Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 22 апреля 2009 г. N 10АП-1486/2009

г. Москва

22 апреля 2009 г.

Дело N А41-10627/08

Резолютивная часть постановления объявлена 16 апреля 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 апреля 2009 года

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Мордкиной Л.М.,

судей Александрова Д.Д., Чалбышевой И.В.,

при ведении протокола судебного заседания Сыроежкиной М.С.,

при участии в заседании:

от истца: Мамонова Т.И. - представитель, доверенность N 24 от 10.11.2008г.; Грдзелидзе М.Г. - представитель, доверенность N б/н от 12.03.2009г.,

от ответчика: Соломяный А.В. - главный специалист - эксперт юридического отдела, доверенность N 05-10/0311; Смирнов Т.С. - главный государственный налоговый инспектор, доверенность N 04-06/1728 от 11.12.2008г.,

от третьих лиц: Администрация городского округа Химки Московской области - не явился, извещен,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МРИ ФНС России N 13 по Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 17 февраля 2009 года по делу N А41-10627/08, принятое судьей Соловьевым А.А., по иску (заявлению) ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" к МРИ ФНС России N 13 по Московской области о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество "Химкинское СМУ МОИС - 1" (далее - ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1", Общество) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России N 13 по Московской области о признании недействительным решения от 28.04.2008г. N 18-25/54 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 АПК РФ (т.87 л.д.74).

Решением суда от 17 февраля 2009 года по делу N А41-10627/08 заявленные Обществом требования удовлетворены.

Законность и обоснованность решения проверяются по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции ФНС России N 13 по Московской области, в которой она просит решение суда, по доводам, изложенным в апелляционной жалобе отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Заслушав пояснения представителей ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" и Межрайонной инспекции ФНС России N 13 по Московской области, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Материалами дела установлено: на основании Акта выездной налоговой проверки N 28 от 15.02.2008г. (т.1 л.д.20-74) Межрайонной инспекцией ФНС России N 13 по Московской области принято решение N 18-25/54 от 28.04.2008г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Общество привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в сумме 17 676 265 руб.; начислены пени по состоянию на 28.04.2008г. в сумме 15 788 674 руб. по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций; предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций в сумме 89 146 877 руб., а также уменьшить в лицевом счете организации, излишне предъявленный к возмещению НДС в сумме 170 910 руб. (т.1 л.д.75-150, т.2 л.д.1-10).

Основанием для вынесения налоговым органом оспариваемого решения послужили следующие обстоятельства.

Как усматривается из текста оспариваемого решения налогового органа, установлена неполная уплата налога на прибыль в сумме 49 735 123 руб. в результате занижения налоговой базы за 2005 год. Налоговый орган в своем решении указывает на то, что 10 ноября 2003 года между Администрацией городского округа Химки Московской области (Администрация Химкинского района Московской области, далее по тексту Администрация) (арендодатель) и ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" (арендатор) был заключен договор аренды земельного участка N 230, согласно которому арендодатель сдает, а арендатор принимает в аренду земельный участок, расположенный по адресу: Московская область г. Химки ул. 3. Космодемьянской квартал 12, площадью 0,6га для строительства жилого дома (корпус 5) сроком одиннадцать месяцев. Сумма ежегодной платы за арендованный земельный участок исчислялась в размере ставки земельного налога с коэффициентом 0,5 за единицу площади. После завершения проекта по проектированию и строительству жилого дома корп.5 по адресу: г. Химки, пересечение ул. Спартаковской и ул. 3. Космодемьянской земельный участок был обратно передан Администрации городского округа Химки Московской области.

По мнению налогового органа, земельный участок, предоставленный Администрацией в адрес ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" для реализации проекта, не является инвестицией в строительство жилого дома, поскольку инвестицией признаются денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку. Денежную оценку земельный участок не имеет, т.к. законодательством не установлен принцип платности за предоставление в аренду земельных участков для строительства с предварительным согласованием.

Налоговый орган пришел к выводу, что ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" передало в рамках данного договора квартиры в жилом доме, имеющие стоимостную оценку, получив взамен земельный участок, который не является инвестицией, т.к. не имеет стоимостную оценку, что фактически является безвозмездной передачей.

В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на то, что в качестве соинвестора проекта Администрация городского округа Химки Московской области осуществляет в строительство жилого дома следующую инвестицию, а именно: предоставляет в пользование ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" инфраструктуру городского округа Химки (автодороги, пассажирский транспорт, учебные, бытовые, торговые, спортивные, развлекательные и оздоровитечьные учреждения и сооружения).

Налоговый орган полагает, что пользование инфраструктурой городского округа Химки (автодорогами, пассажирским транспортом, учебными, бытовыми, торговыми, спортивными, развлекательными и оздоровительными учреждениями и сооружениями) не является инвестицией в строительство жилого дома, т.к. инвестицией признаются денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку; ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" передало Администрации городского округа Химки Московской области, в рамках данного договора квартиры в жилом доме, имеющие стоимостную оценку, не получив при этом взамен инвестиции в виде услуг, поскольку фактически данные услуги Администрацией городского округа Химки Московской области оказаны не были; согласно ст.31 ЗК РФ три выделении земельного участка под строительство органы местного самоуправления имеют необходимую информацию о разрешенном использовании земельных участков и об обеспечении этих земельных участков объектами инженерной, транспортной и социальной инфраструктуры. И выделить земельный участок под строительство без обеспечения его инфраструктурой, органы местного самоуправления не могут.

На основании п.п.3.1.1. Приложения 1 к Соглашению N 193 от 20.02.2004г. в качестве инвестиции в строительство жилого дома Администрация городского округа Химки Московской области предоставляет возможность подключения возводимого объекта к действующим инженерным коммуникациям.

По мнению налогового органа, предоставление возможности подключения возводимого объекта к действующим инженерным коммуникациям Администрацией городского округа Химки Московской области не является инвестицией в строительство жилого дома, поскольку не подпадает под вышеуказанное понятие инвестиции; ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" передало в рамках данного договора квартиры в жилом доме, имеющие стоимостную оценку, не получив при этом взамен от Администрации городского округа Химки Московской области инвестиции в виде услуг по подключению коммуникаций, поскольку фактически данные услуги оказывались безвозмездно.

Таким образом, Инспекция, проведя анализ инвестиций Администрации городского округа Химки Московской области с точки зрения их стоимости, считает, все услуги (инвестиции), которые Администрация городского округа Химки Московской области обязалась оказать ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1", не имеют конкретики, так как не указано какое содействие в реализации проекта было оказано Администрацией городского округа Химки Московской области, ни одна из услуг не имеет стоимостную оценку, и самое главное, что ни одна из услуг (инвестиций) не была выполнена Администрацией городского округа Химки Московской области.

Не согласившись с решением налогового органа, Общество обратилось с заявлением в суд.

Отказывая в удовлетворении апелляционной жалобы, апелляционный суд исходит из следующего.

Как усматривается из материалов дела, 14.10.2002г. между Администрацией городского округа Химки Московской области и ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" был заключен договор N 144, по которому ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" является Заказчиком-Застройщиком. Предметом договора являлась реализация проекта на проектирование и строительство одного разноэтажного жилого дома корп.5 на земельном участке по адресу: г.Химки, пересечение ул. Спартаковской и ул. 3 Космодемьянской (т.78 л.д.47-50).

В соответствии с договором, за предоставление 15% от общей площади квартир, что составляло ориентировочно 2330,4 кв.м., в том числе ориентировочно 366 кв.м. общей площади под переселение граждан из сносимого жилого дома N 5 по ул.Спартаковской и 1410 кв.м. общей площади под переселение граждан из сносимого жилого дома N 7 по ул.3 Космодемьянской, Администрация, в соответствии с п.5.1. указанного договора, обязалась предоставить ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" земельный участок, оказать содействие в реализации Проекта по вопросам, входящим в компетенцию Администрации, в том числе: обеспечить подготовку и принятие распорядительных документов, необходимых для реализации Проекта;

- обязать муниципальные организации выдавать технические условия, без особых условий, не относящихся к данному объекту;

- согласовывать дополнительные соглашения к указанному договору в кратчайшие сроки;

- по окончании строительства обеспечить назначение и проведение Государственной комиссии по приемке объекта в эксплуатацию. В двухнедельный срок после проведения Государственной комиссии выпустить Постановление об утверждении акта Государственной комиссии по приемке объекта в эксплуатацию.

20.02.2004г. между Администрацией и ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" было заключено соглашение к Договору N 144 от 14.10.2002г. (т.78 л.д.51-56), по которому положения данного договора применялись к правоотношениям сторон в соответствии с новой редакцией договора. Согласно приложению N 1, положения первоначального текста договора должны были применяться к правоотношениям сторон постольку, поскольку они не противоречат новой редакции текста договора; Соглашение от 20.02.2004г. и Приложение N 1 являются неотъемлемыми частями договора N 144 от 14.10.2002г.

При этом, данным Приложением общая доля площади квартир, передаваемых Администрации не изменялась, но Администрация обязалась оказать ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" дополнительные услуги (ст.5 Приложения N 1 к Соглашению от 20 февраля 2004 г.): предоставить ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" пользование инфраструктурой (автодорогами, пассажирским транспортом, учебными, бытовыми, торговыми, спортивными, развлекательными и оздоровительными учреждениями и сооружениями), а так же возможностью подключения возводимого объекта к действующим инженерным коммуникациям; подписать протокол о разграничении ответственности Сторон для инженерного обеспечения инвестиционного проекта, в соответствии с условиями указанного договора и в установленном законом порядке передать в краткосрочную аренду на период строительства объекта земельный участок; не осуществлять приватизации, сдачи в аренду, продажи земельного участка под строительство; оказывать необходимое содействие в реализации проекта по вопросам, входящим в компетенцию Администрации городского округа Химки Московской области, в том числе обеспечивать подготовку и своевременное принятие распорядительных документов, необходимых для реализации договора. Содействовать в получении необходимых исходных материалов для выполнения проектных работ и разрешительной документации по организации строительства; принимать меры, направленные на обеспечение и наличие на момент ввода объекта в эксплуатацию необходимых мощностей энергоносителей в городских сетях, к которым произведено подключение объекта согласно выданным техническим условиям; оказывать содействие в отселении жителей из домов, подлежащих сносу.

03.03.04г. между Администрацией и ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" было заключено дополнительное соглашение, по которому в долю Администрации, предусмотренную п.3.1.1 Договора N 144 от 14.10.2002г., включается количество квадратных метров общей площади квартир, приобретенных ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" (инвестором) на рынке жилья для расселения жителей подлежащих сносу жилых домов N 5 по ул. Спартаковской и дома N 7 по ул. 3 Космодемьянской в г.Химки Московской области, в том числе: 895,1 кв.м. жилых помещений, переданных в муниципальную собственность по Актам приема-передачи от 24.03.2003г., 15.04.2003г., 11.07.2003г.; 570,12 кв.м. жилых помещений, переданных в собственность гражданам, взамен принадлежащих им на праве собственности квартир, выкупленных ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1", согласно свидетельств о государственной регистрации права, выданных Московской областной регистрационной палатой (т.78 л.д.57).

На основании Приказа N 187 от 15.12.2004г. Администрацией назначена приемочная комиссия по приему в эксплуатацию законченного строительством объекта в виде разноэтажного жилого дома, расположенного на земельном участке по адресу: г. Химки, пересечение ул. Спартаковской и ул. 3 Космодемьянской. Так же были составлены Акт приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта и подписано Распоряжение Главы Химкинского района от 28.12.2004г. N 1585-р о принятии жилого дома корп.5, расположенного на земельном участке по адресу: г. Химки, пересечение ул. Спартаковской и ул. 3. Космодемьянской, в эксплуатацию.

Согласно Акту приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта общая площадь встроенных, встроенно-пристроенных и пристроенных помещений жилого дома составила 2003,1 кв.м.

После заключения договора N 144 от 14.10.2002г. ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" заключило договоры с дольщиками о реализации инвестиционного проекта в форме капитальных вложений по тому же объекту капитального строительства, в которых определена стоимость одного квадратного метра площади, передаваемой ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1", и обязанность каждого лица оплатить денежными средствами эту стоимость передаваемой площади.

07.02.2005г. между Администрацией и ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" был подписан Акт приема - передачи квартир от 07.02.2005г., в соответствии с которым Общество передало, а Администрация приняла девять квартир по адресу: ул. Спартаковская д. 5/7, общей площадью 847,6 кв.м. (т.78 л.д.59).

В соответствии со ст.62 Градостроительного кодекса РФ, в редакции Федерального закона от 07.05.1998г. N 73-ФЗ, действующего на момент начала строительства объекта), разрешение на строительство выдается на основании заявлений заинтересованных физических и юридических лиц, документов, удостоверяющих их права на земельные участки, и при наличии утвержденной проектной документации. При этом ст.61 Градостроительного кодекса РФ 1998 г. установлено, что строительство, реконструкция, капитальный ремонт зданий, их частей осуществляется на основе проектной документации, определяющей объемно-планировочные, конструктивные и технические решения для строительства, реконструкции указанных объектов.

Под разрешением на строительство в силу ч.1 ст.62 Градостроительного кодекса РФ понимается документ, удостоверяющий право арендатора объекта недвижимости осуществить застройку земельного участка, строительство здания, строения и сооружения.

В целях действующего порядка предпроектной и проектной подготовки строительства в Московской области и в соответствии с Постановлением Правительства Московской области от 13.04.1998г. N 38/11 "Об утверждении Порядка проведения работ по подготовке, утверждению, регистрации, изданию и распространению территориальных строительных норм Московской области" Министерством строительства Московской области было издано распоряжение от 10.01.2002г. N 2 "О введении в действие территориальных строительных норм Московской области (ТСН ППС-99 МО)".

Постановлением Правительства Московской области от 28.08.2001г. N 270/28 "О строительстве объектов недвижимости на территории Московской области по инвестиционным контрактам" утверждены условия рассмотрения инвестиционных контрактов на строительство (реконструкцию) объекта (объектов) недвижимости на территории Московской области Министерством строительного комплекса, а именно: Министерство строительного комплекса Московской области обязано рассмотреть проект инвестиционного контракта при представлении следующих документов: постановления главы муниципального образования о строительстве объекта недвижимости, принимаемое в порядке, определенном Территориальными строительными нормами ТСН ППС-99 МО "Порядок предпроектной и проектной подготовки строительства в Московской области"; проектных материалов на стадии технико-экономического обоснования (ТЭО) или проекта (РП), если они разработаны к моменту заключения инвестиционного контракта; материалов инвестиционного конкурса (в случае его проведения); иных документов, относящиеся к предмету инвестиционного тракта, а также при условии подписания его инвестором и дополнительным органом местного самоуправления.

Постановлением Правительства Московской области от 28.08.01г. N 270/28 "О строительстве объектов недвижимости на территории Московской области по инвестиционным контрактам" утверждена мерная форма инвестиционного контракта на строительство объекта (объектов) недвижимости на территории Московской области.

В силу п.4.2. и 4.4. указанного Постановления Правительства Московской области, получение разрешения на строительство и следующее оформление имущественных прав на возводимое недвижимое имущество, а также заключение договора аренды на земельный участок на период строительства (п.5.1.6. "Примерной формы инвестиционного контракта (договора) на строительство (реконструкцию) объекта недвижимости жилищного назначения на территории Московской области") поставлено в прямую зависимость от наличия инвестиционного контракта с Администрацией, и в данном случае от Договора от 14.10.2002г. N 144.

Следовательно, договор от 14.10.2002г. N 144 и соглашение от 20.02.2004г. в соответствии с вышеназванным Постановлением Правительства Московской области, ст. 5 Конституции Российской Федерации и п.2 ст.22 Федерального закона "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации", по своему характеру являлись в отношении застройщиков публичными договорами, то есть заключаемыми, в обязательном порядке в соответствии с актом высшего исполнительного органа государственной власти субъекта Российской Федерации, обязательным к исполнению в Московской области как субъекте Российской Федерации.

Согласно приложению N 2 к Постановлению Правительства Московской области от 28.08.01г. N 270/28 для целей инвестиционного контракта применяется в том числе такой термин, как строительная площадка - свободный земельный участок, либо земельный участок с расположенными на нем строениями, предоставляемый инвестору в аренду на период строительства объекта или в собственность. Одним из пунктов, включенных в статью "Обязанности сторон", должен быть пункт, обязывающий Администрацию передать Инвестору в течение 30 дней с момента подписания Контракта земельный участок и находящиеся на нем здания, сооружения, если иное не предусмотрено условиями настоящего Контракта.

В данном случае, Администрация городского округа Химки Московской области является стороной инвестиционного контракта (договора), по условиям которого его стороны приняли на себя определенные обязательства, без выполнения которых реализация контракта становится невозможной, что влечет нарушение прав соинвесторов.

Правоотношения, сложившиеся у Общества и Администрации оценивались налоговым органом без учёта нормативных актов обязательных к исполнению застройщиком при осуществлении строительной деятельности на территории Московской области.

Исследуемый договор по своей правовой природе относится к договорам строительного подряда, на которые распространяются нормы главы 37 Гражданского кодекса Российской Федерации и ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" выступало в качестве застройщика и подрядчика по данному договору, а Администрация - в качестве заказчика. Строительство квартир, переданных муниципальному образованию, было произведено ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" за счет дольщиков, поступление денежных средств и материалов от дольщиков аккумулировалось на соответствующих счетах и все затраты по строительству дома списывались на счета реализации, формировалась выручка от строительства. В сводных сметных расчетах расходы по приобретению земельных участков не предусматривались. Стоимость 1 кв.м. квартир для дольщиков была сформирована с учетом стоимости возведения квартир, которые надлежало передать Администрации. Инвестиционная стоимость превысила фактическую себестоимость строительства. Следовательно, с экономической точки зрения понесённые ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" расходы - это часть его фактических затрат, связанных с осуществлением процесса строительства, произведённых в качестве условия получения права на застройку, и заключения договора аренды земельного участка на строительство дома.

В соответствии с условиями договора от 14.10.2002г. N 144, заключенного между ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" и Администрацией, предметом договора является строительство жилого дома, стопроцентное финансирование которого осуществляет ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1", которое после окончания строительства и подписания итогового акта о реализации проекта, вынуждено было передать в собственность Администрации 15 процентов построенной жилой площади.

Таким образом, Обществу уже изначально при заключении с Администрацией вышеуказанного Договора принадлежало право на будущую жилую площадь только в определенной установленной указанным договором доле (85%), вне зависимости от объемов финансирования всего проекта в целом, т.е. передача 15% построенной жилой площади являлось для ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" обязательным отчислением.

Составленный после окончания строительства указанного жилого дома акт о реализации проекта (Акт приёма-передачи квартир от 07 февраля 2005 г.) не меняет указанную изначально долю жилой площади (85 % и 15 %), а распределяет построенные квадратные метры между сторонами данного Договора.

Документальным подтверждением понесенных Обществом расходов по договору N 144 от 14.10.2002г. является акт приёма-передачи квартир от 07 февраля 2005 г., в котором указан размер полученной площади и сумма фактических затрат, профинансированных (понесенных) ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1", в том числе и на покупку квартир под расселение жителей из подлежащих сносу жилых домов N 5 по ул. Спартаковской и дома N 7 по ул.3 Космодемьянской в г.Химки Московской области.

Апелляционный суд считает, что налоговый орган, делая вывод о безвозмездности переданной Администрации доли, не учитывает, что у застройщика (ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1") уже изначально при заключении вышеуказанного договора не возникало права на жилую площадь в части доли, принадлежащей Администрации.

Финансирование Обществом всего проекта (в том числе и за счёт привлечённых средств) не означает безвозмездную передачу денежных средств в части доли Администрации, поскольку расходами являются затраты, понесенные налогоплательщиком, в данном случае - ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1", для получения определенного результата от осуществляемой деятельности, которым является получение прибыли.

Глава 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривает отраслевых особенностей налогообложения налогом на прибыль доходов и расходов, возникающих в ходе строительства объектов недвижимости. Вследствие этого для указанных налогоплательщиков применяется общий порядок отражения в целях налогообложения прибыли организаций доходов и расходов, установленный гл. 25 Кодекса.

По общему правилу, установленному статьей 252 главы 25 НК РФ, в целях налогообложения по налогу на прибыль принимаются обоснованные и документально подтвержденные затраты организации. В случаях, установленных статьей 265 НК РФ, в уменьшение налоговой базы могут быть приняты также убытки.

Под обоснованными расходами в целях применения положений налогового законодательства понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходы должны быть произведены в рамках осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Одним из главных условий для принятия расходов в уменьшение налоговой базы является их экономическая оправданность.

Соответствие затрат организации рассматриваемым критериям "экономической оправданности" и "документального подтверждения" не может служить единственным основанием для включения их в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, без сопоставления понесенных расходов с иными нормами главы 25 НК РФ.

Данная позиция отражена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006г. N 14231/05.

Под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

В соответствии с положениями главы 25 НК РФ вся совокупность производимых организацией расходов делится на расходы, связанные с производством и реализацией, а также внереализационные расходы.

При применении установленной налоговым законодательством классификации расходов следует учитывать, что перечень принимаемых для целей налогообложения расходов не является закрытым. При учете расходов для целей налогообложения необходимо, чтобы они удовлетворяли условиям, приведенным в статье 252 НК РФ, которые рассмотрены выше (экономическая обоснованность и документальное подтверждение).

Исключение составляют расходы, приведенные в статье 270 НК РФ. В статье установлен перечень затрат, не учитываемых в целях налогообложения), которые не учитываются в целях налогообложения даже при условии выполнения предъявляемых к ним требований.

В случае, если в рамках инвестиционного контракта на строительство объекта недвижимости предусмотрены дополнительные обременения в пользу органов государственной власти и органов местного самоуправления, без несения расходов на выполнение которых у организации отсутствует возможность осуществлять строительство объекта недвижимости, и при этом со стороны органов государственной власти и органов местного самоуправления возникают встречные возмездные обязательства (в виде предоставления прав на необходимый для строительства земельный участок, а также разрешения на строительство), то указанные расходы капитального характера можно рассматривать как экономически обоснованные расходы по выполнению работ (оказанию услуг) соответствующим органам государственной власти и органам местного самоуправления, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.06.2007г. N 320-О-П, положения п. 1 ст. 252 НК РФ устанавливают общие характеристики определения в целях налогообложения налогом на прибыль организаций (глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации) расходов налогоплательщика, которые, как уменьшающие полученные им доходы, учитываются при расчете налоговой базы данного налога.

Законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные не поименованные в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации затраты к расходам в целях налогообложения либо нет.

Общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанные в оспариваемых положениях ст. 252 и других статьях главы 25 НК РФ, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения, а также позиций Конституционного Суда Российской Федерации.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем, обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Нормы, содержащиеся в абзацах 2 и 3 п.1 ст.252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется хозяйственной деятельностью организации, направленной на получение дохода, что соответствует смыслу абз.4 п.1 ст.252 НК РФ (любое получение налогоплательщиком доходов обусловлено несением им расходов).

Факт осуществления Обществом в рассматриваемый период хозяйственной деятельности, направленной на получение прибыли, и фактическое ее получение подтверждается материалами дела и налоговым органом не оспаривается.

При этом, перечень расходов, учитываемых в целях налогообложения налогом на прибыль, является открытым, а п.п. 49 п.1 ст.264 НК РФ позволяет Обществу отнести в состав расходов затраты на строительство и покупку квартир, в том числе для расселения жильцов, из подлежащих сносу жилых домов по ул.Спартаковская дом N 5 и по ул.3. Космодемьянской дом N 7 г.Химки, Московской области, переданных в соответствии с договором N 144 от 14.10.2002г. Администрации.

Из п.1 ст.265 НК РФ следует, что перечень внереализационных расходов является открытым.

Как установлено судом, затраты на строительство и покупку квартир, в том числе для расселения жильцов, из подлежащих сносу жилых домов по ул.Спартаковская дом N 5 и по ул.3. Космодемьянской дом N 7, г.Химки Московской области, переданных в соответствии с договором N 144 от 14.10.2002г. Администрации, являются для ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" экономически выгодными и оправданными, так как эти расходы составляли (стоимость рассчитана из расчета себестоимости 1 кв.м. построенного объекта) 49 735 123 руб., доход от реализации инвестиционного проекта составил 4 359 671,64 руб., с которого Общество заплатило НДС - 665 035 руб. и налог на прибыль - 886 713 руб., и чистый доход составил 2 807 923,64 руб.

Апелляционный суд считает, что в данном случае положения п.п.16 ст.270 НК РФ к отношениям ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" и Администрации в рамках договора N 144 от 14.10.2002г. не применимы, а расходы Общества (застройщика) на строительство и покупку квартир, в том числе для расселения жильцов, из подлежащих сносу жилых домов, подлежат включению в первоначальную стоимость строящегося объекта.

Таким образом, затраты на строительство квартир, переданных Администрации, являются для ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" обязательными, связанными со строительством жилого дома, обоснованными и документально подтвержденными, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода в виде доли квартир, без которых строительство дома было бы невозможно, а следовательно, эти затраты в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ должны быть признаны расходами, связанными со строительством данного дома и учтены при налогообложении.

На основании вышеизложенного доводы налогового органа в отношении инвестиционных контрактов от 14.10.2003г. N 236, от 25.03.2005г. N 49, от 14.10.2003г. N 239, несостоятельны (т.78 л.д.60-95).

Как следует из текста оспариваемого решения налогового органа, ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1", как заказчик, в ходе строительства объектов привлекает для проведения строительно-монтажных работ подрядчиков, в том числе: ООО "Альфа-Декор" ИНН 5047062890; ООО "ХСМУ" ИНН 5047004480.

В ходе контрольных мероприятий в отношении вышеуказанных организаций установлено, что для проведения строительно-монтажных работ на объектах ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1", данные подрядчики привлекали субподрядчиков, работы выполняемые субподрядчиками были идентичны работам, указанным в договорах подрядчика.

Из полученных ответов из Инспекций ФНС России по контрагентам ООО "Альфа-Декор", выполнявших работы на объектах Общества, установлено следующее: ООО "Стройпрогресс" ИНН 7709509577, провести встречную проверку невозможно, требование о предоставлении документов возвратилось с отметкой "по данному адресу организация не значится", руководитель на телефонные звонки не отвечает, в инспекцию не является. Последняя отчетность предоставлена за второй квартал 2006 года.

Бухгалтерская и налоговая отчетность за 2004 и 2005 год представлена нулевая. Операции по счету приостановлены. Материалы на розыск должностных лиц организации направлены в ОНП УВД г.Москвы. Так же сообщается что, генеральным директором, главным бухгалтером и учредителем является Ладыгин Михаил Анатольевич. В ходе выездной налоговой проверки проведен опрос (N 8 от 24.10.2007г.) Ладыгина Михаила Анатольевича, в котором он сообщил, что генеральным директором, главным бухгалтером и учредителем организации ООО "Стройпрогресс" не является. Регистрационных действий и открытий банковских счетов не осуществлял. В данный момент работает токарем на ОАО "Знамя". С должностными лицами ООО "Альфа-Декор" и ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" не знаком, строительных работ не осуществлял.

По контрагенту ООО "Геострой" (ИНН 7719553984): провести встречную проверку невозможно, требование о предоставлении документов возвратилось с отметкой "по данному адресу организация не значится", руководитель на телефонные звонки не отвечает, в инспекцию не является. Последняя отчетность предоставлена за третий квартал 2006 года. Операции по счету приостановлены. Материалы на розыск должностных лиц организации направлены в ОНП УВД г.Москвы. Так же сообщается что, генеральным директором, главным бухгалтером и учредителем является Царев Алексей Владимирович. В ходе выездной налоговой проверки проведен опрос (N 6 от 23.10.2007г.) Царева Алексея Владимировича, в котором он сообщил, что генеральным директором, главным бухгалтером и учредителем организации ООО "Геострой" не является. Регистрационных действий и открытий банковских счетов не осуществлял. В данный момент безработный. С должностными лицами ООО "Альфа-Декор" и ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" не знаком, строительных работ не осуществлял.

По контрагенту ООО "Техстройцентр" (ИНН 7724277112): провести встречную проверку невозможно, требование о предоставлении документов возвратилось с отметкой "по данному адресу организация не значится", руководитель на телефонные звонки не отвечает, в инспекцию не является. Последняя отчетность предоставлена за четвертый квартал 2004 года. Бухгалтерская и налоговая отчетность за 2004 год представлена нулевая. Операции по счету приостановлены. Материалы на розыск должностных лиц организации направлены в ОНП УВД г. Москвы.

Согласно полученных ответов из Инспекций ФНС России по контрагентам ООО "ХСМУ", выполнявших работы на объектах ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" установлено следующее: ООО "Стройконтинент" ИНН 7708552516, провести встречную проверку невозможно, требование о предоставлении документов возвратилось с отметкой "по данному адресу организация не значится", руководитель на телефонные звонки не отвечает, в инспекцию не является. Последняя отчетность предоставлена за третий квартал 2007 года. Операции по счету приостановлены. Материалы на розыск должностных лиц организации направлены в ОНП УВД г. Москвы. Так же сообщается что, генеральным директором, главным бухгалтером и учредителем является Савченко Роман Васильевич. В ходе выездной налоговой проверки проведен опрос (N 9 от 19.11.2007г.) Савченко Романа Васильевича, в котором он сообщил, что генеральным директором, главным бухгалтером и учредителем организации ООО "Стройконтинент" не является. Регистрационных действий и открытий банковских счетов не осуществлял. В данный момент безработный. С должностными лицами ООО "ХСМУ" и ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" не знаком, строительных работ не осуществлял.

По контрагенту ООО "Аркадастрой" (ИНН 7705503775): провести встречную проверку невозможно, требование о предоставлении документов возвратилось с отметкой "по данному адресу организация не значится", руководитель на телефонные звонки не отвечает, в инспекцию не является. Организация не отчитывается с момента регистрации. Операции по счету приостановлены. Материалы на розыск должностных лиц организации направлены в ОНП УВД г. Москвы.

По результатам выездной налоговой проверки ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" выявлено, что в нарушение ст. 171, 172 НК РФ, Общество неправомерно принимает НДС к вычету в сумме 752 196 руб.

Апелляционный суд считает вышеуказанный довод налогового органа, не соответствующим материалам дела.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 12.10.2006г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", в соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, либо осуществления оспариваемых действий (бездействия), возлагается на этот орган.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Кроме того, пункт 1 названного Постановления, устанавливающего, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы, должен применяться в совокупности с положениями п.10.

Доказательств необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды, а также доказательств, свидетельствующих о неправомерном уменьшении налогового бремени налогоплательщика на основе нарушения или игнорирования смысла, значения и целей норм налогового законодательства, которые могли создать у суда сомнения в добросовестности налогоплательщика, Инспекцией суду не представлено.

Налоговый орган не приводит никаких доводов в обоснование недобросовестности Общества при уплате налогов.

Кроме того, невозможность проведения встречных налоговых проверок подрядчиков второго звена (контрагентов подрядчиков заявителя), не может являться основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС заявителю, поскольку налоговым законодательством не предусмотрены такие основания для отказа в применении вычетов по НДС и ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" не может нести ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет,

В данном случае, налоговый орган не доказал, что совместные действия Общества и его подрядчиков - ООО "Альфа-Декор" и ООО "ХСМУ", были направлены не на осуществление реальной хозяйственной деятельности и неисполнение ими налоговых обязательств, а на незаконное применение налоговых вычетов и возмещение сумм НДС из бюджета.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что Общество совершало операции с реально существующими организациями.

В апелляционной инстанции представлены Выписки из Единого государственного реестра юридических лиц, содержащие сведения об ООО "ХСМУ" и ООО "Альфа - Декор", из которых следует, что в качестве юридических лиц Общества были зарегистрированы 08.04.1999г. и 27.10.2004г. соответственно, и являются действующими по настоящее время.

Налоговым органом не оспаривается реальность сделок между Обществом и его подрядчиками ООО "Альфа-Декор" и ООО "ХСМУ".

Ссылка налогового органа о взаимозависимости ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1", ООО "Альфа-Декор" и ООО "ХСМУ", несостоятельна.

Согласно ст.20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

При этом, согласно ст. 40 НК РФ взаимозависимость имеет значение лишь при определении рыночных цен товаров, работ или услуг для целей налогообложения.

Оснований для расширительного толкования норм налогового законодательства не имеется.

Апелляционный суд считает, что применительно к рассматриваемым правоотношениям наличие взаимозависимости между ЗАО ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1", ООО "Альфа-Декор" и ООО "ХСМУ" не выявлено и соответствующих доказательств налоговым органом суду не представлено.

Довод налогового органа о том, что контрагенты-подрядчики ООО "Альфа-Декор" и ООО "ХСМУ" выполняли работы идентичные работам самих подрядчиков, несостоятелен, поскольку договорами подряда на капитальное строительство, заключенными между Обществом и ООО "ХСМУ" (т 83 л.д.2-16), а также договорами субподряда на строительство РТП жилого комплекса, заключенных между ЗАО "Химкинское СМУ МОИС - 1" и ООО "Альфа-Декор" (т.84 л.д.2-30), не предусматривается, что все работы должны быть выполнены собственными силами ООО "Альфа-Декор" и ООО "ХСМУ". Следовательно, ООО "Альфа-Декор" и ООО "ХСМУ" вправе были заключить от своего имени договоры с другими организациями на выполнение соответствующих работ.

Кроме того, рассмотрев в совокупности представленные доказательства, апелляционный суд считает, что показания граждан, указанных в учредительных документах субподрядчиков ООО "Альфа - Декор" и ООО ХСМУ", в качестве директоров, нельзя признать в достаточной степени достоверными в порядке статьи 71 АПК РФ.

Замечаний к форме и содержанию представленных налогоплательщиком первичных документов при проведении налоговой проверки у налогового органа не имеется.

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что решение Межрайонной инспекции ФНС России N 13 по Московской области N 18-25/54 от 28.04.2008г. при отсутствии доказательственной базы подлежит признанию недействительным, как противоречащее действующему законодательству и фактическим обстоятельствам дела и нарушающее права и законные интересы Общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Руководствуясь ст.ст.266, 268, п.1 ст.269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 17 февраля 2009 г. по делу А41-10627/08 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 13 по Московской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.М. Мордкина

Судьи

Д.Д. Александров И.В. Чалбышева