняты оказанные услуги по актам от 17.07.2003, 20.09.2003, 15.12.2003 N 1/04-СМК.

Предметом договора от 01.06.2003 с ООО "Качество" являлась "Разработка пилотной системы управления качеством для газотранспортных предприятий ОАО "Газпром" (разработка стандартов предприятия и документированных процедур).

Налогоплательщиком приняты оказанные услуги по акту N 1/49 от 22.12.2003.

Статья 262 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает включение в расходы на НИОКР расходов, относящихся к усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг).

Система менеджмента качества направлена именно на повышение удовлетворенности потребителей путем выполнения их требований, таким образом, любое совершенствование СМК направлено на усовершенствование производимой продукции (товаров, работ, услуг).

В соответствии с договором от 20.05.2003 заключенным с РГУ нефти и газа им И.М. Губкина общество заказало выполнение работы по теме: "Разработка компьютерной программы "Ависгаз-Лен" для автоматизированного расчета потерь газа при разгерметизации газопровода". Налогоплательщиком приняты оказанные услуги по акту от 20.09.2003.

Как правильно установлено судом первой инстанции, основным видом деятельности общества является транспортировка природного газа по магистральным газопроводам, его хранение в подземных хранилищах, поставка газа потребителям в России и за рубежом через распределительные станции по газопроводам. Важным элементом осуществления такой деятельности является система учета количества природного газа, отпущенного потребителям. Такая система учета не может обойтись без расчета потерь газа при разгерметизации газопровода. С учетом большой протяженности газопроводов, наиболее эффективным будет расчет с помощью компьютерной программы.

Таким образом, разработка подобной компьютерной программы направлена на усовершенствование оказываемых обществом услуг.

На основании вышеизложенного, все указанные затраты заявителя полностью соответствуют критериям, установленным в п. 1 ст. 262 НК РФ.

Созданные объекты НИОКР по данным договорам отражены обществом в паспортах научно-технической продукции по НИОКР по типовой форме, утвержденной приказом генерального директора от 22.05.2003 N 255 - паспорт по НИОКР от 15.01.2004 по договору N 04-СМК-2003 от 01.01.2003 с ЗАО "РИАЦ ИНТЕК"; паспорт НИОКР от 23.12.2003 по договору от 01.06.2003 с ООО "Качество"; паспорт НИОКР от 01.12.2003 по договору N 33-03 от 20.05.2003 с РГУ нефти и газа им И.М. Губкина.

В паспортах указаны наименование результатов выполненных НИОКР, их стоимость, срок использования полученных результатов.

Оспаривая правомерность учета затрат в соответствии со ст. 262 НК РФ, налоговый орган ссылается на то, что спорные работы должны были быть списаны единовременно в момент осуществления (2003 - 2004).

Между тем, спорные работы действительно являются НИОКР, следовательно, налогоплательщиком правомерно применены положения абз. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ и признаны спорные суммы расходов для целей налогообложения не в тех периодах, когда они понесены, а в более поздние периоды (равными долями в 2004-2006), в том числе - в проверяемые периоды - 2005-2006.

При таких обстоятельствах у общества не возникло недоимки по налогу на прибыль.

Налог на добавленную стоимость.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что обществом в нарушение п. 6 ст. 171, п. 1, 5 ст. 172 НК Российской Федерации в 2005-2006 неправомерно включены в состав налоговых вычетов суммы НДС, предъявленные подрядной организацией при проведении технического перевооружения ГРС "Новгородский Химкомбинат", магистрального газопровода отвод "Порхов - Великие Луки", ГРС "Московская Славянка" и по реконструкции автодорог и площадок.

Между тем, обществом уплачен генподрядчикам НДС в составе цены выполненных работ на основании соответствующих первичных документов и приняты выполненные работы к учету, что налоговым органом не оспаривается.

ГРС "Новгородский Химкомбинат", магистральный газопровод отвод "Порхов - Великие Луки", ГРС "Московская Славянка", отремонтированные дороги используются заявителем для осуществления основной деятельности (транспортировка газа), затраты на работы носят производственный характер.

Таким образом, обществом выполнены все условия предъявления НДС к вычету, предусмотренные п. 1 ст. 172 НК РФ, и у налогового органа не имелось оснований для отказа в принятии к вычету заявленной суммы налога.

В материалах дела имеются счета-фактуры, на основании которых приняты к вычету суммы НДС, книги покупок, первичные документы, которыми опосредовалось приобретение работ по капитальному ремонту.

Квалификация налоговым органом указанных работ как модернизация и реконструкция не соответствует законодательству Российской Федерации.

Таким образом, указанные расходы являются затратами на капитальный ремонт арендованного и собственного оборудования.

Работы не относятся к работам по капитальному строительству, указанным в п. 6 ст. 171 НК РФ, суммы НДС подлежат вычету в общем порядке, установленном п. 1 ст. 172 НК РФ, правила п. 6 ст. 171 и п. 5 ст. 172 НК РФ к ним не применяются.

В отношении собственных основных средств (вдольтрассовый проезд г/п "Торжок-Минск", подъездная дорога к КС БИС, площадка Валдайской КС) инспекция указывает что налогоплательщик в 2006 имел право принять к вычету суммы НДС при проведении реконструкции объектов основных средств в части равных долей по налоговым периодам, то есть по 1/12 ежемесячно, после ввода объекта в эксплуатацию и с момента начала начисления на него амортизации.

В отношении сумм, предъявленных налогоплательщику с 01.01.2005 до 01.01.2006 контрагентами при осуществлении капитального строительства налоговым законодательством установлены следующие условия вычетов сумм НДС (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ): уплата сумм НДС контрагентам; принятие приобретенных результатов работ к бухгалтерскому учету; наличие счета-фактуры.

Данные суммы подлежали вычетам в течение 2006 равными долями по налоговым периодам.

В случае принятия объекта завершенного капитального строительства на учет в 2006 или при реализации в 2006 объекта незавершенного капитального строительства уплаченные суммы НДС, не принятые ранее к вычету в описанном порядке (т.е. равными долями в течение года) подлежали вычетам по мере принятия на учет объекта завершенного капитального строительства или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Таким образом, если инспекция полагает, что произведенные заявителем работы носили характер капитального строительства, это означает, что налогоплательщик вправе в 2006 принять к вычету суммы НДС, уплаченные контрагентам, поскольку заявителем были выполнены все условия предъявления НДС к вычету. Нарушение, согласно позиции налогового органа, порядка принятия НДС к вычету в 2006 (не равными частями по 1/12 ежемесячно, а единовременно) не влечет к возникновению недоимки на конец 2006, поскольку, в любом случае, суммы НДС по 2005 были бы приняты к вычету в течение 2006. Таким образом, на момент вынесения решения у заявителя отсутствует недоимка по НДС по данным операциям. Кроме того, неправомерно привлечение к налоговой ответственности за несвоевременную уплату НДС по данным объектам, поскольку на момент принятия решения по результатам выездной налоговой проверки у заявителя отсутствовала недоимка по НДС и обязанность по его уплате.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что обществом неправомерно в 2006 не включен в состав совокупного годового дохода А.В. Кураева 168.898, 50 руб. уплаченных ему в счет возмещения расходов, связанных с выездом в филиалы заявителя для исполнения поручаемых согласно договору подряда от 29.10.2004 N 01/1286/04 работ, с оплатой проезда и найма жилого помещения, с выездом из г. Москвы в г. Санкт-Петербург и обратно, с затратами на мобильную связь, а также пользованием электронной почтой.

В соответствии с договором подряда от 29.10.2004 N 01/1286/04 А.В. Кураев обязался выполнить работу по проведению цикла лекций, осуществлению лекционно-просветительской деятельности в филиалах общества, участию в общекорпоративных мероприятиях и проведению специальных встреч - бесед с работниками заявителя.

В пункте 2.1 договора указано вознаграждение исполнителя в твердом размере - 720.000 руб.

Пункты 2.3 - 2.6 договора предусматривают возмещение понесенных исполнителем расходов: расходы, связанные с выездом в филиалы общества для выполнения получаемых работ; оплата проезда и найм жилого помещения; расходы, связанные с выездом из г. Москвы в г. Санкт-Петербург и обратно в течение срока действия договора; расходы, связанные с затратами на мобильную телефонную связь, включая роуминг по Российской Федерации, а также пользование Интернетом и электронной почтой.

Объектом обложения налогом на доходы физических лиц является полученный налогоплательщиком доход (ст. 209 НК РФ). Доходом в силу ст. 41 НК РФ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

При возмещении физическому лицу расходов, фактически понесенных данным лицом при исполнении работы по договору подряда, у данного лица не возникает дохода - экономической выгоды.

Доход А.В. Кураева равен сумме выплат по договору подряда, следовательно, общество должно выполнить обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога только с суммы, выплаченной Кураеву по данному договору.

Вывод о том, что возмещение физическому лицу расходов, понесенных им при исполнении договора подряда, не составляет доход лица, подтверждается также правовой позицией, изложенной в п. 1 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106, согласно которой, выплаты в возмещение издержек, понесенных исполнителем при исполнении договора возмездного оказания услуг (подрядчиком при исполнении договора подряда), не подлежат обложению единым социальным налогом, если эти издержки фактически понесены исполнителем (подрядчиком). Компенсация издержек лиц, возмездно оказывающих услуги обществу, направлена на погашение расходов, произведенных исполнителями в интересах заказчика услуг, и, следовательно, не может рассматриваться в качестве оплаты самих услуг.

Данная позиция применима и к налогу на доходы физических лиц в силу схожести объектов налогообложения.

Таким образом, несостоятелен вывод налогового органа о необходимости включить в налоговую базу по НДФЛ суммы возмещения расходов, фактически понесенных А.В. Кураевым при исполнении договора подряда.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что заявитель неправомерно не включил в налоговую базу по единому социальному налогу суммы выплаченной работникам материальной помощи к отпуску за 2005 - 28.026.720,63 руб.; за 2006 - 36.083.242,59 руб. По мнению налогового органа, спорные выплаты материальной помощи к отпуску являются выплатой, непосредственной связанной с выполнением трудовых функций и получением дохода; входят в установленную предприятием систему оплаты труда и, следовательно, подлежат отнесению на затраты при исчислении налога на прибыль, как и начисленный на сумму этой выплаты единый социальный налог.

Согласно п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц не являются объектом обложения единым социальным налогом у налогоплательщиков-организаций, если данные выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Из пункта 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда от 14.03.2006 N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога" следует, что п. 3 ст. 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Если конкретный вид выплат отнесен нормами главы 25 "Налог на прибыль организаций" к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, в том числе к расходам на оплату труда, предусмотренным п. 2 ст. 255 НК РФ, налогоплательщик не имеет права исключать суммы таких расходов из налоговой базы по ЕСН.

Следовательно, материальная помощь к отпуску может являться объектом обложения ЕСН только в том случае, если в главе 25 НК РФ установлены нормы, прямо предписывающие относить данные затраты на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль.

Выплачивавшиеся налогоплательщиком работникам суммы материальной помощи не могут быть отнесены к расходам по налогу на прибыль.

Ссылаясь на применение норм ст. 255 НК РФ, налоговый орган не учитывает, что данная статья, регулирующая порядок включения в расходы по налогу на прибыль расходов по оплате труда, должна применяться не изолированно, а во взаимной связи с другими нормами Налогового кодекса Российской Федерации, в частности, ст. 270 Кодекса. Установление в Налоговом кодексе Российской Федерации перечня расходов, не учитываемых в целях налогообложения, исключает применение к таким расходам норм ст. 255 НК РФ.

В соответствии с п. 23 ст. 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм материальной помощи работникам.

Как следует из раздела 6 коллективного договора общества на 2004 - 2007 социальные льготы, гарантии и компенсации предоставляются обществом для обеспечения социальной защищенности работников общества, членов их семей и неработающих пенсионеров.

Пунктами 6.1, 6.1.1 коллективного договора предусмотрено, что общество обязалось оказывать материальную помощь, как правило, к ежегодному основному оплачиваемому отпуску один раз в год в зависимости от системы оплаты труда, предусмотренной в отношении каждого работника.

При этом согласно п. 6.1.2 коллективного договора в случае непредставления работнику отпуска по независящей от него причине, материальная помощь оказывается, по его заявлению, в декабре текущего года.

Таким образом, из совокупности положений п. 6.1, 6.1.1, 6.1.2 коллективного договора следует, что суммы материальной помощи, выплаченные работникам общества являются материальной помощью, которая носит единовременный характер, и направлена на обеспечение социальной защищенности работников; не всегда сопутствуют ежегодному оплачиваемому отпуску; не связаны непосредственно с производственной деятельностью и выполнением тем или иным работником своих трудовых обязанностей.

Материальная помощь предоставлялась работникам в рамках социальной политики общества. Данные выплаты к отпуску осуществлены для удобства ведения его бухгалтерской и налоговой отчетности. Материальная помощь не связана непосредственно с производственной деятельностью и выполнением работниками трудовых обязанностей.

Поскольку расходы на выплату материальной помощи к отпуску обществом не отнесены и не могли быть отнесены на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в силу запрета, установленного п. 23 ст. 270 НК РФ, то в соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ данные выплаты не облагаются единым социальным налогом.

Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают установленные обстоятельства и выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.03.2009 по делу N А40-91703/08-109-421 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

Т.Т. Маркова

Судьи

В.Я. Голобородько Е.А. Солопова