Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 23 марта 2011 г. N 05АП-888/2011.

Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 23 марта 2011 г. N 05АП-888/2011

г. Владивосток

Дело

23 марта 2011 г.

N А24-3666/2010

Резолютивная часть постановления оглашена 22 марта 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 марта 2011 года .

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего: Е.Л. Сидорович

судей: З.Д. Бац, Т.А. Солохина

при ведении протокола секретарем судебного заседания: Е. В. Жариковой

при участии:

от Управления федеральной налоговой службы по Камчатскому краю: представитель Безруков Д.В., доверенность N 04-4 от 16.03.2011 сроком до 31.12.2011, удостоверение; представитель Седина И.Н., доверенность N 04-8 от 16.03.2011 сроком до 31.12.2011, удостоверение;

от Межрайонной ИФНС РФ N 3 по Камчатскому краю: представитель Бухонина О.А, доверенность N 02-24 от 20.01.2011 сроком до 31.12.2011, удостоверение; представитель Будасова Л.И., доверенность N 02-10 от 11.01.2011 сроком до 31.12.2011, удостоверение,

от ОАО "Северо-Восточный ремонтный центр": не явились,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ОАО "Северо-Восточный ремонтный центр"

апелляционное производство N 05АП-888/2011

на решение от 27.12.2010

судьи Решетько В.И.

по делу N А24-3666/2010 Арбитражного суда Камчатского края

по заявлению ОАО "Северо-Восточный ремонтный центр"

к Управлению федеральной налоговой службы по Камчатскому краю, МИФНС РФ N 3 по Камчатскому краю

о признании недействительным в части решение УФНС России по Камчатскому краю от 01.06.2010 N 08-01-20/04370, о признании недействительным в части требования Межрайонной ИФНС РФ N 3 по Камчатскому краю от 24.08.2010 N 4495,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Северо-Восточный ремонтный центр" (далее - заявитель, ОАО "СВРЦ", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным в части решения УФНС России по Камчатскому краю (далее - УФНС, Управление, налоговый орган) от 01.06.2010 N 08-01-20/04370, а также о признании недействительным в части требования Межрайонной ИФНС России N 3 по Камчатскому краю (далее - инспекция) от 24.08.2010 N 4495.

Решением Арбитражного суда от 27 декабря 2010 года требования общества были удовлетворены частично: решение УФНС и требование Межрайонной ИФНС были признаны недействительными в части начисления пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость за 2007 год. В отношении требований заявителя, касающихся эпизодов, не обжалованных обществом в вышестоящий орган, заявление оставлено без рассмотрения. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, ОАО "СВРЦ" обжаловало его в апелляционном порядке. Как следует из апелляционной жалобы, общество не согласно с решением суда в части отказа в удовлетворении его требований.

Заявитель не согласен с судом в части выводов о занижении обществом дохода от реализации за 2007 год на сумму 60 085 425 руб. Налогоплательщик настаивает на том, что исправление налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2007 году в отношении доходов, которые изначально в соответствии с учетной политикой общества были отражены в 2002-2006 годах, не противоречит налоговому законодательству. Кроме того, такая корректировка не повлияла ни на завышение, ни на занижение налоговой базы по налогу на прибыль, так как в прошлые периоды налогоплательщик имел убытки, которые в свою очередь предприятие имеет право в соответствии со статьей 283 НК РФ перенести на будущее и на всю сумму этих убытков уменьшить налоговую базу 2007 года.

Также ОАО "СВРЦ" не согласно с выводами первой судебной инстанции о не правомерности включения им в состав внереализационных расходов за 2007 год дебиторской задолженности с истекшим сроком давности в размере 12 603 667 руб., мотивируя тем, что налоговое законодательство прямо не устанавливает срок, в течение которого налогоплательщик обязан списать дебиторскую задолженность, при этом общество ссылается на под пункт 2 пункта 2 статьи 265, пунктом 2 статьи 266 НК РФ, статью 196 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), пункт 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от29.07.1998 N 34н.

Общество полагает, что в соответствии с пунктом 2 статьи 271 НК РФ и учетной политикой предприятия затраты в сумме 7 488 039 руб. по заказам N N 638, 3260 -3263, 3265, 3267-3269, 5612, аннулированным по приказу руководителя от 29.12.2007г., были обоснованно приняты к налоговому учету при расчете налога на прибыль, так как документально подтверждены соответствующими актами налогоплательщика. Вывод суда об отсутствии документального подтверждения несения таких затрат, по мнению общества, противоречит материалам дела.

ОАО "СВРЦ" не согласно с тем, что сумма убытка, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль за отчетный период, составила 17 204 693 руб. Заявитель жалобы, указывая, что на 01.01.2007 сумма убытка составила 162 290 047 руб., считает, что в соответствии со ст. 283 НК РФ имеет право на уменьшение налоговой базы за отчетный период на всю сумму убытка, в связи с чем нет оснований для доначисления налога на прибыль за 2007 год. В качестве дополнительного довода по данному эпизоду общество представило в апелляционную инстанцию копию уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2007 год, представленную в МРИ ФНС N 3 Камчатского края 14.03.2011 года.

Податель жалобы считает, что правомерно воспользовался льготой по освобождению от налогообложения НДС работ по ремонту судна во время его стоянки в порту и не согласен с выводами суда при разрешении данного вопроса. При этом, судом не дана оценка всем доводам и ссылкам налогоплательщика указанным в заявлении. Общество полагает, что им выполнены все условия для освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость в соответствии с положениями пп.23 п.2 ст.149 НК РФ. Кроме того, ОАО "СВРЦ" считает, что начисление НДС сверх сумм по государственным контрактам недопустимо, так как цена по контрактам является предельной и не может быть увеличена.

Общество указывает, что на основании пункта 1 части 2 статьи 170, части 19 статьи 270 НК РФ оно правомерно включило в состав расходов суммы НДС по приобретенным товарам, работам, услугам за 2006 в размере 9 930 318 руб., так как данные расходы связаны с операциями, не подлежащими обложению НДС.

Не согласен заявитель жалобы и с выводом суда относительно вычетов по НДС в сумме 436 139 руб. со стоимости авиабилетов по проезду работников к месту проведения отпуска и обратно, так как такие операции связаны с обеспечением деятельности предприятия, что соответствует п.2 ст. 171 и п.1 ст. 172, п.7 ст.255 НК РФ и, как следствие, не согласно с отнесением данных сумм на расходы.

Заявитель обжалует судебный акт и в части выводов о неправомерном занижении базы для начисления НДС при реализации товаров (работ, услуг) в результате не включения им дохода по счет-фактуре от 31.08.2007 N 608 и счет-фактуре от 26.08.2007 N 168 за август по контракту от 12.04.2006 N 28.06.У/49-31, так как работы по данному контракту полностью не сданы заказчику, и заказ N 4517, открытый на пред приятии для выполнения работ по указанному контракту, не закрыт в товарную продукцию и продолжал действовать в 2007 году.

В свою очередь, УФНС России по Камчатскому краю и Межрайонная ИФНС России N 3 по Камчатскому краю против доводов апелляционной жалобы возражают, считают решение суда законным и обоснованным.

Поскольку обществом в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, лица, участвующие в деле не заявили возражений, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части (п.5 ст.168 АПК РФ).

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской федерации, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции установил следующее.

УФНС России по Камчатскому краю проведена повторная налоговая проверка общества за 2007 год, по результатам которой составлен акт от 26.04.2010 N 08-01-20/а/1 (том 1, л.д . 17- 105). По результатам рассмотрения материалов проверки, с учетом представленных обществом возражений, Управлением принято решение от 01.06.2010 N 08-01-20/04370 об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового право нарушения (том 1, л.д. 116-187), которым обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 67 232 487 руб. (пункт 3.1 резолютивной части решения) и пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 19 360 386, 93 руб. (пункты 2, 3.2 резолютивной части решения).

Решением ФНС России от 19.08.2010 N ШС-37-9/9376@ решение Управления от 01.06.2010 N 08-01-20/04370 в обжалуемой части оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения (том 2, л.д. 118- 131).

На основании решения УФНС России по Камчатскому краю от 01.06.2010 N 08-01-20/04370 Межрайонной ИФНС России N 3 по Камчатскому краю в адрес заявителя выставлено требование об уплате в добровольном по рядке в срок до 04.09.2010 налогов в общей сумме 67 232 487 руб. и пеней в общей сумме 19 360 386, 93 руб. (том 2, л.д. 117).

Не согласившись с вышеуказанным решением и требованием в части, общество обратилось в арбитражный с уд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований общества правомерно исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, в ходе повторной выездной налоговой проверки установлено необоснованное уменьшение обществом дохода от реализации при исчислении налога на прибыль организаций за 2007 год на стоимость заказов N N 3260, 3261, 3262, 3265, 3267, 3268, 3269, 5612, 638 в размере 41 773 055 руб., аннулированных на основании подписанных в 2007 году приказов общества.

Определение дохода для целей исчисления налога на прибыль регулируется ст.248, 249,271 НК РФ.

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и ( или) имущественных прав) в их оплату.

В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Кодекса в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса.

Учитывая, что в соответствии с приказом Общества об учетной политике выручка от реализации товаров (работ, услуг) в 2007 году определялась методом начисления, суд сделал правильный вывод, что признание доходов и расходов обществом должно осуществляться в соответствии со статьей 271 НК РФ.

Статьей 271 Кодекса предусмотрено, что доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Из смысла ст.271 НК следует, что любые операции, связанные с определением дохода, должны связываться с конкретным налоговым периодом, в котором доходы имели место.

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета (п.1 ст.248 НК РФ).

Отказывая в удовлетворении требований по данному эпизоду, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что документы, свидетельствующие о получении (отражении) обществом в проверяемом периоде дохода от реализации заказов N N 3260, 3261, 3262, 3265, 3267, 3268, 3269, 5612, 638, в материалах дела отсутствуют. Первичные документы, подтверждающие указанные доходы (договоры (контракты) на заказы, акты выполненных работ, акты сдачи-приемки работ, счета-фактуры), заявителем не представлены ни к налоговой проверке, ни в арбитражный суд. Согласно письму Общества от 10.03.2010 N 45-3/508 перечисленные документы у него отсутствуют.

В заявлении общество указало, что доходы по аннулированным заказам, работы по которым выполнялись с 2002 года по 2006 год, были учтены им при исчислении налога на прибыль организаций за 2002-2006 годы.

Налоговое законодательство Российской Федерации не предусматривает возможность уменьшения доходов при исчислении налога на прибыль организаций на сумму фактически не поступивших в текущем периоде денежных средств, которые были учтены по метод у начисления в предыдущем периоде.

Как правильно указал суд, приказы общества об аннулировании заказов не могут свидетельствовать о наличии у заявителя оснований для уменьшения суммы доходов при исчислении налога на прибыль за 2007 год.

Кроме того, в ходе повторной выездной налоговой проверки установлено необоснованное уменьшение заявителем дохода от реализации при исчислении налога на прибыль организаций за 2007 год на 228 730 руб. по заказам N 5766 и N 5782. Подтверждая правильность позиции Управления, суд правильно исходил из того, что согласно представленным первичным учетным документам по заказам NN5766, 5782 и показаниям главного бухгалтера ОАО "СВРЦ", а также из анализа регистров налогового учета по до ходам 2007 года, установлено, что сумма дохода за 2007 год уменьшена на сумму заказов, работы по которым были выполнены в период с 2005-2006 года и договорная стоимость, которых соответственна была включена в доходы 2005-2006 годов.

Принимая во внимание указанные выше нормы права и то, что налоговое законодательство Российской Федерации не предусматривает возможности уменьшения доходов при исчислении налога на прибыль организаций на сумму фактически не поступивших в текущем периоде денежных средств, которые были учтены по методу начисления в предыдущем периоде, ОАО "СВРЦ" не правомерно занижена сумма дохода от реализации по основному производству за 2007 год на сумму аннулированных заказов, которые не участвовали в формировании до ходов от реализации по основному производству за 2007 году в размере 41 773 055 руб. и 228 730 руб.

Коллегия также поддерживает вывод суда первой инстанции о занижении обществом дохода от реализации за 2007 год на сумму 2 283 200 руб. за выполненные работы по государстве ному контракту о т 11.04.2007 N 713/В/49/КЭ/0141-07 по заказу 2891.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком в налоговых регистрах по доходам 2007 года сумма по данному заказу отражена в размере 1 321 123, 06 руб., в то время как из имеющихся в деле документов сумма дохода по данному заказу должна составлять 3 604 323 руб.

Так согласно представленным к проверке первичным учетным документам установлено следующее. По государственному контракту на выполнение работ для федеральных государственных нужд по ремонту и техническому обслуживанию радиотехнического вооружения подводных лодок проектов 667БДР, 877 и надводных кораблей ОКВС от 11.04.2007 N 713/В/49/КЭ/0141-07, заключенному между Министерством обороны Российской Федерации (Заказчик) и ФГУП "СВРЦ" МО РФ (Исполнитель), было открыто несколько заказов (Данные по заказам за 2007 год), в частности по данному контракту был открыт заказ 2891 на сумму 3 604 323 рубля. Из ведомости исполнения работ выполняемых ФГУП "СВРЦ" МО Р Ф по государственному контракту от 11.04.2007 N 713/В/49/КЭ/0141 -07 следует, что работы по данному контракту должны быть проведены в период 2 -4 квартал 2007 года, срок начала ремонта установлен с момента подписания контракта, срок окончания установлен 30.11.2007 года. Согласно представленному Акту сдач и аппаратуры после ремонта от 29.06.2007 N 2-1/472 установлено, что работы по государственному контракту от 11.04.2007 N 713/В/49/КЭ/0141 -07 по заказу 2891, были проведены ФГУП "СВРЦ" МО РФ в период с 04.04.20 07 по 29.06.2007, и переданы представителю заказчика 29.06.2007. Кроме того, ФГУП "СВРЦ" МО РФ в адрес представителя заказчика, за выполненные работы по государстве ному контракту от 11.04.2007 N 713/В/49/КЭ/0141-07 по заказу 2891, был выставлен счет-фактура от 29.06.2007 N 408 на сумму 3 604 323 руб. и данная сумма ФГУП "СВРЦ" МО РФ была отражена в книге продаж за июнь 2007 года.

Таким образом, ОАО "СВРЦ" не правомерно занижена сумма дохода от реализации по основному производству за 2007 год в результате не включения дохода, по лученного за выполненные работы по государственному контракту от 11.04.2007 N 713/В/49/КЭ/0141-07 по заказу 2891 в размере 2 283 200 руб. (3604323 - 1321123).

Кроме того, является правомерным вывод первой инстанции о занижении обществом дохода от реализации за 2007 год на сумму 315 400 руб. за выполненные работы по государственному контракту от 13.04.2007 N 709/21/49/КЭ/0143-07 по заказу 3435.

В представленных регистрах налогового учета по доходам за 2007 год сумма по данному заказу отражена в размере 1 035 620 руб., а 315 400 руб. ОАО "СВРЦ" отнесено на доходы 2002-2006 годов.

Однако согласно представленным к проверке первичным учетным документам установлено, что по государственному контракту на выполнение работ для федеральных государственных нужд от 13.04.2007 N 709/21/49/КЭ/0143-07 было открыто несколько заказов (Данные по заказам за 2007 год), в частности, по данному контракту был открыт заказ N 3435 на сумму 1 351 020 руб., следовательно с учетом требований ст.271 НК РФ, данные доходы должны быть в полном объеме отражены в налоговом периоде 2007 года.

Таким образом, ОАО "СВРЦ" не правомерно занижена сумма дохода от реализации по основному производству за 2007 год в результате не включения дохода, по лученного за выполненные работы по государственному контракту от 13.04.2007 N 709/21/49/КЭ/0143-07 по заказу 3435 в размере 315 400 руб. (1351020 - 1035620).

Аналогичные обстоятельства установлены судом в отношении суммы заниженного дохода в размере 43 950 руб. по контракту от 20.03.2007 N 711/СР/49/КЭ/0044-07 по заказу N 3233.

В представленных регистрах налогового учета по доходам за 2007 год сумма по данному заказу отражена в размере 806 056 руб., а 43 950 руб. ОАО "СВРЦ" отнесено на доходы 2002-2006 годов, в то время как вся сумма по данному заказу должна относиться к периоду 2007 года.

По вопросу о порядке отнесения просроченной дебиторской задолженности, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о необоснованном включении обществом в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2007 год суммы дебиторской задолженности в размере 12 603 667 руб., списанной на основании приказа общества от 18.01.2008 N 58, срок исковой давности по которой истек в 2005 году.

Как установлено судом и не отрицается налогоплательщиком, спорная дебиторская задолженность возникла в 2002 году и срок исковой давности в соответствии с положениями ст.196 Гражданского кодекса РФ истек в 2005 году. Доказательств прерывания течения указанного срок исковой давности обществом не предоставлено ни к налоговой проверке, ни в арбитражный суд.

Подпунктами 1 и 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, а также суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. При этом, пунктом 2 статьи 266 Кодекса определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Из анализа п.п 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, ст. 195, 196 ГК РФ, п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утв. приказом Министерства финансов РФ о т 29.07.1998 N 34н суд сделал обоснованный вывод, что что моментом списания во внереализационные расходы безнадежных долгов, по которым истек установленный срок исковой давности, является не момент установления (выявления) данного факта в ходе проведения инвентаризации, а момент наступления обстоятельств, с которыми налоговое законодательство связывает право на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму безнадежных долгов, то есть отнесение на внереализационные расходы безнадежных долгов, по которым срок исковой давности истек, возможно только в том отчетном (налоговом) периоде, когда возникло основание для признания данных долгов таковыми - когда истек срок исковой давности.

Таким образом, право на списание дебиторской задолженности в сумме 12 603 667 руб. возникло у заявителя в 2005 году, а не в проверяемом 2007 году. По этой причине у общества не имелось оснований для включения в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2007 год дебиторской задолженности, срок исковой давности по которой истек в 2005 году.

Данный вывод согласуется правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС России от 15.06.2010 N 1574/10.

Кроме того, при проведении налоговой проверки Управлением установлено не правомерное включение заявителем в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2007 год затрат, связанных с аннулированием заказов N N 3260, 3261, 3262. 3265, 3267 , 3268, 3269, 5612, 638 в сумме 7 488 039 рублей.

Рассматривая данный вопрос суд исходил из отсутствия документального подтверждения несения таких затрат в проверяемом периоде.

Подпункт 11 пункта 1 статьи 265 НК РФ позволяет учесть затраты на аннулированные производственные заказы, а также на производство не давшее продукцию, в составе внереализационных расходов.

Однако, как правильно указал суд, в соответствии с пунктом 1 статьи 54, пунктом 1 статьи 252, под пунктом 11 пункта 1 статьи 265, 272, 318, 319, определить правомерность списания во внереализационные расходы затрат по аннулированным заказам возможно только на основании проверки акта на списание затрат и соотношения данных, указанных в нем с иными первичными учетными документами налогоплательщика, подтверждающими факт несения налогоплательщиком материальных расходов, что согласуется с принципом документального подтверждения понесенных расходов.

С целью подтверждения совершения хозяйственной операции для целей налогообложения, подтверждения факта аннулирования заказов, причины аннулирования заказов, а также подтверждения факта несения материальных рас ходов по заказам N 3260-3263, 3265, 3267-3269, 5612, 638 ОАО "СВРЦ" было выставлено требование от 03.03.10 N 08-01-20/Т/6 о представлении контрактов (договоров), актов выполненных работ, актов сдачи-приемки работ, счетов-фактур по данным заказам. На данное требование был получен ответ от 10.03.10 N 45 - 3/508, в котором ОАО "СВРЦ" указывало на отсутствие данных документов, о чем еще раз было указано в возражениях по акту от 18.05.2010 N 45-3/1125.

Имеющиеся в материалах дела требование, требование-накладная, заказ-наряд, на которые налогоплательщик ссылается в обоснование понесенных расходов, не отвечают требованиям первичных документов, являются формой учета между структурными подразделениями хозяйствующего субъекта. Кроме того, они не содержат реквизитов, позволяющих отнести данные требования (требования-накладные) к конкретному договору, акту выполненных работ по которому были выполнены определенные работы, аннулированные впоследствии.

Представленные же ОАО "СВРЦ" акты списания затрат по заказам N N 3260, 3261, 3262, 3263, 3265, 3267. 3268, 3269, 5612, 638 не могут служить доказательством правомерности списания, поскольку лишь констатируют сам факт данного действия, но не подтверждают фактическое несение ОАО "СВРЦ" материальных расходов.

Таким образом, судом сделан верный вывод о неправомерном отнесении ОАО "СВРЦ" в состав внереализационных расходов за 2007 год затрат по аннулированным заказам без документального подтверждения.

Отказывая в удовлетворении требований общества в части начисления НДС по судоремонтным работам, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно подпункту 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманская проводка.

В Налоговом кодексе РФ законодателем в подпункте 23 пункта 2 статьи 149 не указаны виды судоремонтных работ, подпадающих под действие льготы.

По мнению апелляционной инстанции, под услугами, подпадающими под пп.23 п.2 ст. 149 НК РФ, следует понимать не любые ремонтные работы в период стоянки судов в портах, а случаи, когда суда, находясь в рейсе, при захождении в порт, одновременно с целевыми услугами, получило услуги по ремонту.

Вышеуказанное освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость должно применяться при оказании услуг на территориях портов по ремонту судов, входящих в порты не специально для ремонта, а в целях торгового мореплавания, перевозки пассажиров, осуществления операций с грузами и т.п.

Рассмотрев представленные сторонами в материалы дела доказательства, коллегия приходит к выводу о том, что ОАО "СВРЦ" необоснованно применило льготу по НДС в отношении выручки, полученной от реализации работ по ремонту судов, и Управление в свою очередь правомерно доначислило заявителю НДС с реализации работ по ремонту судов.

Как следует из материалов дела, основным видом деятельности Заявителя является ремонт судов.

В ходе проверки установлено, что ОАО "СВРЦ" в 2007 году выполняло работы по ремонту и обслуживанию военных судов по государственным контрактам, заключенным в соответствии с Гражданским Кодексом РФ и Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных муниципальных нужд".

Представленными документами в отношении военных кораблей подтверждается, что ремонтные работы, осуществляемые на данных кораблях в доках и над водой носили плановый, капитальный и длительный характер.

Учитывая перечень и характер произведенных на судах ремонтных работ, плановость проведения ремонта, цель захода судов в порт, коллегия приходит к выводу о том, что произведенные обществом ремонтные работы не относятся к работам, осуществляемым с целью устранения возникших неполадок, производимым на судне в период его захода в порт с целью загрузки, выгрузки, заправки, либо еще каким-либо работам по обслуживанию судов, выполнение которых в соответствии с пп. 23 п. 2 ст. 149 НК РФ освобождается от обложения НДС.

Таким образом, в отношении данных ремонтных работ, Общество обязано уплатить в бюджет НДС в общеустановленном порядке. Следовательно, включение Инспекцией в налоговую базу для исчисления НДС выручки от выполненных по ремонту указанных выше судов работ в связи с отказом в предоставлении Обществу освобождения от налогообложения НДС, предусмотренного положением пп.23 п.2 ст. 149 НК РФ, является обоснованным.

Суд также не принимает довод заявителя о том, что Инспекция, начислив к стоимости работ налог на добавленную стоимость по ставке 18% (сверх суммы контракта), тем самым произвольно изменила стоимость этих работ.

Поскольку цена государственного контракта является фиксированной и должна покрывать все расходы исполнителя, в том числе по уплате налога на добавленную стоимость, то, по мнению заявителя, сумма налога должна выделяться из стоимости работ, определённой контрактом, расчетным путем.

Вместе с тем, такой подход не отвечает нормам Налогового кодекса РФ в силу следующего.

В соответствии со ст.ст. 38, 153, 154 Налогового кодекса РФ при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 настоящего Кодекса с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога на добавленную стоимость.

Материалами дела установлено и сторонами не оспаривается, что стоимость реализации судоремонтных работ составляет 325 767 014 руб. без НДС.

В силу п. 4 ст. 164 Налогового кодекса РФ, когда в соответствии с настоящим Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной п. 2 или п. 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 % и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки. Это означает, что реализация судоремонтных работ (325 767 014 руб.) должна приниматься за 100 % и увеличивается на соответствующий размер налоговой ставки (18 %).

Именно такая арифметическая операция и была проделана налоговым органом, вследствие чего была получена сумма налога в размере 58 638 063 руб.

Апелляционная инстанция также соглашается с выводом первой инстанции относительно доначисления налоговым органом налога на прибыль в следствие неправомерного отнесения обществом на затраты НДС, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг), используемых при судоремонте.

Как установлено судом, доначисление налога на прибыль обусловлено тем, что налогоплательщик, ошибочно полагая, что оказываемые им услуги подпадают под льготу, предусмотренную п.п. 23 п.2 ст.149 НК РФ, суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров, работ услуг по данным операциям, относил на затраты по производству и реализации работ, как это предписано подпунктом 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ.

Учитывая вывод суда о неправомерном использовании льготы по судоремонту, данные суммы не должны включаться в затраты, в связи с чем налоговым органом обоснованно уменьшены затраты на сумму НДС в размере 9 930 318 руб.

Судом также установлено, что при перерасчете налоговых обязательств налоговый орган не только уменьшил затраты общества вследствие неправомерного применения п.п.1 п.2 ст. 170 НК, но и правомерно учел, что налогоплательщик имеет право в соответствии с п.2 и 2 ст.171 НК РФ уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст.171 НК РФ налоговые вычеты, т.е. на указанную сумму налога, предъявленную покупателю при приобретении товаров работ и услуг, используемых для налогооблагаемых НДС операций. Т.е. доначисленный налоговым органом НДС по операциям, не подпадающим под действие п.п. 23 п.2 ст.149 НК РФ, был уменьшен на сумму вычетов, связанных с данными операциями.

Коллегия поддерживает выводы суда о необоснованном предъявлении обществом к вычету НДС в сумме 469 139 рублей со стоимости приобретенных авиабилетов для перевозки работников и лиц, находящихся на их иждивении, к месту проведения отпуска и обратно. А также, как следствие, считает соответствующим требованиям налогового законодательства отнесение указанной суммы в стоимости авиабилетов на затраты.

При разрешении данного вопроса суд первой инстанции руководствовался положениями п.2 ст.171 НК, п.7 ст.255 НК, ст. 325 Трудового кодекса Российской Федерации и ст. 33 Закона Российской Федерации от 19.02.1993 N 4520 -1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях", а также принял во внимание положения Коллективного договора общества. Следуя указанным нормам, суд сделал правильный вывод, что такие выплаты следует считать производимыми работодателем в рамках трудовых отношений.

Пунктом 7 статьи 255 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что фактические расходы на о плату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно (включая расходы на о плату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в по рядке, предусмотренном действующим законодательством, - для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов, и в порядке, пред усмотренном работодателем, - для иных организаций включаются в расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Следовательно, исходя из положений пункта 7 статьи 255 Кодекса, именно фактически понесенные заявителем расходы по компенсации стоимости проезда работников, то есть с учетом сумм НДС должны учитываются в целях исчисления налога на прибыль организаций в составе рас ходов на оплату труда.

Коллегия отклоняет доводы апелляционной жалобы о неправомерном отнесении (учете) налоговым органом авансов (предоплаты) в размере 6 000 000 руб., полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) за август 2007 года по государственному контракту от 12.04.2006 N 28.06.У/49 - 31, как доход, полученный за выполненные работы.

Как следует из материалов проверки, выявленная налоговым органом ошибка по отражению данной суммы не привела к доначислению НДС, так как фактически обществом с данных оборотов уже был исчислен НДС, но как с авансов. Управление лишь посчитало необходимым отразить указанную сумму не как авансы, а как выручку, но при этом, как пояснил в судебном заседании представитель Управления и подтверждается актом проверки и решением налогового органа, фактически налог по данным оборотам не начислялся.

Признавая обоснованным решение Управления по данному эпизоду, суд правомерно исходил из условий Государственный контракт от 12.04.2006 N 28.06.У/49 -31 (далее - Контракт), предусматривающего поэтапное выполнение работ общей стоимостью 107 409 000 руб.

По Контракту о т 12.04.2006 N 28.06.У/49-31 Обществом был по лучен аванс в сумме 4 000 000 руб. (платежное поручение от 21.03.2007 N 515).

10.08.2007 заявителем и Федеральным агентством по атомной энергии подписан акт N 4 сдачи-приемки работ по государственному контракту от 12.04.2006 N 28.06.У/49-31, в соответствии с которым стоимость этапов выполненных в 2007 году работ по данному акту составляет 10 000 000 руб., в том числе НДС 1 525 424 руб. Сумма аванса, перечисленная для выполнения принятого этапа работ - 4 000 000 руб., в том числе НДС в сумме 610 169 руб., подлежит перечислению в оплату принятых этапов работ 6000000 руб., в том числе НДС в сумме 915 254 руб.

По завершении работ Федеральным агентством по атомной энергии 27.08.2007 произведена оплата выполненных работ в сумме 6 000 000 руб.

31.08.2007 Обществом в адрес заказчика выставлен счет-фактура N 608 на сумму 6 000 000 руб., в том числе НДС в сумме 915 254 руб.

Поскольку сумма в размере 6 000 000 руб. перечислена по итогам выполнения работ, следовательно, она не является предоплатой, соответственно, указанная сумма необоснованно учтена обществом при исчислении НДС за август 2007 года в качестве авансов (предоплаты), полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Рассматривая вопрос о доначислении обществу по итогам выявленных нарушений налога на прибыль без учета переноса убытков прошлых лет, сумма которых, по мнению заявителя, должна составлять 162 290 047 руб., а не 17 204 693 руб. как по решению Управления, коллегия, поддерживая первую судебную инстанцию исходит из следующего.

Из анализа ст. 52, ст.80. п. 1 ст. 264.1, 275.1, 280, 283, 304, следует, что уменьшение налоговой базы на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, носит заявительный характер, и соответственно является правом налогоплательщика, а не обязанностью налогового органа. Это обусловлено прежде всего тем, что налоговый орган не обладает всей полнотой сведений необходимых для реализации такой операции, так как проверяет лишь определенный налоговый период.

Данное право может быть реализовано налогоплательщиком путем представления в составе налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный (налоговый) период дополнительного листа - Приложение N 4 к листу 02 "Расчет убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу" с указанием суммы убытка, на которую налогоплательщик в данном отчетном (налоговом) периоде уменьшает налоговую базу при исчислении налога на прибыль организаций.

Вместе с тем, из анализа положений статьи 283 НК РФ следует, что налогоплательщик, понесший убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы лишь при наличии у налогоплательщика в текущем налоговом периоде налоговой базы для исчисления налога на прибыль организаций.

Кроме того, из представленной ОАО "СВРЦ" в налоговый орган налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2007 год следует, что общество воспользовалось правом, установленным ст. 283 НК РФ и перенесло именно часть убытка, и соответственно прибыль отчетного периода была покрыта не в полном объеме, а в определенной части.

Таким образом, налогоплательщик по своему усмотрению реализует предоставленное ему право.

В качестве дополнительного довода по апелляционной жалобе, ОАО "СВРЦ" представило копию уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2007 год, представленную в МРИ ФНС N 3 Камчатского края 14.03.2011 года, из которой следует, что общество сумму прибыли, отраженную по итогам проверки Управления в размере 92 728 513 руб. полностью уменьшило на убыток прошлого периода.

Однако коллегия считает, что данный довод не влияет на выводы, сделанные в решении суда, так как уточненная декларация представлена после окончания налоговой проверки и после вынесения судом решения от 27 декабря 2010 года.

При изложенных обстоятельствах, Апелляционный суд не находит предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса оснований для отмены решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы.

Учитывая, что при обжаловании судебных актов по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, размер государственной пошлины для юридических лиц составляет 1 000 рублей, излишне уплаченная обществом государственная пошлина в размере 1 000 рублей подлежит возврату.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Камчатского края от 27 декабря 2010 года по делу N А24-3666/2010 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Возвратить открытому акционерному обществу "Северо-Восточный ремонтный центр" излишне уплаченную платежным поручением N 131 от 25.01.2011 г. государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1000 (одной) тысячи рублей.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Камчатского края в течение двух месяцев.

Председательствующий:

Е.Л. Сидорович

Судьи

З.Д. Бац Т.А. Солохина