Камеральная налоговая проверка (Ю.М. Лермонтов, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 8, август 2005 г.)

Камеральная налоговая проверка

В соответствии со ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и представленных налогоплательщиком документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Основная задача налогового органа при проведении камеральной проверки - контроль за соблюдением налогового законодательства, а также выявление и предотвращение налоговых правонарушений. Камеральная проверка проводится должностным лицом (лицами) и в отличие от выездной налоговой проверки не требует специального решения руководителя налогового органа. Срок проверки - три месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки).

Если организация представит в налоговый орган дополнительные к налоговой декларации документы в более поздние сроки, чем срок сдачи самой декларации, то срок проведения камеральной проверки будет исчисляться с момента получения дополнительно представленных документов. Такой вывод подтверждается и сложившейся арбитражной практикой (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15 октября 2003 г. по делу N Ф04/5276-986/А70-2003).

Получение налоговой декларации

Налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган лично или через своего представителя, а также по почте или по телекоммуникационным каналам связи. Налоговый орган не имеет право отказать в принятии налоговой декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить на копии налоговой декларации отметку о принятии и дату представления. При получении налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи налоговый орган обязан передать налогоплательщику квитанцию о приемке в электронном виде. При отправке налоговой декларации по почте датой ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения; при передаче декларации по телекоммуникационным каналам связи - дата ее отправки. Следовательно, камеральная проверка начинается непосредственно после получения налоговым органом соответствующей формы налоговой отчетности.

Большое количество налогоплательщиков отчитывается посредством почтовых отправлений, соответственно, налоговый орган в течение шести дней после установленного законодательством срока представления налоговой декларации ожидает получения по почте налоговой отчетности. По истечении шести дней налоговый орган формирует список налогоплательщиков, не представивших соответствующую форму отчетности и приглашает их в налоговый орган для дачи пояснений (подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ). Кроме этого, налоговый орган приостанавливает операции по банковским счетам налогоплательщика (ст. 76 НК РФ).

Решение о приостановлении операций по счетам*(1) принимается руководителем налогового органа в течение двух недель по истечении установленного срока сдачи соответствующей формы отчетности. Например, в случае непредставления налоговой декларации по НДС за март 2005 г. (срок сдачи - 20 апреля 2005 г.), решение о приостановлении операций по счетам может быть принято налоговым органом не ранее 5 мая 2005 г. Налоговый орган направляет данное решение в банк с одновременным уведомлением налогоплательщика под роспись либо другим способом, свидетельствующим о получении налогоплательщиком решения.

Мероприятия, проводимые в ходе проверки

Проведение камеральной проверки включает в себя:

анализ сопоставимости показателей налоговой отчетности отчетного периода с аналогичными показателями предшествующего периода;

сопоставление отчетных данных проверяемой декларации с другими формами отчетности;

оценку достоверности отраженной в отчетности информации на основе имеющихся у налогового органа информации о деятельности налогоплательщика;

анализ динамики показателей налоговой отчетности с уровнем потребления налогоплательщиком тепловых, энергетических и других видов ресурсов;

сопоставление данных отчетности с данными аналогичных налогоплательщиков.

Ошибки в налоговой отчетности

Если в ходе камеральной проверки выявляются ошибки или противоречия в заполненной декларации, налоговый орган должен проинформировать об этом налогоплательщика и предложить внести ему соответствующие изменения и (или) дополнения в налоговую отчетность. Если налогоплательщику такая возможность предоставлена не была, это может повлечь за собой недействительность всех результатов проверки (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 30 сентября 2003 г. по делу N А57-1246/03-7).

Если в установленный срок налогоплательщик не внес исправления в отчетность, налоговый орган собирает доказательства совершения налогового правонарушения. Это выражается в истребовании у налогоплательщика и (или) его контрагентов сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления им налогов, а также в получении информации из банка об операциях по счетам налогоплательщика.

Отказ налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) от представления запрашиваемых документов или непредставление их в пятидневный срок влечет за собой ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.

Встречная проверка

Если при проведении камеральных и выездных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора), связанной с иными лицами, налоговый орган может истребовать у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора) - это и будет встречная проверка.

Встречная проверка не имеет самостоятельного правового значения и может проводиться только в рамках выездной или камеральной налоговой проверки. Лицо, обладающее необходимой информацией о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, и сам налогоплательщик могут состоять на учете в разных налоговых органах. Таким образом, встречные проверки может проводить как налоговый орган, в котором состроит на учете налогоплательщик-контрагент (по мотивированному запросу другого налогового органа), так и налоговый орган, проводящий выездную или камеральную проверку.

Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок. Отказ организации предоставить имеющиеся у нее документы, предусмотренные НК РФ, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа, а равно иное уклонение от предоставления таких документов либо предоставление документов с заведомо недостоверными сведениями влечет за собой ответственность в соответствии с п. 2 ст. 126 НК РФ.

Арбитражные суды при разрешении спорных вопросов, связанных с проведением встречных проверок, указывают, что налоговый орган имеет право истребовать только документы, относящиеся к финансово-хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика. Несоблюдение этого требования может привести к недействительности результатов встречной проверки.

Получение информации из банка

При проведении камеральной проверки налоговый орган может направить запрос в банк о предоставлении информации о движении средств по счету налогоплательщика. Такой запрос подлежит безусловному исполнению банком. Непредставление подобной информации влечет для банка ответственность в соответствии со ст. 1351 НК РФ.

Оформление результатов проверки

Если при камеральной проверке сотрудник налогового органа находит ошибки в исчислении налога, он заполняет графу 2 "Данные налогового органа"*(2), после чего составляет докладную записку на имя руководителя налогового органа. В докладной записке излагаются установленные в ходе камеральной проверки доказательства, свидетельствующие о совершении налогового правонарушения. В ней также отражаются все показатели налоговой декларации, при исчислении которых налогоплательщиком были допущены нарушения, а также исправления, внесенные работником налогового органа в ходе проверки. В заключении докладной записки руководителю налогового органа рекомендуется принять одно из следующих решений:

1) о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3) о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (каких именно и чем вызвана необходимость их проведения).

Налогоплательщику необходимо обратить внимание, что НК РФ не обязывает составлять акты камеральных налоговых проверок, но и не запрещает этого. В любом случае налогоплательщику должна быть предоставлена возможность представить свои возражения (пояснения). Несоблюдение этого требования может привести к отмене решения налогового органа (см., например, Постановление ФАС Уральского округа от 15 июля 2003 г. по делу N Ф09-2059/03-АК).

Принятие решения по результатам проверки

В случае вынесения по результатам проверки решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в этом решении отражается следующая информация:

виды налоговых правонарушений;

обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, установленные проверкой;

документальное подтверждение указанных обстоятельств;

информация о наличии или отсутствии обстоятельств, смягчающих вину налогоплательщика;

информация о применяемых к налогоплательщику налоговых санкциях.

Копия решения налогового органа и требование вручаются налогоплательщику либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения. Если указанными способами вручить решение невозможно, оно отправляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней после его отправки.

В десятидневный срок с даты вынесения решения налоговый орган направляет налогоплательщику требование об уплате недоимки по налогу и пени. Такого рода требование содержит сведения о сумме задолженности по налогу, о размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, и т.д.

Обжалование результатов камеральной налоговой проверки

Если налогоплательщик не согласен с принятым налоговым органом решением, он вправе его обжаловать.

Действующим законодательством предусмотрено два порядка обжалования результатов камеральной налоговой проверки: досудебный и судебный. При обжаловании решений налоговых органов в досудебном порядке налогоплательщику необходимо руководствоваться Регламентом рассмотрения споров в досудебном порядке, утвержденным приказом МНС России от 17 августа 2001 г. N БГ-3-14/290; в судебном - Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Ю.М. Лермонтов,

советник налоговой службы II ранга

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 8, август 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Форма решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке утверждена приказом МНС России от 29.08.2002 г. N БГ-3-29/465 (приложение 5).

*(2) Форма N 23 (полная) "Акт сверки расчетов налогоплательщика по налогам, сборам и взносам" утверждена приказом ФНС России от 04.04.2005 г. N САЭ-3-01/138@.