Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 22 июля 2009 г. N 04АП-2273/09

г. Чита

Дело N А78-1044/2009

"22" июля 2009 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 15 июля 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 июля 2009 года

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Н.В. Клочковой,

судей: Е.В.Желтоухова, Э.В.Ткаченко,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Першиной А.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица по делу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г.Читы на решение Арбитражного суда Читинской области от 18 мая 2009 года по делу N А78-1044/09 по заявлению индивидуального предпринимателя Бружинского Евгения Александровича о признании недействительным в части решения N 15-10/68 от 29 декабря 2009 года Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г.Чите (суд первой инстанции: Цыцыков Б.В.);

при участии в судебном заседании:

от заявителя: индивидуальный предприниматель Бружинский Евгений Александрович (паспорт), Шимохина О.Т. - представитель (доверенность от 10 июля 2009 года, удостоверена нотариусом г.Читы Колесниковой Е.В., зарегистрирована в реестре за N 1-6942);

от заинтересованного лица: Скляров Д.Н. - представитель (доверенность от 11 января 2009 года N 05), Мороз И.П. - представитель (доверенность от 18 июля 2008 года N 05/24);

установил:

Индивидуальный предприниматель Бружинский Евгений Александрович (далее - предприниматель, ИП Бружинский Е.А.) обратился в Арбитражный суд Читинской области с требованием, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения N 15-10/68 от 29 декабря 2008 года Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г.Чите (далее - налоговый орган, инспекция) в части: привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005, 2006 и 2007 годы в общей сумме 363 634 рублей; привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ за неправомерное не перечисление сумм налога на доходы физических лиц с 05 февраля 2005 года по 05 июня 2008 года в сумме 8 823 рубля; начисления пени за несвоевременную уплату единого налога уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения по состоянию на 29 декабря 2008 года в сумме 428 687,38 рублей; предложения уплатить единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2005, 2006 и 2007 годы в общей сумме 1 818 170 рублей.

Решением Арбитражного суда Читинской области от 18 мая 2009 года заявленные требования полностью удовлетворил. Как следует из судебного акта, основанием для удовлетворения требований предпринимателя послужил вывод суда о том, что налоговый орган произвел перерасчет предпринимателю налоговой базы для исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за спорный период без учёта требований пункта 5 статьи 40 НК РФ и не представил достаточных доказательств, свидетельствующих о сопоставимости коммерческих условий, в которых действовал заявитель с теми условиями, в которых находились лица, данные по реализации лесоматериалов которых приведены в ценовой информации Союза лесопромышленников и лесоэкспортеров России, послужившей основанием для вывода о занижении предпринимателем доходов от реализации для целей налогообложения единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения. А также отсутствие в действиях предпринимателя состава налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ.

Налоговый орган, не согласившись с решением суда, обжаловал его в суд апелляционной инстанции. В апелляционной жалобе налоговый орган ставит вопрос об отмене решения суда в части признания решения налоговой инспекции незаконным в связи с неправильным применением норм материального права, просит принять по делу новый судебный акт, указывая на то, что основанием для доначисления налога и пеней ИП Бружинскому Е.А. явилось применение предпринимателем при реализации лесоматериалов цены ниже рыночной цены идентичных (однородных) товаров, более чем на 20 процентов. При осуществлении контроля для сопоставления соответствующих цен реализации товаров на экспорт налоговый орган правомерно использовал ценовую информацию, разработанную Союзом лесопромышленников и лесоэкспортеров России, поскольку она содержит данные о ценах, отправляемых на китайский рынок с учетом их физических характеристик и соответствующих ГОСТов, согласована с ГТК РФ, Минэкономразвития РФ, Минпромышленности РФ, ВНИКИ, при выполнении соответствующих условий сопоставимости - цена за 1 куб.м. лесоматериалов по контрактам предпринимателя с иностранными контрагентами на протяжении 2005, 2006 и 2007 годов оставалась одинаковой независимо от объема поставки, срока и условий платежа. Факт несвоевременного перечисления налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом за период с 05.02.2005г. по 03.06.2008г., в сумме 8 823 рубля был установлен, в связи с чем предприниматель правомерно был привлечен к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ.

Представители налоговой инспекции в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержали, просили решение суда в обжалуемой части отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Предприниматель и его представитель считают решение суда законным и обоснованным, просят оставить его без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения по доводам, изложенным в отзыве.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела и проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что Бружинский Евгений Александрович зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя и включен в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей за основным государственным регистрационным номером 304753422400127, ИНН 753400443765. Состоит на налоговой учете в Межрайонной ИФНС России N 2 по г.Чите.

На основании решения N 15-10/214 от 31 июля 2008 года налоговый орган с 31 июля 2008 года по 30 сентября 2008 года провел выездную налоговую проверку деятельности предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01 января 2005 года по 31 декабря 2007 года, налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за период с 01 января 2005 года по 30 июня 2008 года.

По результатам проверки был составлен акт N 15-10/60дмп от 28 ноября 2008 года, вручен предпринимателю 05 декабря 2008 года. 18 декабря и 24 декабря 2008 года предприниматель представил на него возражения с в виде акта разногласий и дополнения к нему.

29 декабря 2008 года заместитель начальника налоговой инспекции в присутствии предпринимателя рассмотрел материалы налоговой проверки и возражения на акт проверки, принял решение N 15-10/68 от 29 декабря 2008 года, которым привлек предпринимателя к налоговой ответственности в виде штрафа:

по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату УСН за 2005, 2006, 2007 годы в общей сумме 363 634 рублей;

по статье 123 НК РФ за неправомерное и несвоевременное перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом за период с 05.02.2005г., по 05.06.2008г, в сумме 8 823 рублей;

по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление документов, истребованных для проведения проверки в срок, установленный в требовании о предоставлении документов в сумме 100 рублей.

Начислил пени по состоянию на 29 декабря 2008 года за несвоевременную уплату УСН в размере 428 687 рублей 38 копеек, и за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц, как налоговый агент в размере 112 рублей 45 копеек.

Предложил уплатить недоимку по УСН в общем размере 1 818 170 рублей.

Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю решением от 13 февраля 2009 года N 2.10/3-18/42ЮЛ 02392, рассмотрев апелляционную жалобу предпринимателя оставила оспариваемое решение налоговой инспекции без изменения и признала его вступившим в законную силу.

Указанное обстоятельство послужило основанием для обращения предпринимателя в суд с настоящим заявлением.

Как следует из оспариваемого решения основанием для привлечения предпринимателя к налоговой ответственности послужил вывод налогового органа о том, что он:

в нарушение статьи 41, пункта 2 статьи 346.15, пункта 2 статьи 346.18 НК РФ в сумму доходов включил сумму неполученного дохода за 2005 год в размере 10948 рублей, за 2006 год в сумме 1 113 246 рублей 87 копеек;

в нарушение пункта 2 статьи 346.18 НК РФ занизил налоговую базу для исчисления УСН за 2006 год в результате арифметической ошибки на 100 рублей;

в нарушение пункта 2 статьи 346.15, пункта 2 статьи 346.18 НК РФ в сумме доходов за 2007 год не учел сумму полученного дохода от реализации лесоматериалов в таможенном режиме экспорта в размере 313 386 рублей 40 копеек;

и в нарушение статьи 41, пункта 2 статьи 346.15 НК РФ не учел доходы от реализации лесоматериалов в таможенном режиме экспорта, рассчитанные на основании пункта 3 статьи 40 НК РФ, исходя из сложившихся рыночных цен по сделкам купли-продажи лесоматериалов (состав диаметром 14-20 см, 22-30 см, 32 и выше см), за 2005 год в размере 3 810 109 рублей, за 2006 года в размере 6 717 725 рублей 47 копеек, за 2007 год в размере 2 025 661 рубль 60 копеек, допустив отклонение цен по контрактам в сторону понижение от уровня рыночных цен более чем на 20 процентов по идентичным товарам, что привело к их убыточности.

Налоговый орган указал, что в результате указанных нарушений предприниматель занизил налоговую базу для исчисления УСН за 2005 год на 3 799 161 рубль, за 2006 год на 5 604 578 рублей 47 копеек, за 2007 года в сумме 2 339 048 рублей, что повлекло неуплату налога за 2005 год в сумме 626 627 рублей, за 2006 год в сумме 840 686 рублей, за 2007 года в сумме 350 857 рублей.

В нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ предприниматель в период с 05.02.2005г. по 05.06.2008г. как налоговый агент перечисление налога на доходы физических лиц, удержанного с доходов, выплаченных налогоплательщикам - физическим лицам, производил позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиками дохода.

Как следует из оспариваемого решения вывод налогового органа о занижении предпринимателем налоговой базы по УСН основан на сравнении цен, по которым заявитель реализовывал в 2005, 2006, 2007 годах лесоматериалы круглые хвойных пород, бревна из сосны обыкновенной, неокоренные, без черновой или дополнительной обработки, необработанные консервантами, 2 сорт, длиной 4-6 метров, ГОСТ 9463-88, и ГОСТ 2292-88 в КНР, на условиях поставки DAF-Забайкальск по следующим контрактам: в 2005 году MYX-2005-228 от 26.04.2005г. Манчжурская ТЭК с ОО "Юн-Синь" и MKD-2005-107 от 29.09.2005г. Маньчжурская ТЭК с ОО "Кан Да", в 2006 году по контракту MKD-2005-107 от 29.09.2005г. Маньчжурская ТЭК с ОО "Кан Да", в 2007 году по контракту MKD-2007-111 от 26.09.2007г. Манчжурская ТЭК с ОО "Канн Да", - с индикативными ценами на поставку лесоматериалов на экспорт, разработанными Союзом лесопромышленников и лесоэкспортеров России с участием поставщиков лесобумажной промышленности, согласованной с Государственным таможенным комитетом РФ, Министерством экономического развития и торговли РФ, Министерством промышленности, науки и технологий РФ, Всероссийским научно-исследовательским конъюнктурным институтом (далее - ценовая информация).

Налоговый орган указал, что использованная им ценовая информация содержит данные о ценах товаров, реализуемых в КНР на условиях поставки DAF-Забайкальск, определенных поквартально с учетом основных характеристик товаров (сорт, диаметр, длина), кодов ТН ВЭД и ГОСТов (ГОСТ 9463-88), и соответствует характеристике товаров, экспортируемых заявителем, в связи с чем, товары, приведенные в ценовой информации, являются идентичными товарам, реализуемым на экспорт заявителем, исходя из пункта 6 статьи 40 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции считает законными и обоснованными выводы суда первой инстанции о том, что налоговый орган не доказал сопоставимость коммерческих условий, в которых действовал заявитель, с теми условиями, в которых находились лица, данные по реализации лесоматериалов которых приведены в использованной налоговым органом ценовой информации, послужившей основанием для вывода о занижении предпринимателем доходов от реализации для целей налогообложения УСН, отсутствие в действиях предпринимателя состава налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ, и отклоняет доводы апелляционной жалобы в связи со следующим.

Согласно статьи 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Согласно пункту 3 и пункту 9 статьи 40 НК РФ в случае, когда цены товаров, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. При этом рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

В частности, при определении рыночной цены товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях.

Таким образом, рыночной ценой может быть признана только та цена, которая соответствует требованию аналогичности товаров (при определении рыночной цены в расчет берутся идентичные, а при их отсутствии - однородные товары, реализуемые в месте нахождения покупателя), а также требованию сопоставимости условий сделок (как установлено в пунктом 9 статьи 40 НК РФ): условия сделок (количество (объем) товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида), а также иные разумные условия, которые могут влиять на ценовую политику налогоплательщика и его контрагентов. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью сравнительных коэффициентов.

Пунктами 6 и 7 статьи 40 НК РФ критериями идентичности товаров являются их физические характеристики, качество и репутация на рынке, потребительские свойства, страна происхождения и производитель, а однородными признаются товары (работы, услуги), которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и потребительские свойства, а также быть коммерчески взаимозаменяемыми.

Согласно пунктам 11 и 12 статьи 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках. При этом официальные источники информации не могут использоваться без учета положений пунктов 4 - 11 статьи 40 Кодекса.

То есть официальные источники информации должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени.

В качестве доказательства правомерности принятого решения налоговый орган представил суду: акт выездной налоговой проверки N 15-10/60 от 28 ноября 2008 года, грузовые таможенные декларации (далее - ГТД), спецификации с приложениями к ним, ведомости банковского контроля по всем трем сделкам, контракт MKD-2007-111 от 26.09.2007г. Манчжурская ТЭК с ОО "Кан Да" и паспорт сделки на него, индикативные цены на 1-4 кварталы 2005, 2006, 2007 годов на поставку балансов на экспорт и на поставку пиловочника на экспорт, составленную на основании указанных документов сравнительные таблицы (Приложение N 4 и Приложение N 8 к оспариваемому решению, т.д.1 л.д.94-99), в которую включена информация о поставках за 2005, 2006, 2007 годы лесоматериалов заявителем на экспорт, их описание и характеристика, количество, цена по контрактам, стоимость реализации по контрактам, индикативная цена, дата поступления валютной выручки, курс валюты, и отклонение в рублях.

Представленные налоговым органом доказательства не подтверждают сопоставимость условий, в которых действовал заявитель, с теми, в отношении которых были разработаны индикативные цены, использованные налоговым органом при проверке.

В сравнительных таблицах указано на использование показателей по 2 сорту лиственницы и сосны, за 2005, 2006, 2007 годы диаметром 14-20 см, 22-30 см., и 32 см., и выше, ГОСТ 9463-88, тогда как индикативные цены для соответствующей продукции 1-2 сортов, поставляемой на условиях ДАФ Забайкальск, представлены также для показателей диаметра 18-24 см., 26-30 см., и 32 см., и выше и устанавливаются исходя из необходимой длины поставляемого лесоматериала (4-6 м).

В ГТД: N 10612050/070906/0009723, N 10612050/140906/0099210, N 10612050/041207/0014458, N 10612050/071207/0014589, N 10312050/111207/0014755, N 10612050/101207/0014711, N 10612050/131207/0014894, N 10612050/191207/0015179, N 10612050/191207/0015305, N 10612050/171207/0015080, N 10612050/251207/0015491, N 10612050/271207/0015836, - указан код ТНВЭД 4403203100, фактически по данным ГТД заявителем был отгружен товар с кодом ТНВЭД 4403203101 и 4403203102, что исходя из классификаций древесины группы 44 раздела IX таможенного тарифа РФ, утвержденного постановлением Правительства РФ N 718 от 27.11.06 г., с учетом положений статьи 39 Таможенного кодекса РФ, свидетельствует об ином товаре, и этот факт не был учтен налоговым органом при проверке.

Контракты предпринимателя MYX-2005-228 от 26.04.2005г. Манчжурская ТЭК с ОО "Юн-Синь" и MKD-2005-107 от 29.09.2005г. Маньчжурская ТЭК с ОО "Кан Да" и паспорта сделок на них налоговым органом суду не представлены, условия этих контрактов по объему и основным характеристикам товаров, условиям платежа и другим условиям, которые отражаются на ценовой политике предпринимателя и его контрагентов, не отражены также в акте выездной налоговой проверки. К индикативным ценам не приложена информация об условиях сделок, которые были использованы при расчете этих цен.

В приложениях N 4 и N 8 оспариваемого решения указано отклонение в цифрах, но нет расшифровки, что означают эти цифры - отклонение в процентах либо отклонение в денежном выражении.

Суд также считает обоснованным довод предпринимателя о том, что по роду своей деятельности он не имеет доступ к информации об идикативных ценах, что не позволяет ему учитывать эти цены при заключении соглашений с иностранными контрагентами.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что из представленных налоговым органом доказательств невозможно сделать однозначный вывод о том, что заявитель значительно занизил цены на лесоматериалы, реализованные на экспорт, поскольку используя показатели индикативных цен на лесоматериалы в сопоставлении с ценами реализации лесоматериалов заявителем, невозможно однозначно установить тождественность условий сделок, таких как коды товарной номенклатуры изделий, условия, объемы, сроки поставки, диаметр и длина поставляемых лесоматериалов, условия оплаты.

В учетом указанных обстоятельств суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что налоговый орган произвел перерасчет налоговой базы для исчисления УСН предпринимателю без учёта требований пункта 5 статьи 40 НК РФ, неправомерно доначислил ему УСН за 2005, 12006 и 2007 годы в общей сумме 1818170 рублей, привлек к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату УСН в общей сумме 363 634 рублей и начислил пени в сумме 428687 рублей 38 копеек.

Подпунктом.1 пункта 3 статьи 24 НК РФ установлена обязанность налоговых агентов удерживать и перечислять соответствующие налога. В силу пункта 5 указанной нормы невыполнение или ненадлежащее выполнение указанной обязанности влечет ответственность по законодательству РФ.

Понятие "ненадлежащего исполнения обязанности" включает в себя "несвоевременное исполнение обязанности".

Статья 123 НК РФ предусматривает ответственность лишь за невыполнение обязанности по удержанию и перечислению налога. Ответственность за несвоевременное исполнение обязанности по удержанию и перечислению налоговым агентом соответствующего налога данной статьей не предусмотрена.

Поскольку нормы налогового законодательства расширенному толкованию не подлежат, то диспозиция статьи 123 НК РФ не может быть распространена на все случаи несвоевременного перечисления налога, а на момент вынесения налоговым органом решения спорная сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая перечислению заявителем, была им перечислена.

С учетом изложенного, выводы суда первой инстанции основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, соответствуют установленным фактическим обстоятельствам, имеющимся в деле доказательствам, поэтому решение суда отмене или изменению не подлежит.

Руководствуясь статьей 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четвертый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение арбитражного суда Читинской области от 18 мая 2009 года по делу N А78-1044/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия.

Председательствующий судья

Н.В. Клочкова

Судьи

Э.В.Ткаченко Е.В.Желтоухов