Нововведения в порядок исчисления НДС (В.В. Егоров, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 17, сентябрь 2005 г.)

Нововведения в порядок исчисления НДС

Президент РФ 22 июля 2005 г. подписал Федеральные законы N 118-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 118-ФЗ) и 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ)*(1). Изменения существенные, и они затронут абсолютно всех плательщиков НДС.

Изменения, вступающие в силу 1 января 2006 г.

Авансов нет, но есть частичная оплата

Подпункт 1 п. 1 ст. 162 НК РФ, который требовал учитывать авансы в налоговой базе по НДС, признается утратившим силу. Однако радости налогоплательщикам это не прибавит. Ведь согласно новой редакции п. 1 ст. 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Не включаются в налоговую базу лишь суммы оплаты, частичной оплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), облагаемых по налоговой ставке 0% в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ (п. 9 ст. 154 НК РФ).

Могут не исчислять НДС с авансов налогоплательщики - изготовители товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла изготовления которых больше шести месяцев. Перечень этих товаров (работ, услуг) еще должно определить Правительство РФ.

В соответствии с п. 13 ст. 167 НК РФ такой налогоплательщик вправе устанавливать момент определения налоговой базы как день отгрузки (передачи) указанных товаров (выполнения работ, оказания услуг) при наличии раздельного учета операций и сумм налога по приобретаемым товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для проведения операций по производству товаров (работ, услуг) длительного производственного цикла и других операций.

Кроме того, при получении оплаты, частичной оплаты налогоплательщиком - изготовителем товаров (работ, услуг) в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией представляется контракт с покупателем (его копия, заверенная подписями руководителя и главного бухгалтера), а также документ, подтверждающий длительность производственного цикла товаров (работ, услуг). В этом документе указываются наименования товаров (работ, услуг), срок их изготовления, наименование организации-изготовителя. Выдается такой документ налогоплательщику-изготовителю федеральным органом исполнительной власти, выполняющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере промышленного, оборонно-промышленного и топливно-энергетического комплексов, подписывается уполномоченным лицом и заверяется печатью этого органа.

По нашему мнению, налогоплательщики, поименованные в п. 13 ст. 167 НК РФ, могут не пользоваться предоставленным им правом определять налоговую базу "по отгрузке", а рассчитывать ее на общих основаниях. Ведь такому праву сопутствует ряд условий.

Освобожденных станет немного больше

Незначительно увеличится число организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих право на освобождение от исполнения обязанностей плательщиков НДС согласно ст. 145 НК РФ, так как со следующего года для этого будет необходимо, чтобы за три предшествующих последовательно месяца сумма выручки у них не превысила в совокупности 2 млн руб.

Эта же сумма выручки, но уже за месяц в течение квартала, дает право налогоплательщикам установить квартальный налоговый период (п. 2 ст. 163 НК РФ).

Ясность с имущественными правами

Состав налоговой базы по НДС пополнили имущественные права (п. 1 ст. 153 НК РФ).

Особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав установлены теперь в новой редакции ст. 155 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 155 НК РФ при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машиноместа налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.

В соответствии с п. 8 ст. 167 НК РФ при передаче имущественных прав момент определения налоговой базы устанавливается как наиболее ранняя из следующих дат: день уступки (последующей уступки) требования или день исполнения обязательства должником.

Учетная политика теперь не поможет

Из своей учетной политики на 2006 г. налогоплательщикам придется убирать установленный ими ранее момент определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг). Ведь новая редакция главы 21 НК РФ права выбора им теперь не предоставляет.

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то согласно п. 14 ст. 167 НК РФ на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы.

На основании п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база определяется в счет ранее полученной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, которые устанавливаются в соответствии со ст. 40 НК РФ.

Если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача собственности на него, то передача приравнивается к отгрузке (п. 3 ст. 167 НК РФ).

Несмотря на то что утрачивает силу п. 6 ст. 167 НК РФ, регламентировавший момент реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, НДС с таких операций платить все равно придется. Дело в том, что п. 1 ст. 146 НК РФ, объявивший такую реализацию объектом обложения НДС, остался без изменений. Для данных операций моментом реализации является день отгрузки (передачи).

Согласно новой редакции п. 10 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления будет считаться последний день месяца каждого налогового периода.

Действующая редакция НК РФ этот момент приравнивает к дню принятия на учет объекта, завершенного капитальным строительством.

Налоговых агентов, которые арендуют имущество у органов государственного и местного управления, новый порядок определения налоговой базы не затронул. Они по-прежнему согласно п. 3 ст. 167 НК РФ исчисляют и удерживают НДС из доходов, уплачиваемых арендодателю, и перечисляют его в бюджет.

Переходный период

Порядку перехода на новый момент определения налоговой базы посвящена ст. 2 Закона N 119-ФЗ.

По состоянию на 1 января 2006 г. плательщики НДС обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31 декабря 2005 г. включительно.

По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, облагаемые НДС, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 г., в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами и подлежащие налоговому вычету.

Налогоплательщики, ранее устанавливавшие момент определения налоговой базы как день оплаты, будут включать в налоговую базу по НДС денежные средства, поступившие до 1 января 2008 г. в счет погашения задолженности.

Оплатой товаров (работ, услуг) признается и прекращение встречного обязательства налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг), за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем-векселедателем собственного векселя.

Оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признаются: поступление денежных средств на счета налогоплательщика либо его комиссионера, поверенного или агента в банке либо в кассу, прекращение обязательства зачетом, передача налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом.

В случае прекращения встречного обязательства путем передачи покупателем-векселедателем собственного векселя оплатой признается оплата покупателем-векселедателем (либо иным лицом) указанного векселя или передача налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу.

Если покупатель до истечения срока исковой давности по праву требования не исполнит встречное обязательство, датой оплаты будет признаваться наиболее ранняя из следующих дат: день истечения срока исковой давности или день списания дебиторской задолженности.

Если до 1 января 2008 г. дебиторская задолженность не будет погашена, она подлежит включению налогоплательщиком в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 г.

Плательщики НДС, установившие момент определения налоговой базы на день оплаты, по товарам (работам, услугам), включая основные средства и нематериальные активы, имущественным правам, принятым на учет до 1 января 2006 г., будут применять налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, в порядке, установленном ст. 172 НК РФ, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС.

Если до 1 января 2008 г. налогоплательщик не уплатит суммы НДС, предъявленные ему продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые были приняты им на учет до 1 января 2006 г., налоговые вычеты таких сумм налога будут применяться в первом налоговом периоде 2008 г.

Плательщики НДС, определявшие налоговую базу в день отгрузки, смогут принимать к вычету суммы налога, не уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые были приняты к учету до 1 января 2006 г., в первом полугодии 2006 г. равными долями.

Три условия для вычета НДС

Для принятия НДС к вычету с нового года будут нужны только три условия: товары (работы, услуги) должны быть получены, приобретены для операций, облагаемых НДС, и должен быть в наличии правильно оформленный счет-фактура.

Поскольку из п. 2 ст. 172 НК РФ слова "уплаченные им" исключены, то и четвертое условие - оплата НДС поставщику - соблюдать не требуется.

Впрочем, при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации документы, подтверждающие фактическую уплату сумм НДС, для вычета налога по-прежнему будут нужны.

Случаи восстановления НДС: перечень все больше

Существенно расширяется перечень случаев, когда налогоплательщик обязан восстановить ранее принятый к вычету НДС.

Со следующего года это необходимо делать в двух случаях:

1) при передаче имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Суммы налога, подлежащие восстановлению, не включаются в стоимость имущества, нематериальных активов и имущественных прав и подлежат налоговому вычету у принимающей организации. Сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанных имущества, нематериальных активов и имущественных прав;

2) при дальнейшем использовании таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для проведения операций, освобожденных от обложения НДС, а также при передаче основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Суммы налога, подлежащие восстановлению, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.

Суммы налога восстанавливаются в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для проведения операций, не облагаемых НДС.

При переходе налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения и на уплату единого налога на вмененный доход суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам, с 1 января 2006 г. будут восстанавливаться в налоговом периоде, предшествующем переходу на данные режимы.

Это положение не распространяется на плательщиков единого сельскохозяйственного налога.

В соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ необходимо восстанавливать суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при проведении подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости (основных средств), при приобретении недвижимого имущества (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), исчисленные налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, принятые к вычету, если указанные объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, поименованных в п. 2 ст. 170 НК РФ, за исключением основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

В этом случае налогоплательщик обязан по окончании каждого календарного года в течение 10 лет в налоговой декларации, представляемой за последний налоговый период каждого календарного года из 10, отражать восстановленную сумму НДС. Сумма налога, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет, рассчитывается исходя из 1/10 суммы налога, принятой к вычету, в соответствующей доле. Указанная доля определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых налогом, в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (переданных) за календарный год.

Сумма налога, подлежащая восстановлению, в стоимость данного имущества не включается, а учитывается в составе прочих расходов в соответствии со ст.264 НК РФ.

Уточнения места реализации

Законодатель внес уточнения в порядок признания местом реализации работ (услуг) территории Российской Федерации (ст. 148 НК РФ).

К работам, связанным с недвижимым имуществом, отнесены услуги по аренде.

К работам (услугам), связанным непосредственно с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, находящимися на территории Российской Федерации, относятся, в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание. Обратите внимание, что перечень этих работ не является закрытым.

В перечень услуг, оказываемых на территории Российской Федерации, включено обучение.

Для того чтобы признать местом реализации патентов, лицензий и иных аналогичных прав территорию РФ, их достаточно просто предоставить, в то время как действующая редакция Кодекса предусматривает предоставление в собственность или в виде переуступки прав.

Правила, установленные ст. 148 НК РФ, будут распространяться на оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации, на оказание маркетинговых услуг.

Если прежняя редакция ст. 148 НК РФ содержала только случаи, когда местом реализации работ (услуг) признается Российская Федерация, подразумевая, что во всех остальных случаях такого признания не происходит, то в новой редакции ст. 148 НК РФ появился дополнительный п. 1.1, в котором четко перечислены случаи непризнания местом реализации территории Российской Федерации.

Законодатель для этого практически слово в слово переписал еще раз п. 1 ст. 148 НК РФ, заменив лишь везде словосочетание "на территории Российской Федерацией" на фразу "за пределами территории Российской Федерации".

Операции, не подлежащие налогообложению

Подверглась правкам ст. 149 НК РФ, определяющая операции, не подлежащие налогообложению. В нее дополнительно включены:

таможенные сборы за хранение (подп. 17 п. 2);

операции по открытию и ведению банковских счетов, служащих для расчетов по банковским картам, а также операции, связанные с обслуживанием банковских карт, выдача и аннулирование банковской гарантии, подтверждение и изменение условий указанной гарантии, платеж по такой гарантии, оформление и проверка документов по этой гарантии (подп. 3 п. 3);

услуги, связанные с обслуживанием банковских карт (подп. 3.1 п. 3);

проведение лотерей, организуемых по решению уполномоченного органа исполнительной власти, включая оказание услуг по реализации лотерейных билетов (подп. 8.1 п. 3);

совершение нотариусами, занимающимися частной практикой, нотариальных действий и оказание услуг правового и технического характера в соответствии с законодательством Российской Федерации о нотариате (подп. 15.1 п. 3);

реализация лома и отходов черных и цветных металлов (подп. 24 п. 3);

передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. (подп. 25 п. 3).

Кроме того, уточнено, что освобождаются от налогообложения:

организация тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов) организациями или индивидуальными предпринимателями игорного бизнеса (подп. 8 п. 3);

операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме (подп. 15 п. 3);

услуги организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей (подп. 18 п. 3).

Организациям, оказывающим безвозмездную помощь, необходимо уточнить новый перечень документов, установленный подп. 19 п. 2 ст. 149 НК РФ, которые нужно будет в новом году представлять в налоговые органы.

Уточнен срок сбора пакета документов, свидетельствующих о вывозе товаров в режиме экспорта. Это необходимо сделать не позднее 181-го календарного дня с даты отметки, подтверждающей вывоз товаров с территории Российской Федерации, проставленной таможенными органами на перевозочных документах.

Субвенции не в счет

Организациям, предоставляющим льготы отдельным потребителям в соответствии с законодательством, будет небезынтересна поправка, вводимая в п.2 ст. 154 НК РФ с нового года. Она гласит, что суммы субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

Иностранцам дана самостоятельность

Иностранным организациям, имеющим на территории Российской Федерации несколько подразделений (представительств, отделений), предоставлено право самостоятельно выбирать подразделение, по месту налоговой регистрации которого они будут представлять налоговые декларации и уплачивать налог в целом по операциям всех находящихся на территории Российской Федерации подразделений иностранной организации. О своем выборе они обязаны письменно уведомить налоговые органы по местонахождению своих подразделений, зарегистрированных на территории Российской Федерации (п. 3 ст. 144 НК РФ).

Нулевая ставка

Перечень операций, облагаемых по ставке 0%, пополнился работами (услугами) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемыми (оказываемыми) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иными подобными работами (услугами), а также работами (услугами) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории (подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Кроме того, в п. 1 ст. 164 НК РФ появляется дополнительный подп. 9, который к операциям, облагаемым по ставке 0%, отнес реализацию выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работ (услуг) по перевозке или транспортировке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров, а также связанных с такой перевозкой или транспортировкой работ (услуг), в том числе работ (услуг) по организации перевозок, сопровождению, погрузке, перегрузке.

Разрешена теперь и проблема подтверждения права на возмещение НДС при налогообложении по ставке 0%, когда выручка от реализации товара иностранному лицу поступает на счет налогоплательщика от третьего лица.

В этом случае в налоговые органы наряду с выпиской банка (ее копией) представляется договор поручения по оплате указанного товара, который заключается между иностранным лицом и организацией (лицом), осуществившей (осуществившим) платеж (подп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ).

В статью 165 НК РФ введен перечень документов, которые необходимо представить в налоговые органы при вывозе товаров, не происходящих с территории Российской Федерации, в таможенном режиме экспорта на территорию государства - участника Таможенного союза, на границе с которым таможенный контроль отменен.

Кроме того, уточнен перечень документов, которые следует представить в налоговые органы при вывозе товаров через морские порты, а также при реализации российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работ (услуг), облагаемых по ставке 0%.

Вычет сумм НДС

Правопреемнику предоставлено право принимать к вычету НДС при реорганизации юридического лица. В этом случае вычетам у правопреемника подлежат суммы налога, предъявленные реорганизованной организации по товарам (работам, услугам), приобретенным ею для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, принимаемые к вычету, но не принятые реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету на момент завершения реорганизации (п. 6 ст. 171 НК РФ).

Статья 171 НК РФ дополнена двумя пунктами. Один из них разрешает принимать к вычету суммы НДС, исчисленные налогоплательщиком при отсутствии документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки (п. 10). Второй устанавливает, что вычетам у налогоплательщика, получившего в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд) имущество, нематериальные активы и имущественные права, подлежат суммы налога, которые были восстановлены акционером (участником, пайщиком) в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 170 НК РФ, если такое имущество используется для проведения операций, признаваемых объектами обложения НДС (п. 11).

Пункт 1 ст. 172 НК РФ, регулирующий порядок применения налоговых вычетов, дополнен абзацем, согласно которому при приобретении за иностранную валюту товаров (работ, услуг), имущественных прав иностранная валюта пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Кроме того, уточнено, что вычеты сумм НДС при приобретении оборудования к установке предоставляются в полном объеме после принятия оборудования на учет.

Простое товарищество теперь не забыто

В главе 21 НК РФ появилась новая ст. 174.1, которая устанавливает особенности исчисления и уплаты в бюджет НДС при проведении операций в соответствии с договором простого товарищества (о совместной деятельности) или доверительного управления имуществом на территории Российской Федерации.

Исчислять и уплачивать НДС должен участник товарищества (доверительный управляющий), который обязан еще вести раздельный учет товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, используемых при проведении данных операций и используемых им при ведении иной деятельности.

Переходные положения для капитального строительства

Статья 3 Закона N 119-ФЗ посвящена порядку вычета сумм НДС, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями при проведении капитального строительства.

Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства и не принятые к вычету до 1 января 2005 г., подлежат вычету по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, используемых для проведения операций, признаваемых объектами налогообложения, или вычету при реализации объекта незавершенного капитального строительства в порядке, установленном главой 21 НК РФ.

Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 г. до 1 января 2006 г. подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 г. равными долями по налоговым периодам.

В случае принятия объекта завершенного капитального строительства на учет в 2006 г. или при реализации в 2006 г. объекта незавершенного капитального строительства суммы НДС, не принятые ранее к вычету, подлежат вычетам по мере принятия на учет объекта завершенного капитального строительства или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, которые не были приняты к вычету до 1 января 2005 г., подлежат вычетам по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС, или при реализации объектов незавершенного капитального строительства.

Момент определения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, выполненных до 1 января 2005 г., определяется после принятия на учет соответствующего объекта завершенного капитального строительства (основных средств).

Суммы налога, исчисленные налогоплательщиком по строительно-монтажным работам для собственного потребления, выполненным до 1 января 2005 г., подлежат вычетам по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, используемых для проведения операций, признаваемых объектами обложения НДС с месяца, следующего за вводом объекта в эксплуатацию. Вычеты указанных сумм НДС производятся после уплаты налога в бюджет.

Суммы налога, не исчисленные налогоплательщиком по 31 декабря 2005 г. (включительно) по строительно-монтажным работам для собственного потребления, выполненным с 1 января 2005 г., рассчитываются исходя из фактических расходов на объем работ, выполненных по 31 декабря 2005 г. (включительно). Момент определения налоговой базы - 31 декабря 2005 г. При исчислении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им по товарам (работам, услугам), использованным при выполнении указанного объема работ.

Изменения, вступающие в силу 1 января 2007 г.

При проведении товарообменных операций, зачетах взаимных требований, использовании в расчетах ценных бумаг НДС нужно будет уплачивать денежными средствами (ст. 168 НК РФ).

Вводятся уведомительный порядок вычетов по НДС при экспорте (ст. 172 НК РФ) и новый порядок возмещения НДС (ст. 176 НК РФ).

Реорганизация: как возмещать НДС

Законом N 118-ФЗ установлено, что объектом обложения НДС не признается передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам) (подп. 7 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Однако в ходе реорганизации юридического лица у него могут остаться невыполненные обязательства, несобранные документы, подтверждающие экспорт товаров, незавершенное строительство.

Особенностям обложения НДС в таких случаях и посвящены изменения, внесенные в главу 21 НК РФ.

Новая ст. 162.1 НК РФ устанавливает порядок применения вычетов у реорганизованного юридического лица по обязательствам, доставшимся ему в порядке правопреемства.

Введенный в ст. 165 НК РФ п. 9.1 установил перечень документов, которые необходимо представить правопреемнику для подтверждения права на применение ставки 0%.

Дополнительный абзац, введенный в п. 5 ст. 172 НК РФ, разрешает правопреемнику принять к вычету НДС по суммам налога, которые не были приняты реорганизованной организацией к вычету до момента завершения реорганизации при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Обратите внимание, что для организаций, которые находятся в процессе реорганизации в текущем году, изменения в главу 21 НК РФ, внесенные Законом N 118-ФЗ, распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.

В.В. Егоров,

эксперт

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 17, сентябрь 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Тексты этих Федеральных законов были опубликованы в прошлом номере журнала (N 16, 2005). - Прим. ред.