Долги наши бренные... (А.О. Гладченко, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 22, ноябрь 2005 г.)

Долги наши бренные...

Бывают жизненные ситуации, когда срочно требуются деньги, а взять их неоткуда. Куда податься гражданину, попавшему в трудную финансовую ситуацию? Один из вариантов - воспользоваться услугами специализированного учреждения, ломбарда. Ломбарды занимаются выдачей кредитов, но при этом обязательно требуют обеспечение. В качестве обеспечения выступает ликвидное имущество заемщика, к которому, в частности, относятся, недвижимость, транспортные средства, бытовая техника и т.п.

Если заемщик не смог погасить полученный кредит, ломбард имеет право реализовать заложенное имущество и из вырученных средств восполнить недостающую сумму кредита, а оставшуюся сумму (если таковая есть) вернуть заемщику.

Вот по поводу реализации предмета залога и возник спор между налоговым органом и ломбардом. Первая сторона утверждает, что в данной ситуации возникает объект обложения НДС, а ломбард не согласен с такой постановкой вопроса. Не решив проблему "мирным путем", стороны обратились в суд и дошли до кассационной инстанции. ФАС Московского округа рассмотрел кассационную жалобу налогового органа и вынес Постановление от 18 ноября 2004 г. по делу N КА-А41/10756-04.

ФАС Московского округа установил, что общество с ограниченной ответственностью "Эфес-К" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к межрайонной инспекции МНС России N 2 по Московской области о признании недействительным ее решения от 12 января 2004 г. в части взыскания штрафных санкций по п. 3 ст. 120 Налогового кодекса РФ в размере 15 000 руб., доначисления НДС в сумме 133 031 руб. и соответствующих пеней в сумме 61 884 руб. 80 коп.

Решением суда от 8 июля 2004 г. заявленные требования удовлетворены в связи с отсутствием правовых оснований для привлечения организации к налоговой ответственности, доначисления НДС и пеней. Аналогичный вывод сделал и Десятый арбитражный апелляционный суд в своем Постановлении от 20 сентября 2004 г.

Обсудив жалобу, выслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела и проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции не нашел оснований для отмены обжалованных судебных актов.

Согласно подп. "г" п. 2 ст. 3 Закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-I "О налоге на добавленную стоимость" (с последующими изменениями и дополнениями) обороты по реализации предметов залога, включая их передачу залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Подпункт 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ в качестве объекта обложения налогом на добавленную стоимость признает операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе по реализации предметов залога.

В соответствии с п. 1 ст. 11 Налогового кодекса РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Пункт 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ под реализацией товаров организацией признает передачу на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары.

Из данной нормы следует, что для признания продажи ломбардом предметов залога реализацией в целях налогообложения необходимо, чтобы при продаже товаров произошел переход права собственности на него от одного лица другому.

В силу ст. 358 Гражданского кодекса РФ предметом деятельности ломбарда является выдача гражданам краткосрочных кредитов под залог движимого имущества, которое предназначено для личного потребления. Эта же норма предусматривает, что ломбард не вправе пользоваться и распоряжаться заложенными вещами (ч. 3).

Как следует из ч. 1 ст. 209 Гражданского кодекса РФ, собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом, т.е. права пользования и распоряжения являются необходимыми составляющими права собственности. При получении ломбардом в залог имущества ломбард не приобретает права собственности на это имущество.

Частью 5 ст. 358 ГК РФ установлено, что, если в установленный срок сумма кредита, обеспеченного залогом вещей в ломбарде, не будет возвращена, ломбард вправе на основании исполнительной надписи нотариуса по истечении льготного месячного срока продать это имущество в порядке, установленном для реализации заложенного имущества (ст. 350 ГК РФ).

Следовательно, реализация заложенного имущества граждан на торгах, организованных ломбардом, не может рассматриваться как реализация им товара (работ, услуг). Ведь ломбард не имеет права собственности на заложенное имущество.

Кроме того, необходимо учитывать, что целью реализации заложенного имущества на торгах является не получение ломбардом дохода, а погашение требований ломбарда к залогодателю. При этом превышающая такие требования сумма, полученная от реализации имущества, подлежит возврату собственнику имущества - залогодателю (п. 6 ст. 350 Гражданского кодекса РФ).

В данном случае объект обложения НДС при реализации заложенного имущества возникает у залогодателя (при условии, чтобы он является плательщиком этого налога), а не у залогодержателя, реализующего его имущество.

По существу, налоговый орган произвел подмену налогоплательщика, "перетянув" налоговую обязанность с владельца имущества на лицо, которое всего лишь произвело процедуру реализации имущества, не являясь при этом его собственником.

В соответствии с налоговым законодательством физические лица не являются плательщиками налога на добавленную стоимость, если, конечно, это не индивидуальный предприниматель.

Ломбард оказывает финансовые услуги по предоставлению займа в денежной форме, которые в соответствии с подп. 15 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

Таким образом, выводы судебных инстанций об отсутствии у организации обязанности по уплате налога на добавленную стоимость при реализации предмета залога верные.

Налогоплательщик был привлечен к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 120 Налогового кодекса РФ, при фактическом отсутствии события налогового правонарушения, что в соответствии со ст. 109 Налогового кодекса РФ является обстоятельством, исключающим привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Доводы кассационной жалобы, сводящиеся к иному, неверному в отличие от суда толкованию названных норм права, не свидетельствуют о судебной ошибке и подлежат отклонению.

При проверке законности и обоснованности обжалованных судебных актов суд кассационной инстанции принимает во внимание сложившуюся арбитражную практику в судах разных регионов по рассматриваемому вопросу (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 3 марта 2003 г. по делу N А13-4680/02-21, Поволжского округа от 14 марта 2003 г. по делу N А12-10426/02-38, от 15 июля 2004 г. по делу N А12-7767/04-С36, Северо-Кавказского округа от 27 февраля 2003 г. по делу N Ф08-479/2003-169А, от 31 августа 2004 г. по делу N Ф08-3492/2004-1466А, Волго-Вятского округа от 6 февраля 2002 г. по делу N А11-3875/2001-К2-1889).

В заключение хотелось бы обратить внимание, что если бы залогодателем (заемщиком) было лицо, которое являлось бы плательщиком НДС, то при реализации заложенного имущества налоговая обязанность абсолютно законно имела бы право на жизнь. Но в этом случае все равно налоговая обязанность возникала не у ломбарда, а у собственника имущества. Ломбард обязан сообщить о факте продажи предмета залога, его стоимости, дате реализации и представить заемщику все подтверждающие документы.

А.О. Гладченко,

аудитор группы компаний "Consulco international limited"

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 22, ноябрь 2005 г.