Вопрос: ОАО "С" размещает американские депозитарные расписки на Нью-Йоркской фондовой бирже. Между ОАО "С" и компанией "А" был заключен договор на оказание консультационных услуг по оценке основных средств ОАО "В", входящего в ОАО "С", в соответствии с международными стандартами (US GAAP, исключая SFAS 144) и для целей корпоративного планирования. Относятся ли на расходы в целях налогообложения прибыли консультационные расходы по оценке рыночной стоимости для предприятий, входящих в ОАО "С"? Можно ли принять к вычету НДС? ("Финансовые и бухгалтерские консультации", N 7, июль 2005 г.)

ОАО "С" размещает американские депозитарные расписки на Нью-Йоркской фондовой бирже. Между ОАО "С" и компанией "А" был заключен договор на оказание консультационных услуг по оценке основных средств ОАО "В", входящего в ОАО "С", в соответствии с международными стандартами (US GAAP, исключая SFAS 144*(1)) и для целей корпоративного планирования.

1. Относятся ли на расходы в целях налогообложения прибыли консультационные расходы по оценке рыночной стоимости для предприятий, входящих в ОАО "С"?

2. Можно ли принять к вычету НДС?

1. Согласно ст. 3 Федерального закона от 29 июля 1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" под оценочной деятельностью понимается деятельность субъектов оценочной деятельности, направленная на установление в отношении объектов оценки рыночной или иной стоимости. В рассматриваемой ситуации предметом договора является как раз установленная стоимость основных средств ОАО "В", т.е. оценочная деятельность.

Необходимым условием для признания расходов является выполнение обязательных требований, которые установлены п. 1 ст. 252 НК РФ. Такие расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

ОАО "С" размещает американские депозитарные расписки на Нью-Йоркской фондовой бирже.

Американская депозитарная расписка (далее - АДР) - сертификат, подтверждающий право собственности его обладателя на определенное количество ценных бумаг иностранного частного эмитента. Обязательным условием для допущения ценных бумаг к торгам является раскрытие эмитентом своей отчетности по стандартам GAAP. В соответствии со стандартами GAAP компании, владеющие более 50% акций другой компании прямо или косвенно (через дочерние предприятия), должны составлять консолидированную отчетность, включая в нее также данные о тех обществах, которыми они владеют.

Проведение оценки дочерних предприятий, управление которыми осуществляется косвенно, обусловлено необходимостью подготовки отчетности по стандартам GAAP. В свою очередь, эта отчетность требуется для осуществления выпуска ценных бумаг.

Поскольку размещение АДР направлено на привлечение инвестиций и, безусловно, связано с деятельностью, направленной на получение дохода, в том числе эмиссионного, в виде превышения покупной цены над номиналом ценных бумаг, то расходы по оценке основных средств соответствуют критериям признаваемых расходов. Кроме того, результаты оценки могут использоваться и для других целей, в том числе для управления, что тоже связано с извлечением дохода. Обратите внимание, что поступление средств от размещения собственных бумаг, как правило, не подлежит налогообложению у эмитента, будь то акции или долговые ценные бумаги (облигации).

Тем не менее расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг, в частности на подготовку проспекта эмиссии ценных бумаг и др., признаются внереализационными расходами в целях налога на прибыль согласно подп. 3 п. 1 ст. 265 НК.

Перечень расходов по организации выпуска, как видно, является открытым. Расходы, связанные с подготовкой отчетности по GAAP, безусловно, могут быть отнесены к данной категории. Причем п. 3 ч. 1 ст. 265, ч. 1 ст. 252 НК РФ не ставят отнесение этих расходов в зависимость от налогообложения доходов от размещения ценных бумаг, поскольку в большинстве случаев это невозможно.

По нашему мнению, расходы по проведению оценки основных средств, которые были произведены до размещения акций, можно отнести к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль. Цель осуществления этих расходов одна - получение дохода в связи с привлечением иностранных инвестиций. При этом не имеет значения, реализовывалась эта цель в момент осуществления расходов или расходы носили подготовительный характер.

Таким образом, расходы по оценке рыночной стоимости для предприятий, входящих в ОАО "С", правомерно принять в целях налогообложения прибыли.

2. В рассматриваемой ситуации результаты оценки предназначены для ведения бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами (US GAAP, исключая соответствие SFAS 144), а также для целей корпоративного планирования и управления.

Составление отчетности, в том числе и по стандартам GAAP, применяется для размещения АДР в управленческих целях, однако может использоваться для решения иных задач. Поэтому расходы на ее составление являются общехозяйственными, т.е. осуществляются для ведения предприятием всех видов деятельности. Если эти виды деятельности облагаются НДС, то уплаченный оценщику за оказание консультационных услуг НДС предъявляется к вычету в общеустановленном порядке согласно ст. 171 НК РФ.

Если общество осуществляет также операции, не облагаемые НДС (например, реализацию ценных бумаг), предъявленный налогоплательщику НДС по общехозяйственным расходам подлежит распределению (п. 4 ст. 170 НК РФ).

В то же время, если доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство, общество имеет право не распределять НДС, а поставить к вычету в полном объеме согласно абз. 9 п. 4 ст. 170 НК.

Распределение НДС, принимаемого к вычету, и НДС, включаемого в стоимость услуг согласно абз. 5 п. 4 ст. 170 НК, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

В настоящее время арбитражной практикой*(2) выработана точка зрения, согласно которой под стоимостью товаров понимается именно выручка, полученная от реализации товаров, работ, услуг.

Поскольку АДР удостоверяет право их приобретателя на три обыкновенные акции ОАО "С", средства, полученные от размещения АДР, являются инвестициями в уставный капитал предприятия.

Согласно п. 1 ст. 25 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" уставный капитал составляется из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами, в том числе из обыкновенных акций. Вложения в уставный капитал не могут признаваться выручкой, поскольку согласно п. 2 ст. 153 НК РФ выручка образуется в результате реализации товаров, работ, услуг. Вклады в уставный капитал согласно подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ не является реализацией. Поэтому средства от размещения АДР не должны учитываться при составлении пропорции распределения НДС по общехозяйственным расходам.

Е.И. Голубева,

А.И Сотов,

налоговые юристы компании "ФБК"

1 июля 2005 г.

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 7, июль 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Стандарт SFAS 144 "Учет обесценения или выбытия долгосрочных активов".

*(2) Постановления ФАС Северо-Западного округа от 14.07.2003 г. N А42-3992/02-22; ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.07.2004 г. N А33-17524/03-СЗ-Ф02-2596/04-C1; ФАС Московского округа от 31.05.2004 г. N КА-А40/3907-04.