Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 15 января 2009 г. N 10АП-4432/2008

г. Москва

15 января 2009 г.

Дело N А41-7696/08

Резолютивная часть постановления объявлена 14 января 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 января 2009 года

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Макаровской Э.П.,

Судей Александрова Д.Д., Мордкиной Л.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мартиросян К.С.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя): - Саплин Р.А. - доверенность б/н от 12.01.2009;

от ответчика: - не явился; извещен надлежащим образом;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МРИ ФНС России N 1 по Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 13 ноября 2008 г. по делу N А41-7696/08, принятое судьей Соловьевым А.А. по заявлению ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа" к МРИ ФНС России N 1 по Московской области о признании недействительным ненормативного правового акта,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Авиакомпания "Центр-Авиа" (ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Московской области (МРИ ФНС России N 1 по МО, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения Инспекции N 14277 от 12.02.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Московской области от 13 ноября 2008 г. заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, МРИ ФНС России N 1 по Московской области подала апелляционную жалобу, в которой просит указанное решение отменить как принятое с нарушением норм материального права. В качестве доводов апелляционной жалобы налоговый орган ссылается, в частности, на следующее:

- налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация по НДС за апрель 2007 г. - 06 сентября 2007 г., то есть после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога;

- в ходе камеральной налоговой проверки было выявлено, что ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа" до представления уточненной налоговой декларации не уплачена недостающая сумма НДС и соответствующие пени, следовательно, отсутствуют основания, предусмотренные пп. 1 п. 4 ст. 81 Налогового кодекса РФ для освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности;

- сумма налога, подлежащая уплате в установленный налоговым законодательством срок, не была уплачена в бюджет на момент предоставления уточненной налоговой декларации по НДС за апрель 2007 г.;

- судом не исследован вопрос наличия (отсутствия) переплаты по лицевому счету налогоплательщика по НДС в сумме, превышающей подлежащую к доплате в бюджет суммы налога по представленной уточненной налоговой декларации за апрель 2007 г. на дату подачи данной налоговой декларации - 06 сентября 2007 г.; установление переплаты по НДС на 03.08.2007 и на 12.02.2008 не ставит в зависимость наличие (отсутствие) недоимки у налогоплательщика по состоянию расчетов с бюджетом на 06.09.2007 - на дату подачи уточненной налоговой декларации;

- согласно представленному в судебное заседание налоговым органом состояния расчетов по налогам, сборам, взносам с бюджетом ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа" на момент подачи налогоплательщиком 06.09.2007 уточненной налоговой декларации по НДС за апрель 2007 г. имелась недоимка по НДС.

В судебном заседании представитель ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа" против удовлетворения жалобы возражал по мотивам, изложенным в судебном акте и в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая ее необоснованной, а решение суда законным.

Проверив материалы дела, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, выслушав представителя ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа", апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения состоявшегося по делу судебного акта.

Как следует из материалов дела и установлено судом, 21 мая 2007 г. ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа" была представлена в МРИ ФНС России N 1 по МО первоначальная декларация по налогу на добавленную стоимость (НДС) за апрель 2007 г. (т.1, л.д. 37-40). В соответствии с данной декларацией сумма налога, исчисленная к уплате, составила 385 438 руб.

В связи с обнаруженными ошибками в первоначальной налоговой декларации 06 сентября 2007 г. Обществом была представлена в налоговый орган уточненная декларация по НДС за апрель 2007 г. (т.1, л.д. 32-36). В соответствии с данной декларацией сумма налога, исчисленная к уплате, составила 1 958 259 руб.

По результатам камеральной проверки уточненной налоговой декларации налоговым органом составлен акт от 28.11.2007 N 4246 и вынесено решение от 12.02.2008 N 14277 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д. 9-10, 43).

Из данного решения следует, что в соответствии со ст. 81 НК РФ налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация по НДС за апрель 2007 г., согласно которой сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, составила 1 572 821 руб. (1 958 259 руб. - 385 438 руб.).

При проведении камеральной налоговой проверки установлено, что в нарушение п.4 ст.81 НК РФ на момент подачи уточненной декларации по НДС за декабрь 2006 г. Общество не уплатило НДС в указанной сумме.

Общество привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога (штраф в размере 20 % от неуплаченных сумм налога) в размере 314 564 руб. 20 коп. (1 572 821 руб. х 20%).

Не согласившись с решением МРИ ФНС России N 1 по МО N 14277 от 12.02.2008, ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа" обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Судом первой инстанции полно и всесторонне исследованы доказательства по делу и им дана надлежащая правовая оценка в соответствии с требованиями ст.ст. 64-68, 71 АПК РФ, правильно применены соответствующие нормы материального права.

В соответствии с п.1 и п.4 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Если такое заявление делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление налогоплательщик сделал до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом указанных обстоятельств, либо о назначении выездной налоговой проверки.

Налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи такого заявления он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 42 Постановления от 28.02.2001 N 5 разъяснил, что при применении ст. 122 НК РФ необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных п.4 ст. 81 НК РФ.

Доводы апелляционной жалобы о том, что ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа" до представления уточненной налоговой декларации не уплачена недостающая сумма НДС и соответствующие пени, следовательно, отсутствуют основания, предусмотренные пп. 1 п. 4 ст. 81 Налогового кодекса РФ для освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности; сумма налога, подлежащая уплате в установленный налоговым законодательством срок, не была уплачена в бюджет на момент предоставления уточненной налоговой декларации по НДС за апрель 2007 г., а также о том, что судом не исследован вопрос наличия (отсутствия) переплаты по лицевому счету налогоплательщика по НДС в сумме, превышающей подлежащую к доплате в бюджет суммы налога по представленной уточненной налоговой декларации за апрель 2007 г. на дату подачи данной налоговой декларации - 06 сентября 2007 г.; установление переплаты налогоплательщика по НДС на 03.08.2007 и на 12.02.2008 не ставит в зависимость наличие (отсутствие) недоимки у налогоплательщика по состоянию расчетов с бюджетом на 06.09.2007 - на дату подачи уточненной налоговой декларации, отклоняются судом апелляционной инстанции.

Как следует из материалов дела, установлено судом и не оспаривается налоговым органом, налогоплательщик 20.04.2007, 03.05.2007, 31.07.2007 и 06.09.2007 представил в налоговый орган первоначальную и 3 уточненные налоговые декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов за март 2006 г. (итоговая сумма налога к возмещению - 5 556 956 руб.) (т.1, л.д. 11-31). Решением от 12.11.2007 N 753 применение Обществом вычетов по НДС в указанной сумме признано налоговым органом обоснованным, и подтверждено право налогоплательщика на возмещение налога в сумме 1 828 256 руб., что уже превышает сумму налога к уплате по рассматриваемой декларации (т.1, л.д. 41-42).

Кроме того, в период с 03.08.2007 по 06.09.2007 Обществом представлялись в налоговый орган уточненные налоговые декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов за май 2006 г., июль 2006 г., сентябрь 2006 г., ноябрь 2006 г. с указанием сумм налога к возмещению, принятых налоговым органом и в целом превышающих суммы налога к уплате за соответствующие налоговые периоды (т.1, л.д. 61; т.2, л.д. 1-100):

- от 03.08.2007 за январь 2006 г. - сумма к уплате - 460 150 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 1 690 357 руб.;

- от 03.08.2007 за февраль 2006 г. - сумма к уплате - 489 796 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 1 636 355 руб.;

- от 03.08.2007 за март 2006 г. - сумма к уплате - 249 336 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 1 266 488 руб.;

- от 03.08.2007 за апрель 2006 г. - сумма к уплате - 295 584 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 1 204 156 руб.;

- от 06.08.2007 за май 2006 г. - сумма к уплате - 856 872 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 1 818 983 руб.;

- от 06.08.2007 за июнь 2006 г. - сумма к уплате - 537 035 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 2 353 181 руб.;

- от 03.08.2007 за июль 2006 г. сумма к уплате - 2 181 453 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 4 280 294 руб.;

- от 06.08.2007 за август 2006 г. - сумма к уплате - 633412 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 2 660 782 руб.;

- от 06.08.2007 за сентябрь 2006 г. - сумма к уплате - 1 895 439 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 1 552 565 руб.;

- от 06.08.2007 за октябрь 2006 г. - сумма к уплате - 1 073 020 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 1 633 544 руб.;

- от 03.08.2007 за ноябрь 2006 г. - сумма к уплате - 2 878 747 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 3 173 484 руб.;

- от 07.08.2007 за декабрь 2006 г. - сумма к уплате - -393 640 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 463 596 руб.;

- от 06.09.2007 за январь 2007 г. - сумма к уплате - 182 396 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 189 593 руб.;

- от 06.09.2007 за февраль 2007 г. - сумма к уплате - 1 186 150 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 743 301 руб.;

- от 06.09.2007 за апрель 2007 г. - сумма к уплате - 1 958 259 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 1 572 821 руб.;

- от 20.08.2007 за июль 2007 г. - сумма к уплате - 484 181 руб., сумма, уменьшающая положительное сальдо, - 484 181 руб.

Итого - на сумму 26 723 681 руб.

Одновременно, с 03 августа 2007 г. по 06 сентября 2007 г., ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа" представило в налоговый орган следующие налоговые декларации по НДС по ставке 0 процентов, в соответствии с которыми заявлен дополнительно начисленный к возмещению НДС:

- от 03.08.2007 за март 2006 г. 499 549 руб. (Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 08.02.07);

- от 03.08.2007 за май 2006 г. 3 980 503 руб. (Решение ИФНС N 81 от 13.11.2007);

- от 06.09.2007 за июль 2006 г. 3 660 243 руб. (Решение ИФНС N 76 от 12.11.2007);

- от 06.08.2007 за сентябрь 2006 г. 5 699 436 руб. (Решение ИФНС N 77 от 12.11.2007);

- от 06.08.2007г. за ноябрь 2006 г. 3 153 082 руб. (Решение ИФНС N 79 от 12.11.2007);

- от 03.08.2007г. за март 2007 г. 4 827 530 руб. (Решение N 654 от 14.08.2007, Решение N753 от 12.11.2007).

Итого - на сумму 21 820 343 руб.

Согласно представленным данным сальдо на 03.08.2007 (то есть на дату, с которой ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа" начало подавать уточненные налоговые декларации), составляет 6 601257 руб. в пользу Общества.

По итогам сданных в налоговый орган уточненных налоговых деклараций с 03 августа 2007 г. по 06 сентября 2007 г. по НДС за период с января 2006 г. по 06 сентября 2007 г. положительное сальдо по НДС в пользу ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа" составило 21820343 + 6 601 257 - 26 723 681 = 1 697 919 руб.

Учитывая, что налоговый орган не произвел последовательный учет всех представленных уточненных деклараций в период с 03 августа 2007 г. по 06 сентября 2007 г. с целью выявления реального размера задолженности перед бюджетом по конкретному налогу, либо переплаты по этому налогу, по мнению налогового органа, у ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа" на момент подачи уточненных налоговых деклараций имелась задолженность перед бюджетом, в связи с чем при определении задолженности или переплаты перед бюджетом по НДС на 06.09.2007 Инспекцией принимаются во внимание лишь декларации "к уплате" без учета уточненных деклараций "к возмещению".

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган должен учитывать все сведения, отраженные в поданных уточненных налоговых декларациях, с целью выявления реального размера задолженности перед бюджетом по конкретному налогу, либо размера переплаты по налогу; в противном случае, при рассмотрении отдельной декларации без учета остальных, указанные сведения будут иметь искаженный и недостоверный характер.

Кроме того, указанные выше уточненные налоговые декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов относятся к более ранним налоговым периодам и поданы Обществом в налоговый орган одновременно или ранее представления рассматриваемой декларации, содержащей сумму налога к уплате.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что у ОАО "Авиакомпания "Центр-Авиа" в предыдущих периодах отсутствовала переплата по НДС (не зачтенная ранее в счет иных задолженностей по данному налогу) с учетом сумм, заявленных к уменьшению, а также к возмещению по налоговой ставке 0%, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде (т.1, л.д. 61, 48-52).

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что момент возникновения переплаты по налоговым платежам объективно не связан с периодом проведения камеральной проверки налоговой декларации и внесения соответствующих данных в карточку лицевого счета налогоплательщика, а также с моментом возникновения у него права на возмещение налога.

На момент вынесения оспариваемого решения, после отражения на лицевом счете налогоплательщика всех сумм налога, подлежащих уплате и возмещению, у Общества образовалась переплата по НДС в сумме 4 110 962 руб. 14 коп. (т.1, л.д. 74-76), а на момент подачи первоначальной налоговой декларации по НДС также имелась переплата в сумме 6726047 руб. 14 коп. (т.1, л.д. 114-115).

Налоговым органом при вынесении оспариваемого решения N 14277 от 12.02.2008 не учтен тот факт, что на дату вынесения указанного решения Инспекцией было полностью подтверждено применение налогового вычета на основании уточненных налоговых деклараций за март 2006 г., май 2006 г., июль 2006 г., сентябрь 2006 г., ноябрь 2006 г., март 2007 г., следовательно, довод налогового органа от том, что на момент представления уточненной налоговой декларации за апрель 2007 г. у Общества имелась обязанность по уплате НДС в сумме 1 572 821 руб., не принимается судом апелляционной инстанции.

Изложенная выше правовая позиция подтверждается постановлением Президиума ВАС РФ от 28.01.2008 N 11539/07 и судебно-арбитражной практикой ФАС округов (т.1, л.д. 79- 93).

Довод апелляционной жалобы о том, что налоговый орган отражает налоговые декларации "к возмещению" по истечении трех месяцев, в течение которых проводится камеральная налоговая проверка, и по окончании семи дней, в течение которых принимается решение о возмещении соответствующих сумм, является несостоятельным по следующим основаниям.

К моменту вынесения оспариваемого решения о привлечении к ответственности по п.1.ст. 122 НК РФ были вынесены решения о возмещении сумм НДС по ставке 0 процентов в соответствии с уточненной налоговой декларацией за март 2006 г., май 2006 г., июль 2006 г., сентябрь 2006 г., ноябрь 2006 г., март 2007 г., что подтверждает отсутствие реальной задолженности перед бюджетом на дату подачи уточненной налоговой декларации за апрель 2007 г.

Кроме того, ст. 176 НК РФ, устанавливающая порядок возврата переплаты, не устанавливает дату возникновения у налогоплательщика права на налоговый вычет. Данное право согласно ст. 171, 172, п.1 ст. 173 НК РФ возникает по итогам каждого налогового периода, что не противоречит положениям п.5 ст. 1 76 НК РФ, в котором установлено, что в случае, если налоговый орган принял решение о возмещении налога, при наличии недоимки по налогу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм, пени на сумму недоимки не начисляются. Следовательно, независимо от даты вынесения решения о подтверждении права на налоговый вычет, само указанное право возникает в соответствии с общим порядком, то есть на дату окончания налогового периода.

В соответствии со ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Согласно ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии события налогового правонарушения.

В соответствии со ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований или возражений.

Пунктом 5 статьи 200 АПК РФ определено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли решение.

Доказательств необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды, а также доказательств, свидетельствующих о неправомерном уменьшении налогового бремени налогоплательщика на основе нарушения или игнорирования смысла, значения и целей норм налогового законодательства, которые могли создать сомнения в добросовестности налогоплательщика, Инспекцией не представлено; Инспекция также не доказала, что совокупность обстоятельств, которые налоговый орган установил при проведении проверки и на которые он ссылается в апелляционной жалобе, связана с наличием у Общества умысла, направленного на незаконное применение налоговых вычетов.

В соответствии с ч.2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

При изложенных обстоятельствах доводы апелляционной жалобы признаются необоснованными и потому отклоняются судом апелляционной инстанции.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 13 ноября 2008 г. по делу N А41-7696/08 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 1 по Московской области - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 1 по Московской области в доход Федерального бюджета 1000 руб. расходов по госпошлине за рассмотрение апелляционной жалобы.

Председательствующий

Э.П. Макаровская

Судьи

Д.Д. Александров Л.М. Мордкина