Обзор выступлений на заседании Налогового клуба (А.А. Яковлев, "Ваш налоговый адвокат", N 2, март-апрель 2005 г.)

Обзор выступлений на заседании Налогового клуба

Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 8 июня 2004 г. N 226-О (далее - Определение N 226-О) дало своеобразный толчок для применения ст. 169 ГК РФ арбитражными судами. Так, Арбитражный суд г. Москвы при рассмотрении налогового спора по собственной инициативе признал ничтожной сделкой, направленной на уклонение от уплаты налогов, договор об оказании консультационных услуг (Решение от 29 ноября 2004 г. по делу N А40-36197/04-128-395). На основании ст. 169 ГК РФ суд взыскал в федеральный бюджет с обеих сторон сделки все полученное по ней.

Об основах нравственности и правопорядка

Открывая содержательную часть заседания Налогового клуба 17 февраля 2005 г., судья Конституционного Суда Российской Федерации А.Л. Кононов выразил сожаление, что в этом заседании, посвященном проблемам применения ст. 169 ГК РФ, не смогли принять участие судьи КС РФ Г.А. Гаджиев и С.М. Казанцев (последний, в частности, был докладчиком при рассмотрении КС РФ обращения, по результатам которого было вынесено Определение N 226-О).

А.Л. Кононов напомнил участникам заседания, что предметом обсуждения в КС РФ были три жалобы практически идентичного содержания и основанные на идентичных фактических данных: организациями-налогоплательщиками, зарегистрированными в г. Байконур, заключались договоры на аренду оборудования и сооружений у нефтехимического предприятия. Эти договоры и легли в основу спора. Прокурор, предъявивший иск о признании данных договоров ничтожными, указал, что они являются притворными, прикрывающими договоры на оказание услуг и преследуют цель уклонения от уплаты налогов.

По мнению А.Л. Кононова, решения арбитражных судов о недействительности договоров аренды не являются безупречными с точки зрения доказательств, поскольку базировались в основном на косвенных доказательствах.

Как развивались события

Предприятия, которые находились в Байконуре и арендовали сооружения, в соответствии с имевшейся у них документацией в принципе могли выпускать нефтехимическую продукцию. Доказательствами ничтожности для арбитражных судов послужили такие факты, как отсутствие лицензии на хранение нефтепродуктов, не проведение в установленные сроки перерегистрации производственных площадей в органах, осуществляющих надзор за промышленно опасными объектами. При этом суды не были последовательными в квалификации договоров аренды, допуская их одновременную квалификацию как по ст. 169 ГК РФ (антисоциальная сделка), так и по ст. 170 ГК РФ (притворная сделка). Тем не менее, главный вывод, а именно - наличие предполагавшейся цели на уклонение от уплаты налогов, судами был сделан.

Все три обращения в КС РФ имели практически идентичное обоснование. Неконституционность ст. 169 ГК РФ оспаривалась по следующим элементам:

неопределенность термина "основы правопорядка и нравственности";

применение гражданско-правовых норм (и гражданско-правовой ответственности) в споре, вытекающем из административных (налоговых) правоотношений (в делах, вытекающих из административных отношений, бремя доказывания возлагается на государственный орган, тогда как в гражданском споре доказывает каждая из сторон);

невозможность применения наказания дважды (за налоговое правонарушение и за нарушение гражданско-правовых норм);

конфискация по данной норме является "драконовской" мерой (что доказывалось, в том числе, на историческом материале), применяемой по политическим соображениям.

В порядке подготовки рассмотрения обращений КС РФ были запрошены заключения от Санкт-Петербургского Государственного университета и Российской школы частного права. Из полученных заключений следовало, что понятия "правопорядок" и "нравственность" являются относительно определенными, их можно применять, когда всем очевидно наличие противоречия цели сделки этим понятиям.

Эти заключения не расставили всех точек над "i", поэтому в ходе рассмотрения обращений возник спор о квалификации понятий "правопорядок" и "нравственность".

Экскурс в историю

Сами по себе понятия "правопорядок" и "нравственность" давно являются предметом теоретических споров. Более 100 лет назад А.И. Покровский, скрупулезно и последовательно проанализировав эти понятия, отметил чрезвычайную сложность данной проблематики, поскольку понятия "общественный порядок" и "добрые нравы" определяются внезаконными критериями. Что касается термина "общественный порядок", то А.И. Покровский пришел к выводу о необходимости его исключения из проекта Гражданского Уложения:

"Дело государства определить все то, что необходимо для бытия "общественного порядка", положительными предписаниями закона, и тогда, естественно, всякие сделки, противные общественному порядку, будут невозможны уже потому, что они противны закону"*(1).

В отношении "добрых нравов" А.И. Покровский отметил, что ":мы имеем перед собой не нечто точное и определенное, а некоторую сплошную загадку, разрешить которую юристы до сих пор не в состоянии"*(2). Если "добрые нравы" - суть то же, что и "нравственность", то что есть нравственность? Общепризнанная мораль? Тут же возникает вопрос: а кем она признана, какие социальные группы предопределяют это признание? Таким образом, данное понятие четко не раскрыто.

Статья 169 и прочие опасности

По мнению А.Л. Кононова, отсутствие четких критериев представляет собой главный с точки зрения конституционности аргумент против того, чтобы понятия "правопорядок" и "нравственность" применялись для правовой оценки. Суды долгое время с опасением применяли ст. 169 ГК РФ, в том числе и потому, что итогом такого применения является конфискация - нетипичная для гражданского права мера воздействия. Несмотря на все это, КС РФ, вынося Определение N 226-О, указал, что только суд может решить в конкретном деле, что такое "правопорядок" и что такое "нравственность". Такой подход дает возможность каждую сделку проверять на предмет соответствия этим понятиям. По словам того же А.И. Покровского, потеря границ - это "моральное харакири".

А.Л. Кононов видит реальную опасность не только в широком применении ст. 169 ГК РФ, но и в самом ее существовании в действующем гражданском законодательстве. Почему данная норма стала "возрождаться"? В основе этой нормы всегда лежит идеология. Еще А.И. Покровский отмечал, что понятия "общественный порядок" и "добрые нравы" возникли с появлением намерений на ограничение свободы гражданского договора. Как утверждал В.И. Ленин, "ничего частного у нас нет". Из этого вытекает, что государство может "проверить" любую сделку. В оценке ст. 169 ГК РФ важна не догматическая оценка, а идеологическая подоплека, которая должна быть разоблачена. За этой статьей стоит желание государства иметь "рычаг", что сейчас и проявляется в сфере налоговых отношений. А перед нами стоит проблема выбора: хотим ли мы защищать свободу договора или некие публичные интересы.

Р.C. Ибрагимов ("RSM Топ-Аудит") заметил, что для применения ст. 169 ГК РФ необходимо наличие доказательств цели сделки, и поинтересовался у А.Л. Кононова, как это можно обеспечить в арбитражном процессе, который строится в основном на письменных доказательствах.

В ответ А.Л. Кононов указал, что, например, в уголовном процессе цель может быть установлена из действий лица. Поэтому каких-то специальных доказательств субъективной цели для арбитражного процесса не требуется, - должны оцениваться действия, приготовление к ним и стоящие за действиями мотивы.

На вопрос Э.М. Цыганкова (Российская ассоциация налогового права) о том, является ли неопределенность нормы права достаточным основанием для признания ее неконституционной, А.Л. Кононов ответил, что любая норма не является абсолютно определенной, однако есть предел, за который эта неопределенность не может выходить. Когда правоприменители одну и ту же норму права начинают трактовать по-разному, то это как раз и есть превышение такого предела. В этом аспекте неопределенность - безусловное основание для признания нормы неконституционной.

Следующий вопрос касался проблемы конституционности ст. 169 ГК РФ и позиции КС РФ*(3) относительно несоразмерности налоговых санкций в виде взыскания всей суммы сокрытого (заниженного) дохода. Отвечая, А.Л. Кононов отметил, что вопрос о несоразмерности такой меры как конфискация в отношении ст. 169 ГК РФ не рассматривался, поскольку с этой стороны неконституционность данной нормы не оспаривалась.

Вообще же, вопрос о несоразмерности налоговых санкций не столь однозначен. В отдельных случаях, например в отношении штрафов за неприменение ККМ*(4), КС РФ признавал их несоразмерными, а в целом ряде других дел - нет.

А.И. Бутурлин (Российская ассоциация налогового права) высказал мнение о том, что отсылка в резолютивной части Определения N 226-О к компетенции суда (при рассмотрении конкретных дел раскрывать содержание понятий "основы правопорядка и нравственности") может означать фактический переход к прецедентному праву. А.Л. Кононов считает, что решения Конституционного Суда по сути своей уже являются источниками прецедентного права (решения вышестоящих судов фактически являются источниками прецедентного права для нижестоящих).

Если только суд будет решать, правильно или неправильно с точки зрения правопорядка совершена сделка, то гражданин может оказаться в ситуации, когда перед совершением сделки будет неизвестно, соответствует ли она основам правопорядка и нравственности.

Ведущий юрисконсульт департамента налогов и права компании "ФБК" А.С. Ермоленко попросил А.Л. Кононова ответить, не собирается ли КС РФ уточнить свою позицию по ст. 169 ГК РФ и дать судам более четкие критерии для определения антисоциального характера сделок. На это А.Л. Кононов заметил, что КС РФ уже высказал свою позицию по ст. 169 ГК РФ: норма конституционна и пусть суды решают, нарушены основы правопорядка и нравственности или нет.

В.В. Белобрагин (ООО "Русал-УК") поинтересовался, может ли налогоплательщик вообще оптимизировать свои налоговые платежи каким-либо образом, учитывая содержание Определения N 226-О. А.Л. Кононов напомнил, что сейчас большое внимание уделяется социальным, общественно-значимым целям, в том числе и при ведении предпринимательской деятельности. Все это вопросы идеологического характера, вопросы о том, что мы хотим защитить с помощью права.

Процессуальные нарушения

Далее на заседании Налогового клуба выступил П.С. Коршиков (КА "Гауф и Партнеры"), представлявший при рассмотрении дел в арбитражных судах интересы организаций, чьи обращения в КС РФ послужили основанием для вынесения обсуждаемых определений, в том числе N 226-О.

П.С. Коршиков коснулся некоторых процессуальных аспектов указанных судебных разбирательств. По его мнению, при применении судами ст. 169 ГК РФ имели место серьезные процессуальные нарушения, а вынесенные судебные решения не имеют объективной доказательственной базы. Что касается преодоления тех негативных тенденций, которые возникают в связи с широким применением ст. 169 ГК РФ, то ставить вопрос о ее "изъятии" из ГК РФ, по мнению П.С. Коршикова, бесперспективно, в том числе и потому, что гражданское законодательство не исключает сочетания частного и публичного. Более важно (и наиболее реально) добиться адекватного применения ст. 169 ГК РФ, например, путем принятия соответствующих постановлений пленумов высших судебных инстанций, содержащих предельно четкие разъяснения по порядку применения указанной статьи.

Антисоциальные сделки: аналитика

Д.М. Щекин (юридическая компания "Пепеляев, Гольцблат и партнеры") в своем выступлении дал исторический анализ проблематики антисоциальных сделок. Он отметил, что крайне негативно относится к ст. 169 ГК РФ, не в последней степени потому, что исследование гражданского законодательства других стран на предмет наличия аналогичных норм показало, что практически нигде, кроме России, подобных норм нет. Только Гражданский кодекс Греции перенял из ГК РСФСР аналогичную норму. Институт антисоциальных сделок вообще не типичен для гражданского права. На включении подобной нормы в ГК РСФСР 1922 г. настоял В.И. Ленин, а много лет спустя норма с небольшими уточнениями перетекла в ГК РСФСР 1964 г. Статья 169 действующего ГК РФ - это, по сути своей, осколок тех взглядов на нормы гражданского права и на право как таковое, которые превалировали в социалистическом обществе.

Анализировать практику применения обсуждаемой нормы достаточно трудно. Попытки ее активного использования относятся к началу 90-х годов прошлого века. Так, в правовых базах упоминается дело, в котором налоговый орган пытался применить ст. 49 ГК РСФСР к сделкам по продаже билетов кинотеатром, не имеющим соответствующей лицензии. К середине 90-х годов эта статья, призванная способствовать проведению "нужной" политической линии (или того, что сейчас принято называть "вертикалью власти"), "уснула". И была надежда, что навсегда.

По мнению Д.М. Щекина, ст. 169 ГК РФ предусматривает публично-правовую ответственность, так как в ней присутствуют все признаки такой ответственности: нет диспозитивности, нет ни одного элемента из гражданского права. Допустимо ли ее сохранение? Как полагает Д.М. Щекин, - нет.

Если сделка мнимая или притворная, то она уже не может квалифицироваться по ст. 169 ГК РФ.

Особенно удивляет то, что КС РФ, ранее занявший определенную позицию в отношении несоразмерности налоговых санкций в виде взыскания всей суммы сокрытого (заниженного) дохода (прибыли), на этот раз не усмотрел несоразмерности в отношении взыскания всего полученного по недействительной сделке. Кроме этого, существует и проблема определенности ст. 169 ГК РФ.

Ликвидация института антисоциальных сделок, исключение его из гражданского законодательства, по мнению Д.М. Щекина, не повлекли бы за собой каких-либо негативных социальных или экономических последствий. При совершении таких сделок, как торговля оружием или наркотиками, защита общественных интересов должна осуществляться с использованием институтов и мер уголовного права. В Определении N 226-О КС РФ выделил только один критерий для определения антисоциального характера сделки - ее цель. При этом совершенно не было уделено внимания объективной стороне, что, по мнению Д.М. Щекина, принципиально неверно.

Проблема, по словам Д.М. Щекина, состоит в активном поиске государством инструментов управления.

Сегодняшние рычаги управления весьма гибкие и недостаточно формализованные, что связано и со "скрытой" компетенцией государственных служб, и с системой политических "поползновений". Спрашивается, есть ли в таких условиях у налогоплательщиков возможности для налогового планирования? Ведь если при налоговом планировании игнорируются публичные интересы, то такие действия автоматически считаются недобросовестными. Можно сказать, что в праве сейчас доминирует публично-правовое начало, а от гражданского права в чистом виде мало что осталось.

Пересмотр или исключение ст. 169 из ГК РФ маловероятны. Исправить сложившуюся ситуацию, по мнению выступающего, помогло бы обращение в Европейский Суд по правам человека. Статье 169 не место не только в Гражданском кодексе, но и в российской правовой системе в целом.

Юрисконсульт департамента налогов и права компании "ФБК" Н.Ю. Безбородов попросил Д.М. Щекина уточнить, учитывалось ли им при исследовании проблемы антисоциальных сделок, что данный институт все-таки существует в ряде правовых систем и, в частности, в Германии, где одной из антисоциальных целей признается необоснованное получение налоговых привилегий. Отвечая, Д.М. Щекин обратил внимание на то, что вопрос не столько в том, существует ли подобный институт где-то еще, сколько в мерах, применяемых в отношении участников антисоциальных сделок на основании норм гражданского законодательства. Вряд ли гражданское право Германии предусматривает в качестве меры воздействия на участников антисоциальных сделок конфискацию всего полученного по таким сделкам.

В ХХI веке, при социализме и до революции

Д.О. Емельянцев (департамент налогов и права компании "ФБК") отметил, что норма, содержащаяся в ст. 169 ГК РФ и определяющая последствия в виде ничтожности сделок, совершенных с целью, противной основам правопорядка и нравственности, не является новой для гражданского законодательства России. Более того, признание сделки недействительной на основании ее совершения с указанной целью не является "изобретением" и советского государства. Еще в дореволюционном российском законодательстве существовали нормы, в соответствии с которыми сделки, заключенные с "запрещенной целью", признавались недействительными.

В статье 1528 части I Тома 10 Свода Законов Российской Империи (далее - Свод Законов) было закреплено такое требование: "Цель договора не должна быть противна законам, благочинию и общественному порядку". А в статье 1529 Свода Законов устанавливалось, что договор недействителен и обязательство ничтожно, ":если побудительная причина к заключению оного есть достижение цели, законом запрещенной, как-то, когда договор клонится: к расторжению законного супружества; к подложному переукреплению имения во избежание платежа долгов; к лихоимственным изворотам; к присвоению частному лицу такого права, которого оно по состоянию своему иметь не может; ко вреду государственной казны".

Выступавший привел слова К.П. Победоносцева: ":данная статья имеет в виду не само действие, но цель соглашения и побудительную его причину, поскольку она явствует из целой экономии договора. Может случиться, и часто случается, что договор по форме своей или по содержанию косвенно соединяется с ущербом для казенного интереса. Следует ли, что такие договоры должны быть признаны недействительными? Очевидно, нет, ибо в противном случае немного и оставалось бы действительных договоров, и недобросовестному должнику или исполнителю давалась бы готовая возможность уклониться от договорной повинности, сославшись только на последствия того или другого действия, хотя бы и косвенные, отдаленные и чуждые цели и содержанию договора". Следует понимать, что дореволюционное законодательство не предусматривало в качестве последствий недействительности сделок, о которых идет речь в ст. 1529 Свода Законов, конфискации всего полученного по сделкам в доход государства. Поэтому позиция К.П. Победоносцева представляется в полной мере обоснованной.

По мнению Д.О. Емельянцева, можно сделать следующие выводы:

в дореволюционном законодательстве предусматривалась недействительность сделок, совершенных с целями, противными законам, благочинию и общественному порядку. Для этого необходимо было, чтобы стороны преднамеренно и сознательно совершали сделку с такой целью;

дореволюционное законодательство не предусматривало в качестве последствий признания такого рода сделок недействительными конфискации всего полученного по ним в доход государства.

Как пишет в своей монографии Н.Д. Шестакова, в дореволюционном законодательстве можно найти норму, которая предусматривает в качестве последствия недействительности сделки меру, аналогичную современной, - недопущение реституции, которая является "карой за нарушение закона": предусмотрено право административной власти требовать уничтожения договора, заключенного вопреки его запрещению двумя частными лицами. В качестве последствия отбирается в казну "все полученное" без всякого вознаграждения лиц, участвовавших в заключении воспрещенной сделки. Однако такое последствие носит исключительный характер: в нормативном акте - Инструкции от 23 июля 1868 г. (Параграф 28) - прямо предусмотрено предписание, за нарушение которого оно наступает.

В первые годы советской власти, в период принятия ГК РСФСР 1922 г. существовала прямая установка о необходимости как можно большего вмешательства государства в частноправовые отношения. Проводился курс на подчинение гражданского права задачам построения коммунизма. Вот что по этому поводу говорится в письме В.И. Ленина Д.И. Курскому от 28 февраля 1922 г.: "Продвинуться дальше в усилении вмешательства государства в "частноправовые отношения", в гражданские дела: нам грозит серьезная опасность в этой области не доделать (а не опасность переделать): не сфальшивить, не смалодушничать, не выпустить из своих рук ни малейшей возможности расширить вмешательство государства в гражданские отношения"*(5).

В соответствии со ст. 30 ГК РСФСР 1922 г. признавались недействительными сделки:

совершенные с целью, противной закону;

совершенные в обход закона;

направленные к явному ущербу для государства.

ГК РСФСР 1922 г., как и современный Гражданский кодекс, устанавливал в качестве последствия недействительности данных сделок конфискацию всего полученного сторонами в доход государства (ст. 147 ГК РСФСР 1922 г.).

Как пишет Н.В. Рабинович о применении данной нормы, судебной практикой была выработана следующая позиция: если сделка отвечала условиям недействительности, предусмотренным в ст. 30 ГК РСФСР, она признавалась недействительной по одному лишь объективному признаку. Однако для применения последствий недействительности, предусмотренных ст. 147 ГК РСФСР, необходимо было учитывать субъективный момент, т.е. установить умысел участников сделки, направленный на нарушение закона или к явному ущербу для государства. Установление умысла, как отмечает В.П. Шахматов, происходило, как правило, в рамках уголовных дел.

Важно, что уже в период действия ГК РСФСР 1922 г., как в теории, так и в судебной практике четко наметилась следующая тенденция: сделка не признавалась недействительной по ст. 30, если в результате ее заключения не было нарушено ни одно из положений действующих нормативно-правовых актов.

В ГК РСФСР 1922 г. не существовало общей нормы, подобно той, которая закреплена в ст. 168 ГК РФ, о недействительности сделок, не соответствующих закону или иным правовым актам. Данная норма впервые появилась в ГК РСФСР 1964 г. Статья 48 ГК РСФСР 1964 г. предполагала двустороннюю реституцию, а ст. 49 посвящалась сделкам, совершенным с целью, противной интересам социалистического государства и общества. В качестве последствий признания недействительными таких сделок предполагалось недопущение реституции и конфискация всего полученного в доход государства.

К сделкам, совершенным с целью, противной интересам социалистического государства и общества, О.С. Иоффе относил противозаконные сделки, которые посягают на устои советского строя. Таким образом, под действие ст. 49 ГК РСФСР 1964 г. подпадали сделки:

противоречащие основам социалистического строя, т.е. нарушающие законодательство, закрепляющее и охраняющее общественный и государственный строй СССР;

совершенные с прямым умыслом одной или двумя сторонами.

С практической точки зрения, при применении ст. 49 ГК РСФСР 1964 г. необходимо было точно и конкретно указать на тот закон, требованиям которого не соответствует сделка, что дало бы основание считать ее совершенной с целью, противной интересам социалистического государства и общества. Обосновывая свое решение, суд не мог сослаться только на ст. 49 ГК РСФСР: эта ссылка должна была дополняться приведением того закона, которому она не соответствует, и который сам по себе не содержит указания на ее недействительность.

В заключение Д.О. Емельянцев отметил, что норма, содержащаяся в ст. 169 ГК РФ, практически полностью повторяет ту, которая была закреплена в ст. 49 ГК РСФСР 1964 г. Поэтому все наработки советских ученых, а также те подходы, которые применялись советскими судами при рассмотрении дел о признании сделок недействительными по ст. 49 ГК РСФСР, необходимо учитывать при применении положений ст. 169 ГК РФ.

Государство "в своем праве"

Свое видение обсуждаемой проблемы довел до сведения участников Налогового клуба советник Управления конституционных основ административного права Конституционного Суда РФ Е.В. Тарибо.

По мнению Е.В. Тарибо, при анализе понятия "основы правопорядка и нравственности" у юристов не должно возникать проблем. Оценочные понятия в праве нормальное явление (например, понятие разумного срока). Давать всем оценочным понятиям дефиниции бесполезно. Естественно, что содержание таких понятий наполняется в конкретных обстоятельствах, в конкретном деле. Что такое правопорядок? Это порядок, поддерживаемый нормами права. Что такое основы правопорядка? Это, в частности, налоги как необходимое условие существования государства, которое, в свою очередь, обеспечивает правопорядок.

Если сделка или комплекс сделок направлены на уклонение от уплаты налогов, то такие сделки противоречат основам правопорядка. Рядом экспертов справедливо отмечается, что сам по себе налог имеет комплексную экономико-правовую сущность. В какой-то момент в нем больше экономики, в другой - права. В установленном налоге больше экономики, в процедурах налогового контроля - права.

При рассмотрении обращений в отношении конституционности ст. 169 ГК РФ Конституционный Суд исходил из преюдициальных фактов. Предприятия-налогоплательщики осуществляли вполне определенную экономическую деятельность, в определенном правовом режиме. Но для минимизации платежей они выстроили и заключили сделки, которые абсолютно неадекватно отражали фактический режим хозяйственной деятельности. Между тем, именно по результатам фактической деятельности возникает та часть имущества, которая в денежной форме подлежит отчуждению в пользу государства. Интерес собственника, конечно, первичен, но его нельзя абсолютизировать. Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению распоряжаться той частью имущества, которая подлежит уплате в бюджет в виде налога.

Причем государство еще и императивно устанавливает порядок уплаты налога. Если налог должен уплачиваться через налоговых агентов, то налогоплательщик не вправе избирать иной способ уплаты.

Отвечая на вопрос о том, насколько основам правопорядка и нравственности будет соответствовать ситуация, при которой налогоплательщик, например, выбирает между обычным режимом налогообложения и упрощенной системой в пользу последней (что в итоге объективно приводит в уменьшению платежей в бюджет), Е.В. Тарибо ответил, что в такой ситуации проблем с точки зрения ст. 169 ГК РФ не возникает. Проблема может возникнуть в том случае, если создается некая искусственная правовая надстройка, оторванная от реального экономического содержания деятельности налогоплательщика.

Как ужиться со ст. 169

К.И. Скловский (Российская школа частного права) проанализировал ст. 169 ГК РФ с точки зрения цивилиста. По его мнению, более правильно обсуждать не то, как устранить ст. 169 ГК РФ, а как с этой статьей жить. Прежде всего, необходимо определить, у кого есть право на иск. Поскольку конфискация происходит в доход бюджета, то представляется очевидным, что истцом должен выступать публичный орган. Очень важно исключить из практики иски о признании сделки недействительной без требования применения последствий, указанных в ГК РФ. Исковые требования должны содержать применения последствий недействительности ничтожной сделки. В противном случае будет продолжаться пагубная практика, по которой, например, сделки приватизации признаются недействительными, однако применения последствий - возвращения в государственную собственность предприятий (других активов) - не происходит, поскольку лицо, считавшее себя полноправным собственником, провело перевооружение, вложило средства и вправе рассчитывать при изъятии активов на справедливую компенсацию. Эту компенсацию никто платить не собирается. А цель признания сделки недействительной в таких случаях зачастую состоит лишь в том, чтобы сесть с приобретателем за стол переговоров и чтобы приобретатель стал, что называется, "разговороспособен" и был готов пойти на уступки.

Как заявил К.И. Скловский, можно спрогнозировать проблемы, с которыми столкнется истец при предъявлении исковых требований, основанных на ст. 169 ГК РФ. Первоначально встанет вопрос о необходимости квалификации сделки как мнимой или притворной. Целью гражданско-правовой сделки не может быть уклонение от уплаты налогов. То есть, на пути к той сделке, которую стороны имели в виду, необходимо будет пройти определенные этапы, отбрасывая мнимые и (или) притворные сделки. Непосредственно к этим сделкам нельзя применить последствия из ст. 169 ГК РФ, поскольку последствия совершения мнимых и притворных сделок предусмотрены в ст. 170 ГК РФ. Притворная сделка, т.е. совершенная с целью прикрыть другую сделку, ничтожна. К той сделке, которую стороны имели в виду, применяются относящиеся к ней положения законодательства. Поэтому реституция не применима к притворным сделкам. Никакого имущества по притворной или мнимой сделке не передается: такое имущество передается по прикрытой сделке.

На примере того дела, которое было рассмотрено Арбитражным судом г. Москвы и в котором суд по своей инициативе применил последствия ст. 169 ГК РФ, подходы к правовой оценке ситуации должны быть следующими. Предположим, что есть договор о консультировании, но нет реальной консультации. Если под видом оплаты консультирования фактически выплачивалась заработная плата, то договор о консультировании - притворная сделка, прикрывающая выплату заработной платы. Направленность на применение действительных намерений и желаемых последствий - это и есть ресурс для защиты от преследования налоговых органов. В данном случае мы должны просить суд применить указанные ГК РФ последствия.

Безусловно, можно признать необходимость восстановления реального положения (на самом деле имел место трудовой договор) и при этом настаивать на применении относящегося к нему закона. Но выплата заработной платы не может нарушать основы правопорядка и нравственности.

Для относительно адекватного применения ст. 169 ГК РФ, считает К.И. Скловский, представляется разумным развести понятия "уход от уплаты налога" и "уплата налога в меньшем размере". Вопрос может возникнуть, например, в случае, если использование сделки будет направлено на необоснованное получение налоговых льгот.

Также необходимо четко различать понятия "злоупотребление правом" и "добросовестность/недобросовестность". Недобросовестность в гражданском праве - это пустое выражение. Но и добросовестность как общая норма не существует.

Упоминание добросовестности в п. 3 ст. 10 ГК РФ не создает определенной нормы или норм. Там говорится, что в случаях, когда закон ставит защиту гражданских прав в зависимость от того, осуществлялись ли эти права разумно и добросовестно, разумность действий и добросовестность участников гражданских правоотношений предполагаются. Для защиты права добросовестность не нужна.

Лицо, обладающее субъективным правом, защищается на основе норм права (ст. 11-12 ГК РФ). Добросовестность важна не для защиты права, а для защиты против права (например, защита добросовестного приобретателя). Поэтому случаи применения добросовестности должны быть установлены законом, т.е. добросовестность - вопрос произвола законодателя.

А что такое недобросовестность в гражданском праве? Это вообще ничто. Иногда ее отождествляют со злоупотреблением. Но это и вовсе делает ее излишней. Злоупотребление правом должно влечь за собой такие последствия, как отказ в защите (отказ в иске).

Сделка, как правило, связывает две стороны. Проявления злоупотребления правом или недобросовестности стороны направляют друг против друга, а не на публичный порядок.

К.И. Скловский отметил и неопределенность термина "основы правопорядка". По его мнению, не вполне корректно сравнивать этот термин с другими оценочными категориями, например, такими, как разумный срок. Термин "разумный срок" появился после веков прецедентного права, он имеет точный смысл, созданный долговременной практикой, чего не скажешь об "основах правопорядка".

В заключение К.И. Скловский заявил, что неопределенность ст. 169 ГК РФ - это ресурс для разрешения вопроса Европейским Судом, поскольку согласно Европейский Хартии, норма, вводящая ответственность, должна быть настолько понятна, чтобы у правоприменителя не было повода сомневаться в том, что эта норма подлежит применению в конкретной ситуации.

Менеджер департамента налогов и права компании "ФБК" Г.М. Акчурина задала вопрос о корректности применения ст. 169, ст. 170 ГК РФ к налоговым отношениям. Ведь гражданское право неприменимо к налоговым отношениям, кроме прямо предусмотренных в законе случаев. На это К.И. Скловский заметил, что применение ст. 170 ГК РФ вообще возможно только в системной связи с другими нормами. Одновременное же применение к одной сделке ст. 170 и ст. 169 ГК РФ вообще невозможно. Зачем притворяться незаконным образом, если гораздо логичнее притвориться в соблюдении закона.

С.Г. Пепеляев ("Пепеляев, Гольцблат и партнеры") попросил К.И. Скловского выразить мнение о правовой природе нормы ст. 169 ГК РФ, в частности, не является ли эта норма по своей сути публично-правовой или даже уголовно-правовой. По мнению К.И. Скловского, достаточно сложно представить себе ситуацию, когда сделка, подпадающая под действие ст. 169 ГК РФ, не сопровождается уголовно-правовой квалификацией. Такие ситуации крайне редки.

С.Г. Пепеляев (юридическая компания "Пепеляев, Гольцблат и партнеры") проинформировал участников заседания о том, что Европейский Суд принял к производству дело нефтяной компании "Юкос" именно по тому основанию, что примененные в отношении этой компании налоговые санкции (исходя из их объема и характера) могли быть задействованы только в рамках уголовного процесса. В связи с этим С.Г. Пепеляев выразил уверенность, что при обращении в Европейский Суд по ст. 169 ГК РФ предусмотренная в данной статье санкция будет однозначно квалифицирована как уголовно-правовая. Ее применение почти наверняка будет признано невозможным, поскольку содержащиеся в ней уголовно-правовые кондиции не соответствуют Европейской Хартии.

В заключение В.М. Зарипов отметил, что чем строже санкция, тем определенней должна быть норма. Следует также подумать об исключении абз. 3 п. 11 ст. 7 Закона "О налоговых органах Российской Федерации" с тем, чтобы снять остроту проблемы в налоговой сфере. Не закрыт вопрос и о соразмерности санкции ст. 169 ГК РФ.

Участники встречи выразили надежду, что профессиональный диалог представителей различных государственных органов, налогоплательщиков, научных школ, консультационных, юридических и аудиторских фирм по налоговой и связанной с налогами проблематике будет продолжен, в том числе, и на последующих заседаниях Налогового клуба.

А.А. Яковлев,

юрисконсульт компании "ФБК"

"Ваш налоговый адвокат", N 2, март-апрель 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Покровский И.А. Основные проблемы гражданского права. М.: Статус (в серии "Классика российской цивилистики"). - 1998. - С. 253.

*(2) Там же. - С. 254.

*(3) Прим. автора: видимо, имелось в виду Постановление КС РФ от 15.07.1999 г. N 11-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР" и Законов Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и "О Федеральных органах налоговой полиции"".

*(4) Прим. автора: видимо, имелось в виду Постановление КС РФ от 12.05.1998 г. N 14-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений абзаца шестого статьи 6 и абзаца второго части первой статьи 7 Закона Российской Федерации от 18 июня 1993 года "О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением" в связи с запросом Дмитровского районного суда Московской области".

*(5) В.И. Ленин. Полное собрание сочинений. - Т. 44. - 412.