Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 10 декабря 2008 г. N 07АП-6282/08

г. Томск

Дело N 07АП-6282/08

01.12.2008 года (оглашена резолютивная часть постановления).

10.12.2008г. ( текст постановления изготовлен в полном объеме)

Седьмой арбитражный апелляционный суд

в составе: председательствующего Хайкиной С.Н.

судей: Т.А. Кулеш, А.В. Солодилова

при ведении протокола судебного заседания судьей Солодиловым Л.М.

при участии:

от заявителя: Устюгова Л.Н. - доверенность от 03.11.09г., Бунина Н.В. - доверенность от 30.09.08г.

от ответчика: Сорокина Л.М. - доверенность от 28.11.2008г., Королева М.В. - доверенность от 25.12.07г.

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ОАО "Разрез Киселевский" на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 27.08.2008 года по делу N А27-6373/2008-6 по заявлению ОАО "Разрез Киселевский" к ИФНС России по г. Киселевску о признании недействительным решения N 5 от 24.03.2008 года,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Разрез Киселевский" (далее - ОАО "Разрез Киселевский") обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Киселевску (далее - ИФНС России по г. Киселевску) с требованием о признании недействительным решения N 5 от 24.03.2008 года в части:

- доначисления налога на прибыль за 2004-2005 года в сумме 608728 руб., соответствующих сумм пени и штрафа;

- доначисления НДС за 2004-2005 года в сумме 4905749 руб., соответствующих сумм пени и штрафа;

- включения в доход налогоплательщика за 2006 год выручки полученной от реализации услуг по добыче и вскрыше угля ЗАО "Салек" в сумме 26219886 руб.

Решением от 27.08.2008 года по делу N А27-6373/2008-6 Арбитражный суд Кемеровской области заявленные требования удовлетворил частично.

Не согласившись с указанным решением, ОАО "Разрез Киселевский" обратилось с апелляционной жалобой в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Кемеровской области от 27.08.2008 года по делу N А27-6373/2008-6 отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять по делу новый судебный акт.

В обосновании жалобы ее податель ссылается на то, что документальным подтверждением наличия дебиторской задолженности Администрации г. Киселевска перед ОАО "Разрез Киселевский" являются договоры уступки прав требования, платежные поручения в оплату задолженности и письма, подтверждающие наличие непогашенных обязательств. При этом иные документы, послужившие основанием для возникновения задолженности Администрации г. Киселевска перед ООО "Торговый дом "Сибирский уголь" не являются основанием для отражения задолженности в бухгалтерском и налоговом учете ОАО "Разрез Киселевский".

В соответствии с договором на оказание услуг N УП-152/05, заключенному между ЗАО "Салек" и ОАО "Разрез Киселевский" и дополнительными соглашениями к нему, результаты приемки работ стороны оформляют двусторонними актами сдачи-приемки по количеству и качеству и актом сдачи приемки выполненных работ. Стороны указанной сделки данные акты не подписывали, следовательно, ОАО "Разрез Киселевский" в 2006 году не получил доход от реализации услуг по добычи и вскрыше угля ЗАО "Салек" в сумме 26 219 886 рублей и у общества отсутствовала выручка от реализации указанных работ для целей налогообложения, при этом доначисление налогоплательщику НДС за 2006 год в сумме 4 719 579 рублей и соответствующей пени неправомерно.

Более подробно доводы изложены в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представители заявителя поддержали доводы апелляционной жалобы, настаивали на ее удовлетворении.

Представители налогового орган возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, ИФНС России по г. Киселевску на основании решения N 29 от 29.06.2007 года проведена выездная налоговая проверка ОАО "Разрез Киселевский" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2004 года по 31.12.2006 года.

Результаты проверки нашли свое отражение в акте проверки N 3 от 04.12.2008 года, на основании которого и других материалов проверки, начальником ИФНС России по г. Киселевску вынесено решение N 5 от 24.03.2008 года "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Не согласившись с решением N 5 от 24.03.2008 года в части, ОАО "Разрез Киселевский" обратился в Арбитражный суд Кемеровской области с вышеуказанным требованием.

Решением от 27.08.2008 года по делу N А27-6373/2008-6 Арбитражный суд Кемеровской области заявленные требования удовлетворил частично, признал недействительным решение ИФНС России по г.Киселевску от 24.03.2008 года N 5 в части доначисления НДС в сумме 186170 руб., по эпизоду, связанному с выполнением работ по благоустройству территории АБК и доначисления налога на прибыль в сумме 26530 руб., соответствующей пени, по эпизоду, вязанному с оформлением и разработкой доски почета.

В остальной части в удовлетворении заявления отказал.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ОАО "Разрез Киселевский" просит суд апелляционной инстанции удовлетворить заявленные требования.

Согласно части 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Руководствуясь статьей 268 АПК РФ, Седьмой арбитражный апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции в пределах заявленных в апелляционной жалобе требований.

Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции пришел к выводу, что ОАО "Разрез Киселевский" необоснованно отнесло на внереализационные расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организации за 2005 год, затраты, связанные со списанием дебиторской задолженности Администрации г. Киселевска на общую сумму 2 574 161 рублей.

Данный вывод суда основан на правильном толковании норм действующего законодательства, соответствует фактическим обстоятельствам дела на основании следующего.

Материалами дела подтверждается, что на основании договоров цессии N Ц2-17/01 от 22.05.2001 года, N Ц2-18/01 от 15.06.2001 года, N Ц2-16/01 от 11.10.2001 года, N Ц2-35/01 от 26.12.2001 года ОАО "Разрез Киселевский" приобрело у ООО "Торговый дом "Сибирский уголь" право требования дебиторской задолженности с Администрации г.Киселевска на общую сумму 15000000 рублей.

При проведении налоговой проверки за 2005 год установлен неправомерный учет в составе внереализационных расходов безнадежных долгов с истекшим сроком исковой давности виде дебиторской задолженности Администрации г.Киселевска в размере 2574161 руб.

Данные расходы в соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ могут быть признаны в целях уменьшения налоговой базы при условии их документального подтверждения.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

По договору уступки требования в соответствии с главой 24 ГК РФ, цедент обязан передать цессионарию первоначальные документы, на основании которых у должника возникло обязательство и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования.

Указанные документы ОАО "Разрез Киселевский" переданы не были.

Отсутствие данных документов не позволяет отнести спорные суммы в соответствии со статьей 266 НК РФ к безнадежным долгам, и списать их в расходы в определенный налоговый период.

При этом довод апелляционной жалобы о достаточности в данном случае наличия договоров уступки прав требования, платежных поручений в оплату задолженности и писем, подтверждающие наличие непогашенных обязательств, не принимается судом апелляционной инстанции как основанный на не правильном толковании материальных норм права, так как данные документы не относятся к документам на основании которых у Администрации образовалась задолженность перед ООО "Торговый дом "Сибирский уголь".

В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Общий срок исковой давности составляет 3 года (статья 196 ГК РФ).

На основании пункта 1 статьи 200 ГК РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

Согласно статьи 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Действиями должника, свидетельствующими о признании им своего долга, могут быть - подписание акта сверки задолженности, то есть письменное подтверждение признания наличия задолженности.

Из представленного в материалы дела письма N 862 от 21.06.2004 года Администрация г.Киселевска не отрицает наличие кредиторской задолженности в сумме 2425824 руб., однако уведомляет ОАО "Разрез Киселевский" о том, что вопрос по оплате долга будет решен при представлении Обществом необходимых документов о задолженности по состоянию на 01.04.2004 год.

Частичная оплата долга (первоначально 15000000 руб.) была произведена в период с 2001-2002 годы.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, частичное исполнение обязательств по оплате долга относится к действиям, свидетельствующим о признании долга, и прерывает срок течения исковой давности.

При изложенных обстоятельствах, Арбитражный суд Кемеровской области правомерно пришел к выводу о том, что срок давности относительно взыскания долга с Администрации г.Киселевска на 2005 год не истек.

Таким образом, ОАО "Разрез Киселевский" не правомерно, без документального подтверждения отнесло во внереализационные расходы суммы убытков по безнадежным долгам с истекшим сроком исковой давности в виде дебиторской задолженности перед Администрацией г.Киселевска.

В решении суд первой инстанции поддержал вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком суммы дохода от реализации по добыче и вскрыше угля ЗАО "Салек" за выполненные работы в сумме 26 219 886 рублей.

Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается с данным выводом на основании следующего.

По результатам выездной налоговой проверки установлено занижение дохода ОАО "Разрез Киселевский" в 2006 году за оказание услуг по добыче и вскрыше угля по договорам N УП-152/05 от 01.10.2005 года и N П-20/06 от 01.03.2006 года за 6 825 гони стандартного угля по цене 370,34 руб. за 1 тонну на общую сумму 2 527 570 руб., за 27 238,5 тонн высокозольного угля по цепе 190 руб. за 1 тонну на общую сумму 5 175 315 руб. и за вскрышные работы за ноябрь декабрь 2006 года, оплата по которым предусмотрена авансовым расчетом в счет предстоящей добычи 50 000 тонн угля в июле 2007 года на сумму 18 517 000 рублей.

Из материалов дела следует, что согласно договору N УП/05-152 от 01.10.2005 года ОАО "Разрез Киселевский" (Подрядчик) на участке ЗАО "Салек" (Заказчика) оказывало услуги по добыче и вскрыше угля, дополнительным соглашением от 30.12.2005 года договор N УП-152/05 был продлен до 28.02.2006 года, 01.03.2006 г. составлен договор N 11-20/06 со сроком выполнения работ до 31.12.2006 года.

Стоимость работ по добыче угля составляла 370,34 руб. за одну тонну стандартного угля и 190 руб. за тонну высокозольного угля.

Результаты оказанных услуг по добыче и вскрыше угля стороны ежемесячно оформляли актами на реализацию услуг, справками о качестве угля завезенного с участка открытых горных работ ЗАО "Салек", справками о выполненных работах экскаваторами, исходя из анализа указанных документов.

Из анализа данных документов следует, что количество добытого угля превышает размеры отраженного в данных налогового учета дохода за выполненную работу на 34 063,5 тонн угля.

Фактически по счетам-фактурам и актам на реализацию услуг, количество предъявленного "Заказчику" угля составило 217 311,2 тонны, согласно справкам участка открытых горных работ ЗАО "Салек" о выполненных работах экскаваторов и справок о качестве угля завезенного с участка составило - 251 374.7 тонн.

Занижением доходов по выполненным работам явилась не предъявленная "Заказчику" стоимость за добытые 6 825 тонн стандартного угля на сумму 2 527 570 руб. и добытые 27 238.5 тонн высокозольного угля на сумму 5 175 315 руб.

ОАО "Разрез Киселевский" в апелляционной жалобе ссылается на отсутствие подписанных представителями сторон актов выполненных работ, согласно которым должна была осуществляться приемка количества и качества добытого угля, в связи с этим указывает на отсутствие полученного дохода, однако, учитывая порядок определения доходов методом начисления, установленный Приказом об учетной политике ОАО "Разрез Киселевсий" на 2006 год и в силу пункта 1 и 3 статьи 271 НК РФ, доходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от поступления денежных средств.

Более того, договором N УП/05-152 от 01.10.2005 года не установлена обязанность заказчика осуществлять ежемесячную приемку выполненных работ посредством подписания актов сдачи-приемки выполненных работ.

Проверкой установлен фактический характер выполненных объемов работ, что подтверждается ежедневными рапортами о работе автотранспорта и экскаваторов на участке открытых горных работ ЗАО "Салек", справкой о выполненных работах экскаватором согласованной сторонами, а также справками о качестве добытого угля по участку открытых горных работ ЗАО "Салек" за апрель - октябрь 2006 года, актами маркшейдерского замера выполненных объемов по экскаваторным бригадам на участке открытых торных работ ЗАО "Салек", согласованных сторонами, согласно которым количество угля составило 251374.7 тонн, из которых 34 063.5 тонн на сумму 7 702 885 руб. не отражены в данных учета налогоплательщиком в целях налогообложения.

Кроме того, факт занижения дохода за выполненные работы ОАО "Разрез Киселевский" в 2006 году также подтверждаются материалами встречной проверки ЗАО "Салек", показателями работы экскаваторов, расчетами фактических потерь угля по пластам, товарными балансами ЗАО "Салек", актами маркшейдерского замера угля.

При рассмотрении дела, оценивая совокупность имеющихся в деле доказательств, анализирую сложившиеся между ОАО "Разрез Киселевский" и ЗАО "Салек" фактические взаимоотношения, суд первой инстанции обоснованно руководствовался положениями п. 7 Информационного письма от 22.12.05 N 98 резидиума ВАС РФ "Обзор практики применения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".

В соответствии с правовой позицией ВАС РФ суд первой инстанции, применяя положения ст.39 и п.3 ст. 271 НК РФ и определяя дату получения дохода от реализации товаров по методу начисления, обоснованно не принял во внимание условия договора о сохранении права собственности за переданный товар, поскольку это условие не отражают фактические отношения сторон и реальные финансово-экономические результаты их деятельности.

В соответствии с п.3 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Помимо суммы налога на прибыль, подлежащей внесению налогоплательщиком в бюджет, ОАО "Разрез Киселевский" решением N 5 от 24.03.2008 года доначислена, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, сумма налога на добавленную стоимость в размере 4 905 749 руб.

Отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика, суд первой инстанции указал, что указанные суммы начислены обоснованно, основания для отмены решения налогового органа, в указанной части, отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда по следующим основаниям.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, в соответствии с правовой позицией ВАС РФ, изложенной в информационном письме от 22.12.2005 года N 98 "Обзор практики применения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 НК РФ", применяя положения статьи 39 и пункта 3 статьи 271 НК РФ и определяя дату получения дохода от реализации товаров по методу начисления, суд вправе не принять во внимание условия договора о сохранении права собственности за переданный товар, поскольку это условие не отражает фактические отношения сторон и реальные финансово-экономические результаты их деятельности.

Как указано в статье 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результаты заказчику, а заказчик обязуется принять результат этой работы и оплатить его.

Глава 37 ГК РФ не устанавливает, что принятие результатов работы оформляется актами приема-передачи. Документами, подтверждающими факт принятия работ, могут быть и иные документы, содержащие достаточные сведения.

От того, что сторонами акты выполненных работ не были подписаны, но фактически работы были произведены на соответствующем участке Заказчика, что подтверждается документально (справками участка открытых работ о выполненных работах экскаваторов, справок о качестве завезенного угля с определением его качества и количества), работы по договору подряда, как с точки зрения налогового законодательства - по учету доходов и расходов, так и признания исполнения гражданско-правовых обязательств со стороны Подрядчика можно считать выполненными.

Представленные в материалы дела документы, письма от 08.06.2006 года, 06.07.2006 года, 07.08.2006 года, 08.09.2006 года, 06.10.2006 года, 06.11.2006 года в адрес ЗАО "Салек" с требованием подписать акты по приемке работ по добыче высокозольного угля, счета-фактуры на оплату работ по добыче угля N N 017421 от 31.05.2006 года, 017538 от 30.06.2006 года, 017566 от 31.07.2006 года, 017612 от 31.08.2006 года, 017598 от 30.09.2006 года, 017673 от 31.10.2006 года, предъявленные ЗАО "Салек", но не оплаченные заказчиком, как правомерно отметил суд первой инстанции, свидетельствуют о наличии фактических отношений сторон по договору подряда.

Ссылки заявителя на тот факт, что ЗАО "Салек" отказывался от подписания актов приема передачи на том основании, что добытый уголь являлся высокозольным и не соответствовал требуемому качеству, судом апелляционной инстанции отклоняется как документально не подтвержденный, допустимыми по делу доказательствами, а именно экспертного заключения компетентного органа.

Как обоснованно указал суд первой инстанции размер налоговых обязательств налогоплательщика не может быть поставлен в зависимость от произвольного неисполнения контрагентом договорных обязательств. Выполнение работ, оказание услуг по договору без передачи их заказчику лишено экономического смысла.

Таким образом, доначисление ОАО "Разрез Киселевский" сумм налога на добавленную стоимость в размере 4 905 749 руб. является законным и обоснованным.

Доводы апелляционной жалобы о том, что налоговый орган увеличил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на 18 517 000 руб., умножив условное количество угля 50 000 тонн на стоимость стандартного угля 370,34 руб. (стр. 30 решения N 5 от 24.03.2008), при этом инспекция в решении не мотивировала, на каком основании в качестве базовой была принята стоимость о стандартного, а не высокозольного угля (190,00 руб.), судом апелляционной инстанции отклоняются. Соглашением сторон от 01.11.2006 г. к договору подряда не установлена добыча высокозольного угля. Кроме того, в период проверки налоговому органу не документы по отгрузке высокозольного угля представлены не были. Довод налогоплательщика о произвольном расчете не обоснован, т.к. все данные о цене и об объемах взяты из условий договора и соглашений к нему, а также фактический характер оказанных услуг установлен при анализе первичных документов, что позволило определить увеличение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и как следствие доначисление налога на добавленную стоимость.

Доводы заявителя о том, что налоговый орган, вменив налогоплательщику доход от реализации вскрышных работ, не учел произведенные обществом расходы по данной деятельности, отраженные ОАО "Разрез Киселевский" на счете 97 "Расходы будущих периодов" и не принятые в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, так же подлежат отклонению на основании следующего.

Налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным ПК РФ. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно.

В соответствии со ст.315 ПК РФ расчет налоговой базы за отчетный период составляется налогоплательщиком самостоятельно. Расходы отражаются в Приложении N 2 к Листу 02 Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

Расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, носят заявительный характер, в связи с чем именно па налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налогооблагаемой прибыли, в том числе путем представления документов, отвечающих критериям ст. 252 ПК РФ.

В представленной за отчетный период декларации по налогу на прибыль Расходы будущих периодов налогоплательщиком заявлены не были. В ходе рассмотрения возражений к Акту проверки, общество не заявляло расходы и не представляло документов их подтверждающих. Не представлены такие документы и в суд.

Все расходы налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль подлежат обязательному анализу, поскольку первичные документы подтверждающие понесенные расходы налогоплательщика не были представлены в налоговый орган на проверку, не являлись предметом налоговой проверки, не были заявлены в налоговой декларации, налогоплательщик не лишен права па подачу уточненной налоговой декларации, согласно ст.81 НК РФ.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, а также то, что все материалы дела были предметом рассмотрения суда первой инстанции и в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации получили надлежащую правовую оценку, суд апелляционной инстанции считает доводы подателя жалобы несостоятельными, поскольку они по существу направлены на переоценку фактических обстоятельств дела и представленных доказательств по нему, правильно установленных и оцененных судом.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 27.08.2008 года по делу N А27-6373/2008-6 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции.

Председательствующий

Хайкина С. Н.

Судьи

Кулеш т.А. Солодилов А.В.