Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 2 декабря 2008 г. N 04АП-3509/08

г. Чита

Дело N А78-1848/2008-С3-22/54

2 декабря 2008 года

04АП-3509/2008 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 27 ноября 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 2 декабря 2008 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Ячменёва Г.Г.,

судей Борголовой Г.В., Ткаченко Э.В..,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Малановой А.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Читинской области от 18 сентября 2008 года по делу N А78-1848/2008-С3-22/54 по заявлению индивидуального предпринимателя Казанцева Ильи Иннокентьевича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Забайкальскому краю о признании недействительным решения от 6 февраля 2008 года N 13-42/2

(суд первой инстанции: Ломако Н.В.)

при участии в судебном заседании:

от индивидуального предпринимателя: Перфильев Г.В., доверенность от 31 марта 2008 года;

от налогового органа: Дашиева Д.Д. - специалист 1 разряда отдела налогового аудита, доверенность от 13 мая 2008 года N 04-05/3568; Балданова Д.Б. - начальник юридического отдела, доверенность от 12 мая 2008 года N 04-09/3785.

и установил:

Индивидуальный предприниматель Казанцев Илья Иннокентьевич (далее - индивидуальный предприниматель) обратился в Арбитражный суд Читинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Читинской области и Агинскому Бурятскому автономному округу о признании недействительным решения от 6 февраля 2008 года N 13-42/2.

В ходе судебного разбирательства на основании статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена заинтересованного лица на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 1 по Забайкальскому краю (далее - инспекция, налоговый орган).

Решением Арбитражного суда Читинской области от 18 сентября 2008 года заявленные индивидуальным предпринимателем требования удовлетворены, решение налогового органа признано недействительным. Суд первой инстанции установил, что налоговым органом существенно нарушена процедура принятия оспоренного решения. Кроме того, по мнению суда первой инстанции, инспекцией неправомерно доначислены недоимка по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 355 084 рубля и пени по этому налогу в сумме 198 459 рублей, поскольку индивидуальным предпринимателем соблюдены условия, предусмотренные статьями 169, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимые для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость. По этим же причинам суд первой инстанции признал незаконным привлечение индивидуального предпринимателя к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 271 016,8 руб., дополнительно указав, что привлечение к налоговой ответственности в данном случае противоречит пункту 2 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации, так как в отношении предпринимателя по не реабилитирующему основанию прекращено уголовное дело.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, инспекция обжаловала его в апелляционном порядке. Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции, ссылаясь на соблюдение им процедуры привлечения индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности, обоснованное доначисление ему налога на добавленную стоимость и пеней по нему, поскольку счета-фактуры индивидуального предпринимателя Шираповой О.Ц. не соответствуют требованиям пункта 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, а сами налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость индивидуальным предпринимателем не заявлялись. Инспекция также ставит под сомнение доказательственное значение заключения судебно-налоговой экспертизы N 1292.

27 ноября 2008 года налоговым органом представлено дополнение к апелляционной жалобе и дополнительные доказательства, которые, по мнению инспекции, подтверждают изложенные в апелляционной жалобе и дополнении к ней доводы (пояснения Сандановой Е.С. от 7 июля 2008 года, дополнительные пояснения Сандановой Е.С. от 25 ноября 2008 года, трудовая книжка Сандановой Е.С., грузовые таможенные декларации, рапорт сотрудника ОЭНП УВД АБАО Цыбенова Ц.Ц. от 28 января 2008 года).

Отзыв на апелляционную жалобу не представлен.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы и дополнения к ней, выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, включая дополнительно представленные налоговым органом доказательства, пришел к следующим выводам.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя, по результатам которой составлен Акт выездной налоговой проверки от 28 декабря 2007 года N 13-14/31 (т. 1, л.д. 27-36).

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 6 февраля 2008 года N 13-42/2 (т. 1, л.д. 20-26), которым индивидуальный предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 271 016,8 руб. Индивидуальному предпринимателю также доначислены недоимка и пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 355 084 руб. и 198 418, 74 руб. соответственно.

Суд апелляционной инстанции находит вывод суда первой инстанции о существенном нарушении инспекцией процедуры привлечения индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности правильным и обоснованным.

В соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах.

На основании статьи 33 Налогового кодекса Российской Федерации должностные лица налоговых органов обязаны действовать в строгом соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации и иными федеральными законами.

В силу подпункта 15) пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

При этом пунктом 2 статьи 22 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов.

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 2.4 мотивировочной части Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 года N 267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности. Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения. Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 февраля 2008 года N 12566/07 указано, что необеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов лично и (или) через своего представителя, является основанием для признания решения инспекции незаконным.

Аналогичная позиция изложена также в Определениях Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 8 сентября 2008 года N 11525/08 и от 10 сентября 2008 года N 11337/08.

Из материалов дела следует, что налоговым органом не была обеспечена индивидуальному предпринимателю возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки лично и (или) через своего представителя.

В Акте выездной налоговой проверки от 28 декабря 2007 года N 13-14/31 не содержится указаний о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Извещение от 25 января 2008 года N 13-37/426 (т. 1, л.д. 110) о том, что рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 14 часов 00 минут 6 февраля 2008 года было направлено индивидуальному предпринимателю 25 января 2008 года, что подтверждается почтовой квитанцией 687000-85 N 07225 (т. 1, л.д. 111) и реестром заказных писем на отправку (т. 1, л.д. 112).

Из почтового уведомления N 687000970178/6 (т. 2, л.д. 84) следует, что заказное письмо с указанным извещением инспекции было вручено индивидуальному предпринимателю только 12 февраля 2008 года.

Таким образом, материалами дела достоверно подтверждается, что 6 февраля 2008 года инспекция не располагала информацией о извещении индивидуального предпринимателя о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Согласно пункту 1 статьи 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

В рассматриваемом случае правонарушение выявлено в ходе выездной проверки.

На основании пункта 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

В соответствии с подпунктом 2) пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке.

На основании подпункта 5) пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

Из приведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации следует, что заместитель начальника инспекции Жаргалова Б.Д. не вправе была рассматривать материалы выездной налоговой проверки, не удостоверившись в том, что индивидуальный предприниматель надлежащим образом извещен о времени и месте рассмотрения материалов проверки и при отсутствии сведений о таком извещении должна была вынести решение об отложении рассмотрения материалов проверки.

Однако вместо этого инспекцией вынесено решение от 6 февраля 2008 года N 13-42/2 (т. 1, л.д. 20-26) о привлечении индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности, что свидетельствует о существенном нарушении процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что индивидуальный предприниматель был извещен о времени и месте рассмотрения материалов проверки иными способами, что подтверждается дополнительными доказательствами, судом апелляционной инстанции признаны несостоятельными по следующим основаниям.

Так, инспекция ссылается на рапорт старшего оперуполномоченного ОЭНП УВД АБАО Цыбенова Ц.Ц., согласно которому 28 января 2008 года извещение о рассмотрении материалов налоговой проверки было вручено матери индивидуального предпринимателя, поскольку последний отсутствовал по месту жительства.

Данный документ оценивается судом апелляционной инстанции критически.

Во-первых, на странице 3 первоначальной апелляционной жалобы налоговый орган утверждал, что Цыбеновым Ц.Ц. с индивидуальным предпринимателем "был составлен разговор о явке 06 февраля 2008 г. на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки". То есть о каком-либо рапорте в первоначальной апелляционной жалобе не указывалось. Более того, если Цыбенов Ц.Ц. разговаривал с индивидуальным предпринимателем, то есть встречался с ним, то имел возможность вручить извещение лично предпринимателю.

Во-вторых, не имеется объективных доказательств того, что извещение было вручено матери предпринимателя, поскольку копии извещения с отметкой о его получении в материалы дела не представлено. На вопрос суда апелляционной инстанции представитель налогового органа Балданова пояснила, что копии извещения с подписью матери предпринимателя о получении такого извещения у инспекции не имеется.

В-третьих, в рапорте Цыбенова указано, что матери предпринимателя было вручено извещение о рассмотрении "решения о привлечении к налоговой ответственности", то есть не материалов проверки, а уже вынесенного решения.

Заявитель апелляционной жалобы также ссылается на пояснения почтальона с. Зугалай Сандановой Е.С. от 7 июля 2008 года и ее же дополнительные пояснения от 25 ноября 2008 года, из которых следует, что ею в период с 28 января по 12 февраля 2008 года неоднократно принимались меры для вручения извещения, но фактически оно было вручено жене индивидуального предпринимателя только 12 февраля 2008 года.

Суд апелляционной инстанции не принимает пояснения Сандановой Е.С. в качестве доказательства надлежащего извещения предпринимателя о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки по следующим причинам.

Во-первых, пунктом 1 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что объяснения могут быть получены только у налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов). То есть получение объяснений от иных лиц законом не предусмотрено, поскольку они могут быть допрошены только в качестве свидетелей.

Согласно пункту 1 статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол, требования к реквизитам и содержанию которого установлены в статье 99 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля (пункт 5 статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации).

Представленные заявителем апелляционной жалобы пояснения Сандановой Е.С. приведенным требованиям не отвечают и в силу пункта 4 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации, части 3 статьи 64 и статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не могут быть приняты судом апелляционной инстанции в качестве допустимых и надлежащих доказательств по делу.

Во-вторых, пояснения от Сандановой Е.С. получены налоговым органом 7 июля и 25 ноября 2008 года, то есть в любом случае на момент вынесения решения (6 февраля 2008 года) налоговый орган не располагал информацией, изложенной в этих пояснениях.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на то, что индивидуального предпринимателя неоднократно приглашали на рассмотрение материалов проверки через администрацию сельского поселения Зугалай, ТОРМ в Могойтуйском районе и индивидуального предпринимателя Ширапову О.Ц. не подтверждена какими-либо объективными доказательствами.

Кроме того, порядок доставки и вручения почтовых отправлений регулируется пунктами 33-35 Правил оказания услуг почтовой связи, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 15.04.2005 N 221, и предусматривает, что вручение почтового отправления может подтверждаться только почтовыми уведомлениями и почтовыми извещениями.

Таким образом, в силу требований статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только почтовое уведомление (извещение) в данном случае может являться допустимым доказательством вручения почтового отправления индивидуальному предпринимателю.

В рассматриваемом случае таким доказательством признается только упоминавшееся выше почтовое уведомление (т. 2, л.д. 84), подтверждающее вручение индивидуальному предпринимателю извещения 12 февраля 2008 года.

Кроме того, суд апелляционной инстанции особо отмечает, что в решении налогового органа от 6 февраля 2008 года N 13-42/2 (т. 1, л.д. 20) в качестве доказательства извещения индивидуального предпринимателя о времени и месте рассмотрения материалов проверки указывается исключительно на уведомление от 25 января 2008 года N 13-37/426, в связи с чем все иные доказательства, упомянутые в апелляционной жалобе и дополнении к ней, оцениваются судом критически.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что предприниматель явился в инспекцию за получением вынесенного решения о привлечении к налоговой ответственности 11 февраля 2008 года, то есть до получения извещения от 25 января 2008 года N 13-37/426, которое было вручено его жене только 12 февраля 2008 года, что свидетельствует о его осведомленности о том, что в отношении него было вынесено такое решение, не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку инспекцией не представлено достоверных доказательств того, что предприниматель явился в налоговый орган именно для получения решения, а не, например, для сдачи налоговой декларации (расчета) или получения какой-либо информации, на что он имеет право в силу статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом апелляционной инстанции также проверено письменное объяснение начальника Агинского ОПС Цыденова Б.М. от 2 июня 2008 года (т. 2, л.д. 49), из которого следует, что заказное письмо от 25 января 2008 года N 1781 было вручено индивидуальному предпринимателю 31 января 2008 года. Однако данное пояснение, помимо того, что оно также не оформлено протоколом допроса свидетеля и составлено после вынесения решения налогового органа, противоречит имеющемуся в материалах дела почтовому уведомлению, подтверждающему факт вручения заказного письма только 12 февраля 2008 года. На вопрос суда апелляционной инстанции представитель инспекции Балданова пояснила, что пояснение Цыденова Б.М. содержит недостоверную информацию о времени вручения заказного письма и просила учитывать только упоминавшиеся выше пояснения почтальона Сандановой Е.С.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции решение налогового органа от 6 февраля 2008 года N 13-42/2 правомерно признано недействительным по основаниям, предусмотренным пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Иные доводы заявителя апелляционной жалобы, относящиеся к существу выявленных инспекцией нарушений законодательства о налогах и сборах, судом апелляционной инстанции также проверены.

Однако при изложенных выше обстоятельствах они в любом случае не могут свидетельствовать о законности решения налогового органа, принятого с существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, и не опровергают правильных и обоснованных выводов суда первой инстанции о том, что нарушение такой процедуры имело место.

Относительно заявления налогового органа о фальсификации доказательств, а именно счетов-фактур, выставленных индивидуальным предпринимателем Шираповой О.Ц., суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Данное заявление мотивировано тем, что такие счета-фактуры не были представлены индивидуальным предпринимателем в ходе выездной налоговой проверки, а появились только после возбуждения в отношении него уголовного дела, в связи с чем налоговый орган считает, что они были изготовлены только в 2008 году.

Вместе с тем инспекцией не представлено объективных доказательств обоснованности заявления о фальсификации счетов-фактур (например, объяснение Шираповой О.Ц. или бухгалтера индивидуального предпринимателя), заявление мотивировано только субъективными предположениями Балдановой Д.Б.

Кроме того, суд апелляционной инстанции полагает, что в данном случае подача такого заявления направлена на затягивание судебного разбирательства, поскольку такое заявление не подавалось при рассмотрении дела судом первой инстанции и в любом случае имеющиеся в материалах дела счета-фактуры, выставленные индивидуальным предпринимателем Шираповой О.Ц., не могут подтвердить или опровергнуть установленные судами первой и апелляционной инстанций обстоятельства, свидетельствующие о существенном нарушении инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

В связи с изложенным, суд апелляционной инстанции считает возможным отказать инспекции в проведении процедуры проверки заявления о фальсификации в порядке статьи 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы инспекцией не опровергнуты выводы суда первой инстанции о наличии оснований для применения пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и названных выше правовых позиций, изложенных в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 года N 267-О и Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 февраля 2008 года N 12566/07.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Читинской области от 18 сентября 2008 года по делу N А78-1848/2008-С3-22/54, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Читинской области от 18 сентября 2008 года по делу N А78-1848/2008-С3-22/54 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий

Г.Г. Ячменёв

Судьи

Э.В. Ткаченко Г.В. Борголова