Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11 декабря 2008 г. N 04АП-3405/08

г. Чита

Дело N А19-9909/08-62

04АП-3405/2008

11 декабря 2008 года

А10-1756/2008 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 10 декабря 2008 года.

Полный текст постановления изготовлен 11 декабря 2008 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Ячменёва Г.Г.,

судей Борголовой Г.В., Ткаченко Э.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Малановой А.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Якимова Виктора Игоревича на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 11 сентября 2008 года по делу N А10-1756/2008 по заявлению индивидуального предпринимателя Якимова Виктора Игоревича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Бурятии о признании недействительным решения от 7 апреля 2008 года N 19

(суд первой инстанции: Пунцукова А.Т.)

при участии в судебном заседании:

от индивидуального предпринимателя: Якимов В.И.;

от налогового органа: Турунтаев С.Ю., главный специалист-эксперт юридического отдела, доверенность от 9 ноября 2007 года N 3.

и установил:

Индивидуальный предприниматель Якимов Виктор Игоревич (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Бурятия (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 7 апреля 2008 года N 19.

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 11 сентября 2008 года заявленные предпринимателем требования удовлетворены частично, решение инспекции было признано недействительным в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 65 000 рублей, в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Оставляя без удовлетворения требования предпринимателя в части доначисления налога на добавленную стоимость, суд первой инстанции руководствовался тем, что оказанные контрагентами предпринимателя (ООО "Аналитический центр логистики", ООО "ТрансЛес" и ООО "Таловский завод ЖБК") услуги относятся к услугам, непосредственно связанным с реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, поскольку фактически они были оказаны после помещения товаров под таможенный режим экспорта, и поэтому такие услуги должны облагаться по налоговой ставке 0%, а не по налоговой ставке 18%. Следовательно, предпринимателем неправомерно заявлены налоговые вычеты по счетам-фактурам, выставленным названными организациями.

Отказывая в удовлетворении требований предпринимателя в части доначисления налога на доходы физических лиц, суд первой инстанции пришел к выводу, что произведенные предпринимателем в 2005 году расходы по арендной плате за участок лесного фонда не могут быть признаны профессиональными налоговыми вычетами при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в 2006 году.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, предприниматель обжаловал его в апелляционном порядке. Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции, ссылаясь на то, что проведенными ранее камеральными налоговыми проверками была подтверждена правомерность применения им налоговых вычетов по счетам-фактурам, выставленным ООО "Аналитический центр логистики", ООО "ТрансЛес" и ООО "Таловский завод ЖБК". Относительно выводов суда первой инстанции о неправомерности включения в профессиональные налоговые вычеты по налогу на доходы физических лиц за 2006 год произведенные в 2005 году расходы по арендной плате заявитель апелляционной жалобы считает, что судом первой инстанции не учтены положения пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430.

Кроме того, 8 декабря 2008 года в Четвертый арбитражный апелляционный суд от предпринимателя поступило дополнение к апелляционной жалобе, в котором заявитель апелляционной жалобы указывает, что предметом договора от 17 ноября 2006 года N 394-06, заключенного между предпринимателем и ООО "ТрансЛес", является не оказание услуг, а предоставление в аренду порожних вагонов. В подтверждение своих доводов предпринимателем представлены дополнительные доказательства - договор по организации перевозок от 22 ноября 2005 года N 6300/907-05РЖД и транспортные железнодорожные накладные.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган считает доводы предпринимателя необоснованными и решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным. Вместе с тем, инспекция, самостоятельно не обжалуя решение суда первой инстанции, просит проверить его в полном объеме, считая, что в части удовлетворения заявленных предпринимателем требований оно является неправомерным.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Рассмотрев материалы дела, в том числе дополнительно представленные предпринимателем документы, обсудив доводы заявителя апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав предпринимателя и представителя налогового органа, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя по вопросам правильности исчисления, уплаты, перечисления налогов и сборов, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 12 февраля 2008 года N 2 (т. 1, л.д. 74-95) и принято решение от 7 апреля 2008 года N 19 (т. 1, л.д. 10-27, т. 2, л.д. 66-83).

В соответствии с решением N 19 предприниматель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 195 735,02 руб. Кроме того, индивидуальному предпринимателю доначислены недоимка и пени по налогу на доходы физических лиц (соответственно 104 488 и 4 053,71 руб.), единому социальному налогу (6 076 и 356,56 руб.) и налогу на добавленную стоимость (911 134,08 и 80 971,87 руб.).

Из пункта 2.1 Акта выездной налоговой проверки от 12 февраля 2008 года N 2 следует, и индивидуальным предпринимателем не оспаривается, что в период с 1 января 2004 года по 31 декабря 2005 года индивидуальный предприниматель применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов. Данное обстоятельство подтверждается также заявлением о переходе на упрощенную систему налогообложения от 19 ноября 2002 года (т. 2, л.д. 117) и уведомлением об отказе от применения упрощенной системы налогообложения от 23 ноября 2005 года (т. 2, л.д. 118).

С 1 января 2006 года индивидуальный предприниматель находится на общей системе налогообложения, осуществляет деятельность по заготовке и реализации древесины на экспорт.

Из материалов дела (акт выездной налоговой проверки от 12 февраля 2008 года N 2 и решение инспекции от 7 апреля 2008 года N 19) усматривается, что основанием для доначисления индивидуальному предпринимателю налога на доходы физических лиц и единого социального налога явилось то, что при определении налоговой базы по данным налогам за 2006 год предприниматель учел произведенные им в 2005 году расходы по арендной плате по договору аренды участка лесного фонда от 26 мая 2005 года N 4 (т. 1, л.д. 96-113), по условиям которого арендная плата исчисляется по ставкам лесных податей с увеличением платежей на 5 рублей за каждый кубометр установленного на 2005 год объема заготовки древесины по рубкам главного пользования и прочим рубкам и вносится ежемесячно равными долями в течение года по истечении месяца в соответствии с выписанными лесхозом счетами.

Платежными поручениями от 28 октября 2005 года N N 52-54, от 2 ноября 2005 года NN 56-58 и от 13 декабря 2005 года N 70 (т. 1, л.д. 114-120) индивидуальный предприниматель перечислил ФГУ "Прибайкальский лесхоз" в качестве арендной платы 303 753 рубля.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что арендная плата, произведенная предпринимателем в период с 28 октября по 13 декабря 2005 года по договору аренды от 26 мая 2005 года N 4 в сумме 303 753 рублей, не могла быть включена им в состав расходов при исчислении налога на доходы физических лиц за 2006 год.

Как уже отмечалось, до 1 января 2006 года индивидуальный предприниматель применял специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения с объектом "доходы", то есть не вправе был учитывать при исчислении налога произведенные им расходы.

В соответствии с пунктами 3 и 4 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) в случае, если индивидуальный предприниматель переходит с упрощенной системы налогообложения на иные режимы налогообложения (за исключением системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности) и имеет основные средства и нематериальные активы, расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание самой организацией) которых не полностью перенесены на расходы за период применения упрощенной системы налогообложения в порядке, предусмотренном подпунктом 3 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, в налоговом учете на дату такого перехода остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов определяется путем уменьшения остаточной стоимости этих основных средств и нематериальных активов, определенной на момент перехода на упрощенную систему налогообложения, на сумму произведенных за период применения упрощенной системы налогообложения расходов, определенных в порядке, предусмотренном подпунктом 3 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации.

Каких-либо иных правил исчисления налоговой базы при переходе индивидуального предпринимателя с упрощенной системы налогообложения на иные режимы налогообложения не предусмотрено, в связи с чем, по мнению суда апелляционной инстанции, индивидуальный предприниматель не вправе был учитывать при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога расходы по арендной плате за участок лесного фонда, произведенные в период применения упрощенной системы налогообложения.

Пунктом 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальным предпринимателям предоставлено право на применение профессиональных налоговых вычетов при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Статьей 237 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговая база по единому социальному налогу налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В свою очередь, в силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России.

В соответствии с пунктом 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок), доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных Порядком.

В пункте 3 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации также указано, что расходами налогоплательщиков при кассовом методе признаются затраты после их фактической оплаты.

В силу пункта 15 Порядка под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности. При этом расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, подразделяются на: материальные расходы, расходы на оплату труда, амортизационные отчисления, прочие расходы (пункт 16 Порядка).

В подпункте 8 пункта 47 Порядка указано, что к прочим расходам, связанным с осуществлением предпринимательской деятельности, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что в силу пункта 15 Порядка расходы по арендной плате должны приниматься в том налоговом периоде, когда получены доходы по заключенному договору аренды участка лесного фонда, являются необоснованными, поскольку из Порядка следует, что расходы по арендным платежам принимаются к вычету после их фактического совершения.

Как уже отмечалось выше, перенесение расходов по арендным платежам при переходе с упрощенной системы налогообложения на общую систему налогообложения статьей 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено.

Более того, в рассматриваемом случае суд апелляционной инстанции считает необходимым еще раз указать, что индивидуальный предприниматель, определявший объект налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения в 2005 году как "доходы", не вправе был учитывать произведенные в этот период расходы для целей исчисления налога на доходы и единого социального налога в 2006 году.

Таким образом, расходы индивидуального предпринимателя по арендным платежам за участок лесного фонда в сумме 303 753 рублей не подлежали учету при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога в 2006 году.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость явилось то, что индивидуальный предприниматель, осуществляя с 1 января 2006 года реализацию леса-пиловочника на экспорт по налоговой ставке 0%, в период с мая 2006 года по июнь 2007 года неправомерно предъявил к возмещению налог на добавленную стоимость в размере 911 134,08 рублей по счетам-фактурам, выставленным его контрагентами - ООО "Аналитический центр логистики", ООО "ТрансЛес" и ООО "Таловский завод ЖБК".

28 марта 2006 года между индивидуальным предпринимателем (заказчик) и ООО "Аналитический центр логистики" (исполнитель) заключен договор N ЦЛ-400306 возмездного оказания услуг (т. 1, л.д. 121-129, т. 5, л.д. 19-21, 110-112), по условиям которого исполнитель обязуется за вознаграждение по заданию заказчика выполнить услуги по обеспечению заказчика и его грузоотправителей вагонами (по направлениям, на условиях и в объемах, указанных в приложениях к Договору N ЦЛ-400306), по осуществлению контроля прохождения заявок заказчика на месячное планирование перевозок грузов, по оформлению разрешительных телеграмм и оплате провозных и иных платежей экспортных, импортных грузов, а также грузов, перевозимых внутри Российской Федерации, по диспетчерскому регулированию продвижения вагонов с грузом. При этом в отношении экспортных грузов услуга считается оказанной с момента фактического вывоза грузов с таможенной территории Российской Федерации в вагонах через станцию погранперехода.

В счетах-фактурах, выставленных ООО "Аналитический центр логистики" предпринимателю, стоимость оказанных услуг определена с учетом налога на добавленную стоимость по налоговой ставке 18% (всего НДС на сумму 464 705,7 руб.).

17 ноября 2006 года между индивидуальным предпринимателем (заказчик) и ООО "ТрансЛес" (исполнитель) заключен договор N 394-06 возмездного оказания услуг (т. 1, л.д. 130-132, т. 5, л.д. 119-124, т. 6, л.д. 60-65, т. 7, л.д. 53-55), в соответствии с которым исполнитель обязуется за вознаграждение по заданию заказчика предоставить специализированные железнодорожные транспортные средства (вагоны), принадлежащие исполнителю на праве собственности, аренды или ином законном основании, а заказчик обязуется произвести оплату и принять результат оказанных услуг в соответствии с условиями этого договора.

В соответствии с пунктами 2.1.1-2.1.4 Договора N 394-06 ООО "ТрансЛес" обязалось принимать от индивидуального предпринимателя заявки на оказание услуг по данному договору; своевременно сообщать условия оказания услуг и оформлять соответствующие приложения к договору, незамедлительно сообщать предпринимателю об обнаруженных недостатках информации в полученных заявках, а в случае неполноты предоставленной информации запросить у предпринимателя необходимые дополнения; обеспечивать своевременную подачу вагонов, пригодных в техническом отношении для перевозок грузов в соответствии с заявками предпринимателя и приложениями к договору; осуществлять контроль за использованием вагонов, включающий в себя также диспетчерский контроль, а при необходимости, по запросу предпринимателя, предоставлять последнему информацию о дислокации, продвижении и прибытии вагонов; обеспечить предпринимателя на основании его заявок инструкциями по заполнению железнодорожных накладных.

В счетах-фактурах, выставленных ООО "ТрансЛес" предпринимателю, стоимость оказанных услуг определена с учетом налога на добавленную стоимость по налоговой ставке 18% (всего НДС на сумму 428 626,05 руб.).

По договорам от 1 января 2006 года и от 1 января 2007 года (т. 1, л.д. 136-137), заключенным между ООО "Таловский завод ЖБК" и индивидуальным предпринимателем, ООО "Таловский завод ЖБК" обязуется, в том числе, обеспечивать бесперебойную подачу электроэнергии, предоставлять железнодорожный путь для подачи вагонов, а также осуществлять подачу и уборку вагонов локомотивом железной дороги.

В счетах-фактурах, выставленных ООО "Таловский завод ЖБК" предпринимателю, стоимость оказанных услуг по обеспечению вагонами и уборке вагонов определена с учетом налога на добавленную стоимость по налоговой ставке 18% (всего НДС на сумму 50215,75 руб., в том числе за поставленную электроэнергию в сумме 1313,55 руб.).

В соответствии с подпунктом 2) пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта. Положение названного подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги).

В Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19 февраля 2008 года N 12371/07 и от 20 мая 2008 года N 12010/07 указано, что по смыслу и буквальному содержанию подпункта 2) пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации перечень подпадающих под его действие услуг не является исчерпывающим и не ограничен только услугами по организации и осуществлению перевозочного процесса. Основным содержательным критерием, позволяющим отнести услуги к услугам, облагаемым налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0%, является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

К таким услугам относятся, в частности, экспедиторские услуги в отношении экспортируемых товаров. Этот вывод сформулирован в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20 декабря 2005 года N 9252/05 и N 9263/05 и от 19 июня 2006 года N 16305/05.

При этом соответствующие услуги подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0% независимо от количества посредников, принимавших участие в организации их исполнения (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15 апреля 2008 года N 17459/07).

Согласно пункту 4 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 N 554, под транспортно-экспедиционными услугами понимаются услуги по организации перевозки груза, заключению договоров перевозки груза, обеспечению отправки и получения груза, а также иные услуги, связанные с перевозкой груза.

В соответствии с пунктом 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой. В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.

На основании пункта 4.1 ГОСТ Р 51133-98 "Экспедиторские услуги на железнодорожном транспорте. Общие требования" услуги, предоставляемые грузоотправителям и грузополучателям экспедиторами на железнодорожном транспорте, подразделяют следующим образом:

- оформление документов, сдача и получение грузов;

- завоз-вывоз грузов;

- погрузочно-разгрузочные и складские;

- информационные;

- подготовка и дополнительное оборудование подвижного состава;

- страхование грузов;

- платежно-финансовые;

- таможенное оформление грузов и транспортных средств;

- прочие экспедиторские услуги.

Пунктом 4.2 данного ГОСТа установлено, что в зависимости от особенностей перевозимых грузов, применения новых типов подвижного состава, формирования и отправления поездов, обеспечивающих транспортное обслуживание повышенного качества, перечень экспедиторских услуг может быть расширен. Так, перечень некоторых услуг, которые выполняются на основании договора транспортной экспедиции, содержится в пунктах 65-115 распоряжения ОАО "РЖД" от 31.01.2005 N 119р "О едином перечне работ и услуг, оказываемых ОАО "РЖД" при организации перевозок грузов" (например, оформление и предоставление железнодорожной станции заявок на перевозку грузов, заполнение накладной за грузоотправителя и т.д.).

Кроме того, пунктом 3.1 ГОСТ Р 52298-2004 "Услуги транспортно-экспедиторские. Общие положения" услуги, оказываемые грузоотправителю и грузополучателю экспедитором, подразделяют следующим образом:

- участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров;

- оформление документов, прием и выдача грузов;

- завоз-вывоз грузов;

- погрузочно-разгрузочные и складские услуги;

- информационные услуги;

- подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств;

- страхование грузов;

- платежно-финансовые услуги;

- таможенное оформление грузов и транспортных средств;

- прочие транспортно-экспедиторские услуги.

На основании пункта 4.1.9 ГОСТ Р 51133-98 и пункта 3.1.10 ГОСТ Р 52298-2004 к прочим транспортно-экспедиторским услугам относят сдачу в аренду вагонов, контейнеров, складов, погрузочно-разгрузочных площадок, земельных участков, предназначенных для оказания транспортно-экспедиторских услуг, а также другие услуги по требованию заказчика.

Услуги по очистке вагонов относятся к услугам по подготовке и дополнительному оборудованию подвижного состава (пункт 4.1.5 ГОСТ Р 51133-98 и пункт 3.1.6 ГОСТ Р 52298-2004), услуги по слежению за продвижением груза от станции отправления до станции назначения относятся к информационным услугам (пункт 4.1.4 ГОСТ Р 51133-98 и пункт 3.1.5 ГОСТ Р 52298-2004), услуги по оформлению и оплате провозных платежей, сборов и штрафов относятся к платежно-финансовым услугам (пункт 4.1.7 ГОСТ Р 51133-98 и пункт 3.1.8 ГОСТ Р 52298-2004), а услуги по оформлению товаросопроводительной, товаротранспортной, и т.п. документации и комплекта перевозочных документов и услуги по оформлению переадресовки грузов относятся к услугам по оформлению документов, приему и выдаче грузов (пункт 4.1.1 ГОСТ Р 51133-98 и пункт 3.1.2 ГОСТ Р 52298-2004).

Необходимо также отметить, что согласно Федеральному закону от 10.01.2003 N 17-ФЗ "О железнодорожном транспорте в Российской Федерации" совокупность организационно и технологически взаимосвязанных операций, выполняемых при подготовке, осуществлении и завершении перевозок пассажиров, грузов, багажа и грузобагажа железнодорожным транспортом признается перевозочным процессом. Следовательно, данные услуги относятся к единому комплексу транспортно-экспедиционных и перевозочных услуг. Поскольку в данном случае услуги оказаны Обществу в отношении товаров (лесоматериалов), помещенных под таможенный режим экспорта, то данные операции подлежат налогообложению по налоговой ставке 0 процентов.

Аналогичная правовая позиция сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 20 декабря 2005 года N 9252/05 и N 9263/05, от 19 июня 2006 года N 16305/05 и от 4 марта 2008 года N 16581/07.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что ООО "Аналитический центр логистики" оказывало предпринимателю информационные услуги, платежно-финансовые услуги, услуги по оформлению документов, приему и выдаче грузов и прочие транспортно-экспедиторские услуги; ООО "ТрансЛес" - информационные услуги и прочие транспортно-экспедиторские услуги, а ООО "Таловский завод ЖБК" - услуги по подготовке и дополнительному оборудованию подвижного состава и прочие транспортно-экспедиторские услуги.

Все эти услуги относятся к экспедиторским услугам.

Доводы заявителя апелляционной жалобы, изложенные в дополнении от 20 ноября 2008 года N 108 к апелляционной жалобе, о том, что заключенный между ним и ООО "ТрансЛес" договор от 17 ноября 2006 года N 394-06 фактически являлся договором аренды порожних вагонов, поскольку ООО "ТрансЛес" не является перевозчиком, судом апелляционной инстанции отклоняются.

В соответствии с пунктом 4 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 N 554, под экспедитором понимается лицо, выполняющее или организующее выполнение определенных договором транспортной экспедиции транспортно-экспедиционных услуг, а под перевозчиком - лицо, осуществляющее перевозку груза на основе договора перевозки.

ГОСТ Р 51133-98 также различает понятия "перевозчик" и "экспедитор".

Согласно пунктам 3.2 и 3.3 названного государственного стандарта перевозчиком является сторона договора перевозки, которая обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения или до пограничной станции и выдать его грузополучателю или передать другой транспортной организации, а экспедитором - сторона договора транспортной экспедиции, организующая и предоставляющая транспортные услуги при грузовых железнодорожных перевозках.

Следовательно, наличие или отсутствие статуса перевозчика на железнодорожном транспорте не влияет на возможность оказания экспедиторских услуг. Более того, из пункта 1 статьи 13 Федерального закона "О железнодорожном транспорте в Российской Федерации" следует, что работы (услуги), связанные с организацией и осуществлением перевозок грузов железнодорожным транспортом, могут оказывать иные (а не только перевозчики) организации и индивидуальные предприниматели. При этом несоответствие ООО "ТрансЛес" предъявляемым законом требованиям, на что ссылается заявитель апелляционной жалобы, в рассматриваем случае правового значения не имеет, поскольку фактически услуги были оказаны (данное обстоятельство предпринимателем не отрицается).

Договор от 17 ноября 2006 года N 394-06 не может быть квалифицирован в качестве договора аренды, поскольку не содержит установленных гражданским законодательством существенных условий такового. В частности, в нарушение пункта 3 статьи 607 Гражданского кодекса Российской Федерации в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. В договоре от 17 ноября 2006 года N 394-06 предоставляемые под подачу порожние вагоны не индивидуализированы.

Ссылки заявителя апелляционной жалобы на транспортные железнодорожные накладные в данном случае не могут быть признаны обоснованными, поскольку, во-первых, часть из них составлена в сентябре и октябре 2006 года, то есть до заключения договора от 17 ноября 2006 года N 394-06, и, во-вторых, они свидетельствуют о перевозке порожних вагонов из-под экспортного груза (пиловочника) от станции Наушки до станции Таловка.

Между тем, из актов сдачи-приемки оказанных услуг по договору от 17 ноября 2006 года N 394-06 и приложений к этому договору следует, что услуги по обеспечению подвижным составом оказывались по направлениям Таловка - Забайкальск и Таловка - Наушки (т. 1, л.д. 134-135, т. 2, л.д. 35, 36 и 38, т. 5, л.д. 126-127, т. 6, л.д. 66, 68-69, 122-123, т. 7, л.д. 57-58). Следовательно, представленные вместе с дополнением к апелляционной жалобе транспортные железнодорожные накладные не могут быть признаны относимыми доказательствами по настоящему делу.

Таким образом, оказанные предпринимателю ООО "Аналитический центр логистики", ООО "ТрансЛес" и ООО "Таловский завод ЖБК" услуги подпадают под действие подпункта 2) пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20 ноября 2007 года N 7205/07 разъяснено, что операции, названные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0% при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Аналогичная правовая позиция высказана также в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 6 ноября 2007 года N N 1375/07, 10159/07, 10160/07, 10246/07 и 10249/07, от 1 апреля 2008 года N 14439/08.

Судом первой инстанции установлено, и заявителем апелляционной жалобы не оспаривается, что на момент оказания ООО "Аналитический центр логистики", ООО "ТрансЛес" и ООО "Таловский завод ЖБК" услуг и выставления ими счетов-фактур, древесина (лес-пиловочник) была помещена под таможенный режим экспорта. При этом предприниматель и суду первой инстанции, и суду апелляционной инстанции пояснил, что в проверяемый период он осуществлял только экспорт леса, а названные организации обеспечивали его вагонами и оказывали услуги именно в связи с экспортом лесоматериалов.

Для целей обложения налогом на добавленную стоимость товар считается экспортируемым с момента его помещения под таможенный режим экспорта. В соответствии с частью 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

В рассматриваемом случае предприниматель является экспортером товара (лесоматериалов). Для применения налоговой ставки 0% по налогу на добавленную стоимость в отношении собственных операций по реализации товара на экспорт предприниматель должен был доказать факт вывоза товара из Российской Федерации в таможенном режиме экспорта, что удостоверяется соответствующими отметками таможенных органов на полных грузовых таможенных декларациях. Такие декларации предпринимателем в инспекцию были представлены и имеются в материалах дела.

Однако товар (лесоматериалы) отгружался на экспорт со складов предпринимателя по временным таможенным декларациям. Названные обстоятельства предпринимателем при рассмотрении дела в суде первой и апелляционной инстанций не отрицались и подтверждены соответствующими сведениями в графах 27 и 40 грузовых таможенных деклараций, отражение которых предусмотрено действовавшей в 2006 году Инструкцией о порядке заполнения грузовой таможенной декларации, утвержденной приказом ГТК России от 21.08.2003 N 915.

В соответствии с данной Инструкцией в графе 27 грузовой таможенной декларации необходимо указать место погрузки товаров на транспортное средство с целью вывоза с таможенной территории Российской Федерации (название железнодорожной станции отгрузки, пункта погрузки, склад отправителя и тому подобные названия, где производится отгрузка товаров) и код таможенного органа, в регионе деятельности которого находится это место.

В графе 40 грузовой таможенной декларации необходимо указать регистрационный номер (номера) предшествующей таможенной декларации (в том числе временной и дополнительной временной ГТД), которые составлялись на декларируемые товары до подачи полной ГТД.

На основании пункта 4 статьи 129 Таможенного кодекса Российской Федерации таможенная декларация на товары, вывозимые с таможенной территории Российской Федерации, подается до их убытия с таможенной территории Российской Федерации.

В целях соблюдения этого общего правила по товарам, в отношении которых до убытия с таможенной территории Российской Федерации не могут быть представлены точные сведения, необходимые для таможенного оформления, введена процедура временного декларирования, предусматривающая последовательную подачу двух таможенных деклараций.

В силу статьи 138 Таможенного кодекса Российской Федерации при временном декларировании вывоз из Российской Федерации, а соответственно, перед этим и выпуск товаров в надлежащем таможенном режиме осуществляются по временным таможенным декларациям (далее - ВПД). Полная таможенная декларация подается после убытия товаров и уточнения всех сведений, необходимых для таможенного оформления, которые и заверяются таможенным органом в срок, установленный пунктом 1 статьи 359 Таможенного кодекса Российской Федерации.

Для целей налогообложения не имеет правового значения, до или после физического вывоза конкретного товара допускается или предписывается производить его декларирование по таможенным правилам (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20 мая 2008 года N 12010/07).

Судом первой инстанции установлено, что помещение предпринимателем товара под таможенный режим экспорта подтверждается:

ООО "Аналитический центр логистики":

по счету-фактуре от 31 марта 2006 года N 00000129 на сумму 36 624 руб., в том числе НДС 5 586,72 руб. и акту выполненных работ от 31 марта 2006 года N 37:

ВПД 10602040/270206/0000846 - выпуск разрешен 27 февраля 2006 года;

ВПД 10602040/170306/00001144 - выпуск разрешен 27 февраля 2006 года;

ВПД 10602040/170306/00001144 - выпуск разрешен 17 марта 2006 года;

по счету-фактуре от 30 апреля 2006 года N 00000406 на сумму 134 288 руб., в том числе НДС 20 484,64 руб. и акту выполненных работ от 30 апреля 2006 года N 145:

ВПД 10602040/13 0406/000015 82 - выпуск разрешен 13 апреля 2006 года;

ВПД 10602040/300306/0001343 - выпуск разрешен 30 марта 2006 года;

по счету-фактуре от 31 мая 2006 года N 00000782 на сумму 439 488 руб., в том числе НДС 67040,64 руб., и акту выполненных работ от 31 мая 2006 года N 337:

ВПД 10602040/290406/0001881 - выпуск разрешен 29 апреля 2006 года;

по счету-фактуре от 30 июня 2006 года N 00001070 на сумму 256 368 руб., в том числе НДС 39 107,04 руб., и акту выполненных работ от 30 июня 2006 года N 444:

ВПД 10602040/010606/0001881 - выпуск разрешен 1 июня 2006 года;

ВПД 10602040/090606/0002631 - выпуск разрешен 9 июня 2006 года;

по счету-фактуре от 31 июля 2006 года N 00001417 на сумму 427 280 руб., в том числе НДС 65 178,4 руб., и акту выполненных работ от 31 июля 2006 года N 573:

ВПД 10602040/300606/0002949 - выпуск разрешен 30 июня 2006 года;

ВПД 10602040/050706/0003050 - выпуск разрешен 5 июля 2006 года;

ВПД 10602040/050706/0003050 - выпуск разрешен 17 июля 2006 года;

по счету-фактуре от 31 августа 2006 года N 00001825 на сумму 498 744 руб., в том числе НДС 76 079,68 руб., и акту выполненных работ от 31 августа 2006 года N 785:

ВПД 10602040/170806/0003790 - выпуск разрешен 18 августа 2006 года;

ВПД 10602040/290806/0003975 - выпуск разрешен 29 августа 2006 года;

ВПД 10602040/010806/0003511 -выпуск разрешен 1 августа 2006 года;

по счету-фактуре от 30 сентября 2006 года N 00002305 на сумму 756 391,0 руб., в том числе НДС - 115 381,64 руб., и акту выполненных работ от 30 сентября 2006 года N 1065:

ВПД 10602040/060906/0004128 - выпуск разрешен 6 сентября 2006 года;

ВПД 10602040/080906/0004172 - выпуск разрешен 8 сентября 2006 года;

ВПД 10602040/010906/0004047 - выпуск разрешен 1 сентября 2006 года;

ВПД 10602040/210906/0004405 - выпуск разрешен 22 сентября 2006 года;

по счету-фактуре от 31 октября 2006 года N 00002461 на сумму 483 708,0 руб., в том числе НДС 73 785,94 руб., и акту выполненных работ от 31 октября 2006 года N 1113:

ВПД 10602040/181006/0004842 - выпуск разрешен 18 октября 2006 года;

ВПД 10602040/091006/0004702 - выпуск разрешен 9 октября 2006 года;

ВПД 10602040/021006/00045 83 - выпуск разрешен 2 октября 2006 года;

ВПД 10602040/021006/0004587 - выпуск разрешен 2 октября 2006 года;

ВПД 10602040/101006/0004707 - выпуск разрешен 10 октября 2006 года;

по счету-фактуре от 30 ноября 2006 года N 00002726 на сумму 13 511 руб., в том числе НДС 2 061 руб., и акту выполненных работ от 30 ноября 2006 года N 1301:

ВПД 10602040/011106/0005141 - выпуск разрешен 2 ноября 2006 года.

ООО "ТрансЛес":

по счету-фактуре от 30 ноября 2006 года N 00003613 на сумму 377 102 руб., в том числе НДС 57 524,03 руб., и акту сдачи-приемки оказанных услуг от 30 ноября 2006 года N 1:

ВПД 10602040/011106/0005141 - выпуск разрешен 2 ноября 2006 года;

ВПД 10602040/091106/0005295 - выпуск разрешен 9 ноября 2006 года;

ВПД 10602040/231106/0005573 - выпуск разрешен 23 ноября 2006 года;

ВПД 10602040/201106/0005482 - выпуск разрешен 21 ноября 2006 года;

по счету-фактуре от 31 декабря 2006 года N 00004340 на сумму 457 436 руб., в том числе НДС 69 778,37 руб., и акту сдачи-приемки оказанных услуг от 31 декабря N 2:

ВПД 10602040/011206/0005792 - выпуск разрешен 1 декабря 2006 года;

ВПД 10602040/221206/0006245 - выпуск разрешен 28 декабря 2006 года;

по счету-фактуре от 31 января 2007 года N 00000157 на сумму 529 110 руб., в том числе НДС 80 711,69 руб., и акту сдачи-приемки оказанных услуг 31 января 2007 года N 3:

ВПД 10602040/230107/0000236 - выпуск разрешен 23 января 2007 года;

ВПД 10602040/230107/0000236 - выпуск разрешен 29 декабря 2006 года;

ВПД 10602040/160107/0000076 - выпуск разрешен 16 января 2007 года;

ВПД 10602040/100107/0000008 - выпуск разрешен 10 января 2007 года;

по счету-фактуре от 28 февраля 2007 года N 00000304 на сумму 564 384 руб., в том числе НДС 86092,47 руб., и акту сдачи-приемки оказанных услуг от 28 февраля 2007 года N 4:

ВПД 10602040/010207/000048 8 - выпуск разрешен 1 февраля 2007 года;

ВПД 10602040/160207/0000795 - выпуск разрешен 16 февраля 2007 года;

по счету-фактуре от 31 марта 2007 года N 00000547 на сумму 881 850 руб., в том числе НДС 134 519,49 руб., и акту сдачи-приемки оказанных услуг от 31 марта 2007 года N 3:

ВПД 10602040/140307/0001322 - выпуск разрешен 14 марта 2007 года;

ВПД 10602040/230307/0001556 - выпуск разрешен 23 марта 2007 года;

ВПД 10602040/270207/0001013 - выпуск разрешен 28 февраля 2007 года.

При транспортировке экспортируемого леса, выпуск которого был разрешен на основании перечисленных выше временных таможенных деклараций, индивидуальный предприниматель также пользовался услугами ООО "Таловский завод ЖБК", которое на основании договоров от 1 января 2006 года и от 1 января 2007 года оказывало экспедиторские услуги по предоставлению железнодорожных путей для подачи вагонов, а также по подаче и уборке вагонов локомотивом железной дороги.

В соответствии с условиями договора N 3/70, заключенного между ОАО "Российские железные дороги" (ОАО "РЖД" - Перевозчик) и ООО "Таловский завод ЖБК" (Владелец) осуществляются подача и уборка вагонов на/с железнодорожного пути необщего пользования, принадлежащего Владельцу, примыкающего стрелками NN 6/8 к пути N 6 станции Таловка ВСЖД локомотивом Владельца (пункт 1 договора 3/70). Развернутая длина железнодорожных путей составляет 3229 погонных метров, из них 1881 погонный метр принадлежит Перевозчику, 1348 погонных метров принадлежит Владельцу (пункт 2 договора N 3/70). С железнодорожного пути необщего пользования вагоны возвращаются всей одновременно переданной к местам погрузки\выгрузки группой. Возвращаемые с железнодорожного пути необщего пользования вагоны доставляются локомотивом Владельца на выставочный участок тупика N 15 (пункт 9 договора N 3/70). В соответствии с пунктом 16 договора N 3/70 вагоны подаются, в том числе, индивидуальному предпринимателю Якимову В.И.

Фактическое оказание услуг подтверждается имеющимися в материалах дела актами об оказании услуг и товарными накладными. В рамках оказания услуг по предоставлению железнодорожных путей для подачи вагонов и услуг по уборке и очистке вагонов ООО "Таловский завод ЖБК" выставлены следующие счета-фактуры:

от 28 февраля 2006 года N 130 на сумму 17 700 руб., в том числе НДС - 2700 руб.;

от 31 марта 2006 года N 185 на сумму 17 700 руб., в том числе НДС - 2700 руб.;

от 30 апреля 2006 года N 331 на сумму 37 037,25 руб., в том числе НДС - 5649,75 руб.;

от 31 мая 2006 года N 467 на сумму 17 700 руб., в том числе НДС - 2700 руб.;

от 30 июня 2006 года N 580 на сумму 14 430,46 руб., в том числе НДС - 2201,26 руб.;

от 31 июля 2006 года N 731 на сумму 22 021,87 руб., в том числе НДС - 3359,27 руб.;

от 31 августа 2006 года N 846 на сумму 19 109,98 руб., в том числе НДС - 2915,08 руб.;

от 29 сентября 2006 года N 987 на сумму 4958,24 руб., в том числе НДС - 756,34 руб.;

от 29 сентября 2006 года N 992 на сумму 17 700 руб., в том числе НДС - 2700 руб.;

от 31 октября 2006 года N 1095 на сумму 17 700 руб., в том числе НДС - 2700 руб.;

от 31 октября 2006 года N 1109 на сумму 396,83 руб., в том числе НДС - 60,53 руб.;

от 30 ноября 2006 года N 1178 на сумму 17 700 руб., в том числе НДС - 2700 руб.;

от 30 ноября 2006 года N 1186 на сумму 13 377,54 руб., в том числе НДС - 2040,64 руб.;

от 31 декабря 2006 года N 1241 на сумму 1770 руб., в том числе НДС - 2700 руб.;

от 31 января 2007 года N 69 на сумму 22621,66 руб., в том числе НДС - 3450,76 руб.;

от 31 января 2007 года N 75 на сумму 11 179,95 руб., в том числе НДС - 1705,42 руб.;

от 30 марта 2007 года N 36 на сумму 48458,86 руб., в том числе НДС - 7392,03 руб.

Всего по указанным счетам-фактурам сумма НДС составила 48 902,21 руб.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции предприниматель подтвердил, что упомянутые услуги оказывались ему в период после декларирования лесоматериалов по временным таможенным декларациям и до декларирования этих лесоматериалов по грузовым таможенным декларациям. Эти услуги были непосредственно связаны с экспортом лесоматериалов.

Таким образом, поскольку в данном случае товар до убытия декларировался, помещался под таможенный режим экспорта и вывозился с таможенной территории Российской Федерации по временным таможенным декларациям, суд первой инстанции правомерно исходил из дат выпуска товара в таможенном режиме экспорта, проставляемых на временных таможенных декларациях.

Изложенное соответствует правовой позиции, высказанной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 4 марта 2008 года N 16581/07 и в Определениях Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 августа 2008 года N 10698/08 и от 19 сентября 2008 года N 11938/08.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в пункте 3 мотивировочной части Определения от 15 мая 2007 года N 372-О-П, налоговая ставка, в том числе нулевая ставка по налогу на добавленную стоимость, является обязательным элементом налогообложения (пункт 1 статьи 17 Налогового кодекса Российской Федерации), и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения.

В Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20 декабря 2005 года N 9252/05 и N 9263/05, от 19 июня 2006 года N 16305/05 также указано, что налогоплательщик не вправе произвольно по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога. В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении услуг на территории Российской Федерации, в отношении услуг, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Приведенное положение закона исключает предъявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных налогоплательщиком в нарушение положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что уплата экспортером (индивидуальным предпринимателем Якимовым В.И.) налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов ООО "Аналитический центр логистики", ООО "ТрансЛес" и ООО "Таловский завод ЖБК" при расчетах за оказанные услуги по перечисленным выше счетам-фактурам не соответствует законодательству о налогах и сборах.

Кроме того, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о правомерности отказа в возмещении налога на добавленную стоимость по счету-фактуре от 28 февраля 2006 года N 130, выставленному ООО "Таловский завод ЖБК", в сумме 1313,55 руб. за поставленную электроэнергию.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные этой же статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

В рассматриваемом случае ООО "Таловский завод ЖБК" не осуществляло реализацию коммунальных услуг, получало электроэнергию для собственных нужд от ОАО "Бурятэнергосбыт", компенсировало расходы по электроэнергии за счет индивидуального предпринимателя, в связи с чем сумма возмещения коммунальных расходов не является объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Такая позиция согласуется с выводами, изложенными в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 8 декабря 1998 года N 5905/98 и от 6 апреля 2000 года N 7349/99 (относительно того, что арендодатель не осуществляет операций по реализации электроэнергии арендатору и, следовательно, объекта налогообложения у него не возникает).

Учитывая изложенное, относить операции по поставке (отпуску) электроэнергии, осуществляемые в рамках договора, заключенного между ООО "Таловским заводом ЖБК" и индивидуальным предпринимателем, к операциям по реализации товаров (работ, услуг) для целей налога на добавленную стоимость оснований не имеется. В связи с тем, что данные операции объектом обложения налогом на добавленную стоимость не являются, то и счет-фактура от 28 февраля 2006 года N 130 не должен был содержать указание на ставку НДС 18%. Следовательно, индивидуальный предприниматель не вправе был включать в состав налоговых вычетов суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в составе суммы компенсации за электроэнергию.

Судом первой инстанции установлено, что налоговым органом по счету-фактуре от 31 октября 2006 года N 00002461 на сумму НДС 73 785,94 руб., выставленному ООО "Аналитический центр логистики", решением от 24 августа 2007 года N 16, принятым по результатам камеральной налоговой проверки, было частично отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 32 565,97 руб.

По изложенным выше причинам неуплата налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным ООО "Аналитический центр логистики", составила 430 231,27 рублей, по счетам-фактурам, выставленным ООО "ТрансЛес", - 428 626,05 руб., а по счетам-фактурам, выставленным ООО "Таловский завод ЖБК", - 50 215,76 руб.

Судом апелляционной инстанции также отклоняются доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что ранее при проведении камеральных налоговых проверок деклараций по налогу на добавленную стоимость инспекцией каких-либо нарушений выявлено не было.

Статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что камеральная налоговая проверка проводится на основе налоговых деклараций и дополнительных документов, представленных налогоплательщиком и служащих основанием для исчисления и уплаты налога. То есть камеральная проверка состоит в выявлении ошибок, допущенных при заполнении налоговых деклараций, противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах. Выездная налоговая проверка производится по одному или нескольким налогам на основании оценки всей совокупности имеющихся у налогоплательщика документов и исходя из обстоятельств ведения всей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика за проверяемый период (статья 89 Налогового кодекса Российской Федерации). Как правильно указал суд первой инстанции, в силу того, что при проведении камеральной и выездной налоговых проверок оценке подлежат разные совокупности документов, выводы, сделанные по результатам таких проверок, могут не совпадать.

Кроме того, в пункте 3 статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации приведен исчерпывающий перечень обстоятельств, с которыми связывается прекращение обязанности по уплате налогов, и такого обстоятельства, как подтверждение налоговых вычетов при проведении камеральной налоговой проверки (при том, что они фактически заявлены с нарушением требований законодательства) в этом перечне не предусмотрено.

Доводы налогового органа, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, относящиеся к проверке решения суда первой инстанции в части удовлетворения требований предпринимателя, судом апелляционной инстанции также проверены, но они не опровергают правильных выводов суда первой инстанции о имевшем место нарушении положений пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, согласно пункту 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации под недоимкой понимается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок. Между тем, налоговым органом не отрицается, что по сроку уплаты налога на доходы физических лиц 16 июля 2007 года у индивидуального предпринимателя имелась переплата в размере 65 000 рублей, что отражено на странице 3 решения инспекции (т. 2, л.д. 68). Соответственно, недоимки в сумме 65 000 рублей у предпринимателя не имелось.

При таких обстоятельствах у суда апелляционной инстанции не имеется оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

При подаче апелляционной жалобы индивидуальным предпринимателем платежным поручением от 2 октября 2008 года N 536 (т. 8, л.д. 77) уплачена государственная пошлина в размере 1000 рублей.

В пункте 15 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25 мая 2005 года N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что государственная пошлина по апелляционным жалобам, поданным физическими лицами (в том числе индивидуальными предпринимателями) по делам, перечисленным в подпункте 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, уплачивается в сумме 50 рублей.

Следовательно, излишне уплаченная индивидуальным предпринимателем государственная пошлина в размере 950 рублей подлежит возврату.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 11 сентября 2008 года по делу N А10-1756/2008, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 11 сентября 2008 года по делу N А10-1756/2008 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Якимову Виктору Игоревичу излишне уплаченную государственную пошлину в размере 950 рублей, выдав справку.

Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий

Г.Г. Ячменёв

Судьи

Г.В. Борголова Э.В. Ткаченко