НДС при реализации по государственным регулируемым ценам (А.О. Гладченко, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 21, ноябрь 2005 г.)

НДС при реализации по государственным регулируемым ценам

На днях в правовых базах появилось письмо ФНС России*(1), дающее разъяснение по поводу формирования налоговой базы по НДС в случае, если налогоплательщик реализует продукцию по государственным регулируемым ценам.

Ничего нового налоговое ведомство миру налогоплательщиков не объявило. Две трети письма посвящено объяснению, в чем разница между терминами "дотация", "субвенция" и "субсидия".

Возможно, с точки зрения бюджетного законодательства различия в трактовке данных терминов имеют существенное значение. Однако с экономической точки зрения все эти процедуры суть получение денег нижестоящими бюджетами или организациями от вышестоящего бюджета. Условия могут быть различны, например целевое финансирование или долевое финансирование.

В чем проблема? Проблема в расчете налоговой базы, когда бюджет "доплачивает" организации энную сумму за продукцию, при этом принуждая организацию реализовывать эту продукцию по фиксированной, заниженной цене.

Естественно, круг организаций, работающих в таких условиях, узок. Это социально значимые объекты: например, дома детского творчества, дома культуры, бани, организации ЖКХ, перевозчики, аптеки и т.п.

Так как их продукция нужна всем, и в первую очередь малоимущим, значит, цена товара должна быть доступна для всех. Но работать себе в убыток нельзя, это не позволяют делать законы экономики. Следовательно, все общество через налоги посредством бюджета вынуждено компенсировать убытки производителям.

Что с налогами? В соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Другими словами, базой для исчисления НДС является отпускная цена продукции, а полученная компенсация не включается в расчет, так как не связана непосредственно с формированием цены.

Однако существует подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, который гласит, что налоговая база увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Вот, собственно, суть письма и заключается в том, что налоговое ведомство, растолковав понятия "дотация", "субсидия", "субвенция", далее цитирует выдержки из этих двух статей.

Автор тщетно пытался найти в тексте критерии, по которым можно было бы разделить компенсационную сумму на дотацию, которая не подлежит включению в налоговую базу, и на сумму, полученную в счет увеличения доходов, которая как раз и увеличивает налоговую базу. Нет этих критериев!

Попробуем на основании имеющихся документов выделить критерии, при наличии которых полученная компенсация не будет являться объектом обложения НДС.

Собственно, таких основных критериев всего два: законно установленная органом власти (федеральным, региональным, местным) в рамках предоставленных полномочий фиксированная цена продукта и наличие бюджетной росписи, т.е. прямое указание в бюджете получателя средств и суммы к получению. Само собой, средства должны быть фактически получены на расчетный счет, и для организации лучше вести раздельный учет, чтобы в любой момент подтвердить факт использования полученных средств по прямому назначению.

Поищем разъяснения в судебной практике. Федеральные арбитражные суды рассматривали аналогичные казусы и все как один вставали на сторону налогоплательщика (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 17 января 2005 г. по делу N КА-А41/12906-04).

Рассуждения судей таковы: при конкуренции норм закона, т.е. норм ст. 154 и 162 НК РФ, действуют правила ст. 154 НК РФ, так как это специальная норма. Известно, что специальная норма является юридически более "сильной", чем общая. Налоговая администрация не смогла предоставить никаких аргументов в свою пользу.

А.О. Гладченко,

аудитор группы компаний "Consulco international limited"

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 21, ноябрь 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Письмо от 3 октября 2005 г. N ММ-6-03/811@ "О порядке налогообложения налогом на добавленную стоимость средств, получаемых из бюджета налогоплательщиками, осуществляющими реализацию товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам" опубликовано на стр. 78. - Прим. ред.