Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 10 августа 2009 г. N 07АП-4660/09

г. Томск

Дело N 07АП-4660/09

Резолютивная часть постановления оглашена 06.08.2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 10.08.2009года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Солодилова А. В.,

судей: Кулеш Т. А.,

Музыкантовой М. Х.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Музыкантовой М. Х.

при участии:

от заявителя: Нормуродов Э.Т. свидетельство от 22.10.2003 года N 2864, Чурилов А.Ю. по доверенности от 25.05.2009 года, Мазалов А.Ю. по доверенности от 28.12.2008 года

от заинтересованного лица: Изембаев Ф.Н. по доверенности от 01.04.2009 года, Мамонтова В.М. по доверенности от 30.10.2008 года, Потапенко Т.В. по доверенности от 13.11.2008 года, Наточий А.А. по доверенности от 03.08.2009 года

от третьего лица: без участия

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России N 13 по Алтайскому краю на решение Арбитражного суда Алтайского края от 27.04.2009 года по делу N А03-10165/2008-21 по заявлению индивидуального предпринимателя Нормуродов Э. Т. к МИФНС России N 13 по Алтайскому краю о признании недействительным решения N 1938 от 16.06.2008 года, третье лицо: инспекция Федеральной налоговой службы России по Ленинскому району г. Новосибирска,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Нормуродов Эркин Тошмирзаевич (далее - ИП Нормуродов Э. Т., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Алтайскому краю (далее - МИФНС России N13 по Алтайскому краю, налоговый орган) о признании незаконным решения N 1938 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.06.2008 года.

Решением от 27.04.2009 года по делу N А03-10165/2008-21 Арбитражный суд Алтайского края заявленные требования удовлетворил.

Не согласившись с указанным решением, МИФНС России N 13 по Алтайскому краю обратилась с апелляционной жалобой и дополнением к ней в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Алтайского края от 27.04.2009 года по делу N А03-10165/2008-21 отменить, принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных требований отказать.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается на следующее:

- суд первой инстанции, рассматривавший дело о признании недействительным решения N 1938 от 16.06.2008 должен был выразить свою позицию по существу наличия или отсутствия у ИП Нормуродова Э.Т. права па возмещение налога на добавленную стоимость по налоговой декларации за октябрь 2007 года;

- извещение налогоплательщика о повторном рассмотрении материалов проверки 16.06.2008 произведено на основании решения N 1 от 14.05.2008 года, которое получено заявителем 14.05.2008 года;

- налоговый орган направил в адрес ИП Нормуродова Э.Т. "Уведомление о рассмотрении материалов проверки по актам камеральных налоговых проверок" N 14/05347 от 16.06.2008 года, в котором указано, что рассмотрении состоится 16.06.2008 года в 14 час. 00 мин. в кабинете N212 в центральном офисе помещения, расположенном по адресу: г. Горняк, ул. Кирова, 91.

Более подробно доводы изложены в апелляционной жалобе и дополнении к ней.

Инспекция Федеральной налоговой службы России по Ленинскому району г. Новосибирска надлежащим образом извещена о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечила.

В соответствии с ч. 3 ст. 156 АПК РФ, апелляционная жалоба подлежит рассмотрению в отсутствии представителей третьего лица.

В судебном заседании представители предпринимателя заявили ходатайства о приобщении к материалам дела страховых полисов серии 05 N 02878903 и серии 02 N 0186972, квитанции от 15.06.2008 года, обязательства о вызове транспортного средства N 50803/15068/002122.

Суд, заявленные ходатайства удовлетворил, данные документы приобщил к материалам дела.

В свою очередь, представители налогового органа заявили ходатайство о вызове свидетеля Ковтун Е.М.. Суд посчитал данное ходатайство необоснованным применительно к ст. 268 АПК РФ, и отказал в его удовлетворению.

В судебном заседании представители апеллянта поддержали доводы жалобы и дополнения к ней.

Заявитель и его представитель апелляционную жалобу не признали, просили оставить решение суда первой инстанции без изменения.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и дополнения к ней, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим изменению в мотивировочной части, без изменения резолютивной части, по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, 16 июня 2008 года исполняющим обязанности начальника МИФНС России N 13 по Алтайскому краю рассмотрен акт камеральной налоговой проверки от 07.04.2008 года N2088, составленный по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации заявителя по налогу на добавленную стоимость за октябрь 2007 года.

На основании этого акта им же 16.06.2008 года вынесено решение N 1938 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового Кодекса РФ в виде штрафа в размере 450 рублей. Кроме того, этим же решением заявителю предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 85 830 руб. и уменьшен НДС, заявленный к возмещению из бюджета за октябрь 2007 года в сумме 2 469 751 руб.

Не согласившись с указанным решением, предприниматель обратился в арбитражный суд с вышеуказанным требованием.

Решением от 27.04.2009 года по делу N А03-10165/2008-21 Арбитражный суд Алтайского края признал незаконным решение N 1938 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16 июня 2008 года Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Алтайскому краю.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции, не исследовав вопрос по существу, указал лишь на то, что налоговым органом при рассмотрении материалов налоговой проверки допущены существенные нарушения, что является основанием для отмены решения инспекции.

Седьмой арбитражный апелляционный суд считает данный подход суда первой инстанции не правомерным, при этом считает необходимым указать следующее.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании решений государственных органов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемых решений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает, нарушают ли решения права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Из пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований настоящей статьи может являться основанием для отмены решения налогового органа.

Вместе с тем в пункте 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 указано, что по смыслу пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. В этом случае суд должен оценивать характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

В связи с этим арбитражный суд, рассматривая данный спор, должен был проверить не только соблюдение налоговым органом порядка вынесения решения о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, но и его законность по существу.

Таким образом, суд первой инстанции, рассматривавший дело о признании недействительным решения N 1938 от 16.06.2008 должен был выразить свою позицию по существу наличия или отсутствия у ИП Нормуродова Э.Т. права на возмещение налога на добавленную стоимость по налоговой декларации за октябрь 2007 года.

В соответствии с частью 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

Согласно решению N 1938 от 16.06.2008 года ИП Нормуродову Э.Т. предложено уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета НДС за октябрь 2007 года в сумме 2.469751,00 руб., уплатить недоимку по НДС в сумме 85830,00 руб. в результате неправомерного применения налоговой ставки 0% и необоснованного предъявления к возмещению налоговых вычетов при реализации товаров на экспорт, а также на налогоплательщика наложен штраф по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 450,00 руб. за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов.

По мнению инспекции, право на применение налоговой ставки 0% налогоплательщиком документально не подтверждено, в связи с тем, что документы, обосновывающие право налогоплательщика на применение ставки 0% и получение возмещения сумм налога, уплаченных поставщикам, содержат недостоверные и противоречивые сведения.

В экспортном пакете октября 2007 года заявлено о реализации пиломатериалов по 7 внешнеэкономическим контрактам на общую сумму 14 913 860 руб. По контракту от 14.11.2005 N 12 с фирмой "Барадани Сарвари" (Республика Афганистан), по которому отгружены пиломатериалы стоимостью 302 195 руб., обоснованность применения ставки по НДС в размере 0 процентов подтверждена. По остальным контрактам налоговый орган пришел к выводу о несоблюдении ИП Нормуродовым Э.Т. требований статьи 165 НК РФ.

Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается с позицией налогового органа, при этом считает необходимым пояснить следующее.

В силу пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты.

На основании пункта 1 статьи 166 Кодекса сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Пунктом 2 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Объектом налогообложения в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Условия предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определены пунктом 1 статьи 172 Кодекса, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено вышеуказанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

При соблюдении названных условий налогоплательщик вправе принять к вычету из общей суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг).

При этом нормами главы 21 Кодекса не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.

Данные выводы соответствуют выводам Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенные в Постановлении Президиума от 03.05.2006 г. N 14996/05.

В соответствии с п.п.1 п.1 ст. 164 Налогового кодекса РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 % при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ.

Перечень документов, необходимых к представлению в налоговый орган для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 % (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов определен п.1 ст. 165 Налогового кодекса РФ.

В частности, в силу п.п. 1- 4 п.1 ст.165 Налогового кодекса РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 % и налоговых вычетов в налоговые органы представляются: контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории РФ; выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации указанного товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке; таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ; копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

При этом, в случае, если выручка от реализации товара (припасов) иностранному лицу поступила на счет налогоплательщика от третьего лица, в налоговые органы наряду с выпиской банка (ее копией) представляется договор поручения по оплате за указанный товар (припасы), заключенный между иностранным лицом и организацией (лицом), осуществившей (осуществившим) платеж.

Порядок возмещения сумм НДС установлен статьей 176 Налогового кодекса РФ, предусматривающей возмещение налогоплательщику разницы при превышении в налоговом периоде суммы налоговых вычетов над общей суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п.п. 1 - 3 п. 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ

В соответствии с пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ возмещение налогоплательщику НДС, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения.

Как указано выше, статья 165 НК РФ предусматривает, что в случае, если выручка от реализации товаров иностранному лицу поступила на счет налогоплательщика от третьего лица, в налоговые органы наряду с выпиской банка (ее копией) представляется договор поручения по оплате за указанный товар, заключенный между иностранным лицом и лицом, осуществившем платеж.

Согласно выписок банка оплата по контрактам производилась со счета третьего лица - Мухаммадиева К.Я., являющегося физическим лицом (нерезидентом). В связи с чем заявителем в налоговый орган представлены договора поручения, заключенные между Мухаммадиевым К.Я. и инопартнерами Нормуродова Э.Т.: от 01.01.2007 б/н с Камаровым Р. по контракту N 11 от 25.10.2005г. (Республика Казахстан); от 10.01.2007 б/н с Хамидходжаев М.Р. по контракту N 68 от 01.06.2006г. (Республика Узбекистан); от 01.01.2007 б/н с Тухтобаевым М.И. по контракту N 2 от 12.05.2006г. (Республика Узбекистан); от 01.01.2007 б/н с Разыковым Р.Н. по контракту N 6 от 12.05.2006г. (Республика Узбекистан); от 15.01.2007 б/и с Мирзамухамедов Ш.К. по контракту N 24 от 12.05.2006г. (Республика Узбекистан); от 01.01.2007 б/и с Ташходжаевым А.Т. по контракту N 30 от 12.05.2006г. (Республика Узбекистан).

Таким образом, все контрагенты налогоплательщика, располагающиеся в различных государствах, городах, заключившие контракты с ИП Нормуродовым Э.Т. в различное время (начиная с 2005 и заканчивая 2007 годом), предусматривающие различные объемы поставок и т.п. "избрали" в качестве агента одно и то же физическое лицо - Мухаммадиева К.Я.

При этом первоначально в пакет документов к налоговой декларации по НДС за октябрь 2007 г. приложены договоры о поручении произведения оплаты денежных средств на расчетные счета поставщиков без указания конкретных поставщиков, которым следует производить оплату, без указания сумм и конкретных номеров договоров с этими поставщиками. После получения акта налоговой проверки на рассмотрение материалов проверки представлены новые договора, в которых изменены дата, место составления и дополнены иные сведения.

Кроме того, рассматриваемые договоры поручения содержат противоречия, при анализе их с совокупностью с другими документами, как представленными налогоплательщиком, так и полученными налоговым органом в рамках мероприятий налогового контроля.

Согласно п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о невозможности реального осуществления операций с учетом временного фактора. Исходя из вышеизложенных обстоятельств договоры поручения содержат недостоверную, противоречивую информацию.

Согласно протокола допроса от 05.06.2008 N 1 Задесенец С.Л., работающей бухгалтером у ИП Нормуродова Э.Т., именно ею составлялись рассматриваемые договора поручения.

Мухаммадиев К.Я пояснил, что заключенные договора поручения составлялись по просьбе Шавкун Е.Л. и расчеты с Узбекистаном, Казахстаном и Киргизией производил сам Шавкун Е.Л. Как указано в оспариваемом решении N 2009 от 02.07.2008 Шавкун Е.Л. до 09.04.2007 работал у ИП Нормуродова Э.Т. декларантом.

В принятом налоговым органом решении отражено, что согласно выписок банка оплата по контрактам производилась со счета третьего лица - Мухаммадиева К.Я., являющегося нерезидентом. Непосредственно Мухаммадиев К.Я. счетом не распоряжался. Денежные средства с его счета на счет ИП Нормуродова Э.Т. перечислялись Шавкуном Е.Л. на основании документов, заполненных бухгалтером предпринимателя Задесенец С.А., и доверенности от 03.07.2007г. Однако указанная доверенность предусматривает наличие у Шавкуна Е.Л. полномочий на распоряжение принадлежащими Мухаммадиеву К.Я. денежными средствами, находящимися на счете N 42607.810.7.0213.2300112. Документ не предоставляет право Шавкуну Е.Л. распоряжаться иными денежными средствами доверителя, не находящимися на счете.

При допросе Шавкун Е.Л. указал, что для зачисления на счет Мухаммадиева К.Я. деньги ему передавали разные лица по предварительному сообщению Мухаммадиева К.Я. Сообщения поступали по телефону (протокол допроса от 28.05.2008 N 4).

Однако какие конкретно лица передавали денежные средства, на основании каких документов оформлялась передача, свидетель не пояснил. Кроме того, в материалах дела отсутствуют и документы, свидетельствующие о получении Шавкуном Е.Л. денежных средств.

Муххамадиев К.Я. пояснил, что расчетный счет в сберегательном банке России открыт им из собственных нужд, чтобы отправлять денежные средства семье. Он не владел навыками заполнения банковских документов, в связи с чем на основании доверенности дал полномочие распоряжаться расчетным счетом гражданину Шавкун Е.Л.

Таким образом, совокупность рассмотренных обстоятельств, которые нельзя признать случайными, подтверждает правильность вывода, указанного в оспариваемом налогоплательщиком решении от 16.06.2008 N 1938, что расчетные операции проведены по разработанной схеме с имитацией поступления выручки в результате согласованных действий нескольких физических лиц.

Как обоснованно указано налоговым органом, выгодоприобретателем, вследствие созданного документооборота, являлся ИП Нормуродов Э.Т. (Шавкун Е.Л. вознаграждения, по его собственному признанию, от Мухаммадиева К.Я. не получал, Задесеиец С. А. работала по трудовому договору с налогоплательщиком).

На основании вышеизложенного, налоговый орган обосновано полагает, что представленные в экспортном пакете октября 2007 договоры поручения, которые по смыслу ст. 165 НК РФ должны фиксировать действительную волю сторон по договору, а именно иностранного контрагента и третьего лица, оставлены российским налогоплательщиком с единственной целью - обеспечение формального соблюдения требований налогового законодательства, получения налоговой выгоды в виде применения пониженной ставки по НДС в размере 0 процентов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 165 НК РФ при реализации товаров на экспорт, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы, представляется выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации указанного товара (припасов) иностранному лицу па счет налогоплательщика в российском банке.

Согласно ведомости банковского контроля за период с 25.10.2005 (дата заключения контракта N 11 с Камаровым Р. (Республика Казахстан)) по 27.04.2007 (дата наиболее поздней ГТД, свидетельствующей об отгрузке Камарову Р., заявленной в экспортном пакете октября 2007 года) отгружено пиломатериалов на сумму 99 552 503 руб. Вместе с тем, оплата по контракту N 11 за период с 25.10.2005 по 31.10.2007 (дата окончания налогового периода октябрь 2007 года) поступила в размере 80 630 560,92 руб.

Таким образом, экспортная выручка от реализации продукции, отгруженной по контракту в размере 18 921 942 руб. не поступила. В октябре 2007 г. по контракту с Комаровым Р. неправомерно заявлена для подтверждения ставки НДС 0% реализация товаров в сумме 10 667 064,1 руб.

Кроме того, как следует из протокола допроса Комарова Р. от 02.06.2008 года N 6, фактически Комарова Р. являлся не покупателем лесоматериалов, а посредником между предпринимателем и реальными контрагентами, за что получал вознаграждение.

Таким образом, содержащийся в пакете документов октября 2007 года контракт от 25.10.2005 N 11 оформлен не в соответствии с его действительным (реальным) экономическим смыслом и представлен Нормуродовым Э.Т. исключительно для получения необоснованной налоговой выгоды.

Согласно ведомости банковского контроля за период с 15.05.2006 (дата заключения контракта N 6 с Разыковым Р.Н. (Республика Узбекистан)) по 23.04.2007 (дата наиболее поздней ГТД, свидетельствующей об отгрузке Разыкову Р.Н., заявленной в экспортном пакете октября 2007 года) отгружено пиломатериалов на сумму 2 482 800 руб. Вместе с тем, оплата по контракту N 6 за период с 15.05.2006 но 31.10.2007 (дата окончания налогового периода октябрь 2007 года) поступила в размере 848 849,95 руб. Таким образом, экспортная выручка от реализации продукции, отгруженной по контракту в размере 1 633 950,05 руб. не поступила.

В октябре 2007 г. по контракту с Разыковым Р.Н. неправомерно заявлена для подтверждения ставки НДС 0% реализация товаров в сумме 1 167 900 руб.

Согласно ведомости банковского контроля за период с 12.05.2006 (дата заключения контракта N 2 с Тухтобаевым М.И. (Республика Узбекистан)) по 25.04.2007 (дата наиболее поздней ГТД, свидетельствующей об отгрузке Тухтобаеву М.И., заявленной в экспортном пакете октября 2007 года) отгружено пиломатериалов па сумму 3 895 700 руб. Вместе с тем, оплата по контракту N 2 за период с 12.05.2006 по 31.10.2007 (дата окончания налогового периода октябрь 2007 года) поступила в размере 800 000 руб. Таким образом, экспортная выручка от реализации продукции, отгруженной по контракту в размере 3 095 700 руб. не поступила. В октябре 2007 г. по контракту с Тухтобаевым М.И. неправомерно заявлена для подтверждения ставки НДС 0% реализация товаров в сумме 224 100 руб.

Согласно ведомости банковского контроля за период с 12.05.2006 (дата заключения контракта N 30 с Ташходжаевым А.Т. (Республика Узбекистан)) по 20.04.2007 (дата наиболее поздней ГТД, свидетельствующей об отгрузке Ташходжаеву А.Т., заявленной в экспортном пакете октября 2007 года) отгружено пиломатериалов на сумму 11 160 850 руб. Вместе с тем, оплата по контракту N 30 за период с 12.05.2006 по 31.10.2007 (дата окончания налогового периода октябрь 2007 года) поступила в размере 6 429 039 руб. Таким образом, экспортная выручка от реализации продукции, отгруженной но контракту в размере 4 731 811 руб. не поступила. В октябре 2007 г. по контракту с Ташходжаевым А.Т. неправомерно заявлена для подтверждения ставки НДС 0% реализация товаров в сумме 1120 500 руб.

Согласно ведомости банковского контроля за период с 01.06.2006 (дата заключения контракта N 68 с Хамидходжаевым М.Р. (Республика Узбекистан)) по 20.04.2007 (дата наиболее поздней ГТД, свидетельствующей об отгрузке Хамидходжаеву М.Р., заявленной в экспортном пакете октября 2007 года) отгружено пиломатериалов на сумму 584 142 дол. Вместе с тем, оплата по контракту N 68 за период с 01.06.2006 по 31.10.2007 (дата окончания налогового периода октябрь 2007 года) поступила в размере 372946,66 дол. Таким образом, экспортная выручка от реализации продукции, отгруженной по контракту в размере 211 195,34 дол. не поступила. В октябре 2007 г. по контракту с Хамидходжаевым М.Р. неправомерно заявлена для подтверждения ставки НДС 0% реализация товаров в сумме 58 205 дол.

Таким образом, как правомерно отметил налоговый орган, обязательные условия, предусмотренные НК РФ для подтверждения ставки НДС в размере 0%, ИМ Нормуродовым Э.Т. не соблюдены.

Что касается налоговых вычетов, заявленных предпринимателем в декларации за октябрь 2007 года, суд апелляционной инстанции считает необходимым пояснить следующее.

По налоговой декларации за октябрь 2007 года предпринимателем заявлены налоговые вычеты в сумме 2 469 751 руб., отраженные в счетах-фактурах от двух поставщиков ООО "Торг-Центр" (г. Новосибирск) и ООО "Алтайпродукт" (г. Горно-Алтайск).

Инспекцией в ходе проведения мероприятий налогового контроля были установлены признаки отсутствия реального осуществления хозяйственных операций с контрагентами-поставщиками ООО "Торг-Центр" и ООО "Алтайпродукт".

Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается с позицией налогового органа по следующим основаниям.

Согласно сведениям ЕГРЮЛ единственным учредителем и руководителем ООО "Торг-Центр" является Литвинов И.В.

В соответствии с объяснениями данного физического лица, Литвинов И.В. не имеет отношении к деятельности всех предприятий, в которых значится учредителем либо руководителем. Сознательно никаких доверенностей от своего имени на передачу полномочий другому лицу в отношении каких-либо организаций не подписывал, договоры и контракты не заключал, налоговую отчетность предприятий не подписывал и в налоговые инспекции не представлял, где находятся предприятия и чем занимаются не знает.

Согласно сведениям, предоставленным ИФНС по Заельцовскому району г.Новосибирска Литвинов И.В. является "номинальным" руководителем ООО "Торг-Центр", (письмо от 18.08.2008 N 04-12-34/6349дсн@). Указанное физическое лицо выступает в качестве руководителя ещё 35 предприятий.

Уставный капитал общества составляет 10 тыс.руб. Собственные основные средства и арендованные - отсутствуют. Согласно декларации по ЕСЫ и отчетности по ОПС за 2006 год численность - 1 человек, за 3 месяца 2007 - 1 человек. Расчет по налогу на имущество за 3 месяца 2007 - "нулевой".

По адресу, указанному в счетах-фактурах, ООО "Торг-Центр" не находилось и никогда не арендовало помещение, находящееся в собственности ООО "Надежда".

Согласно информации ИФНС по Заельцовскому району г. Новосибирска ООО "Торг- Центр" является перепродавцом лесоматериалов, приобретенных у поставщика ООО "Трест-Ком" (г.Новосибирск). Между ООО "Торг-Центр" и ООО "Трест-Ком" заключен договор поставки лесоматериалов N 10 от 01.10.2006 г. Вместе с тем, ОOO "Трест-Ком" зарегистрировано 05.12.2007 г.

В документах, представленных ООО "Торг-Центр", указано не только наименование организации несуществующей на момент их составления (октябрь- декабрь 2006 года, январь 2007 года), но и другие реквизиты (ИНН, КПП, юридический адрес).

Таким образом, обоснованным является вывод налогового органа о том, что рассматриваемые договора, счета-фактуры, товарные накладные не отражают и не могут отражать реальную цепочку хозяйственных взаимоотношений, сложившуюся между контрагентами. Данные документы призваны продемонстрировать лишь видимость законного документооборота.

Как следует из письма ООО "Трест-Ком" от 17.09.2008 N 4, данная организация не имела хозяйственных взаимоотношений с ООО "Торг-Центр", сделок не осуществляла.

Платежные поручения ООО "Торг-Центр", якобы свидетельствующие о перечислении денежных средств на расчетный счет ООО "Трест-Ком" в ЗЛО "БанкВефк-Сибирь", не содержат отметок кредитной организации. ЗАО "БанкВефк-Сибирь" не подтверждает открытие расчетных счетов предприятиям ООО "Торг-Центр" и ООО "Трест-Ком".

Исходя из анализа товарной накладной от 01.12.2006 N 272 пиломатериалы в количестве 8 922 куб.м. (данный груз соответствует примерно 107 железнодорожным вагонам - см.железнодорожные накладные) должны были в течении одного дня (01.12.2007) проследовать от ООО "Торг-Центр" (г. Новосибирск, Новосибирская область) к ИП Нормуродову Э.Т. (грузополучатель Имамов К.Л.) (г. Горняк, Алтайский край). Аналогичная ситуация характерна и для товара, "поступившего" по товарной накладной от 01.01.2007 N 2 (счет-фактура от 01.01.2007 N 2) и товарной накладной N 2 от 23.11.2006 (счет-фактура N 112 от 23.11.2006).

При этом, в соответствии с информацией, предоставленной ГУВД по Новосибирской области транспортные средства на ООО "Торг-Центр" на территории Новосибирской области не зарегистрированы (письмо от 16.09.2008 N 16/4841).

Из материалов дела следует, что 01.02.2007 между ООО "Алтайпродукт" (Поставщик) и ИП Нормуродовым Э.Т. (Покупатель) заключен договор б/н. Согласно п. 1.1 Поставщик обязуется передать, а Покупатель оплатить и принять лесоматериалы, пиломатериалы. Указанный договор от имени ООО "Алтайпродукт" заключен в лице директора Фомкина В.Г.

Кроме того, ООО "Алтайпродукт" предоставило в качестве подтверждения счет-фактуру N 233 и товарную накладную, датированную 29.03.2007. Данные первичные документы также подписаны Фомкиным В.Г. от лица руководителя организации.

Однако, как следует из решения единственного учредителя ООО "Алтайпродукт" от 06.02.2006 года, в данный период времени руководителем организации являлась Юркина В.И.

В оспариваемом налогоплательщиком решении от 16.06.2008 N 1938 отражено, что ИП Нормуродовым в экспортном пакете за октябрь 2007 года заявлено право на возмещение НДС по счету-фактуре и товарной накладной N 233 ООО "Алтайпродукт", датированным 01.03.2007. Как следует из пояснений предпринимателя, в рассматриваемых документах была исправлена дата.

Однако анализ текста двух спорных экземпляров счетов-фактур и товарных накладных свидетельствует о различном содержании документов. В установленном законом порядке исправления в счета-фактуры и товарные накладные не вносились. Пунктом 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 предусмотрена возможность внесения налогоплательщиком исправлений в счета-фактуры, которые должны заверяться подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления, указанной в счете-фактуре.

Так как указанные счета-фактуры являются носителями противоречивой информации, налоговый орган правомерно отказал в налоговом вычете по данному контрагенту.

Кроме того, исходя из анализа всех представленных и полученных в установленном законом порядке документам пиломатериалы в количестве 10 600 куб.м. (130 железнодорожных вагонов) должны были в течении одного дня (29.03.2007) проследовать от ООО "Коре" (г. Новосибирск, Новосибирская область) к ООО "Алтайпродукт" (г.Горно-Алтайск, Республика Алтай) и от ООО "Алтайпродукт" (г.Горно-Алтайск, Республика Алтай) к ИП Нормуродову Э.Т. (г. Горняк, Алтайский край).

Как следует из указанных выше документов, лесопродукция должна была доставляться предпринимателю силами поставщиков, указанных в счетах-фактурах и товарных накладных. Однако налоговой проверкой установлено и подтверждается материалами дела отсутствие численности работающих и транспортных средств у указанных в документах юридических лиц, следовательно, последние не могли осуществлять поставку пиломатериалов.

Таким образом, как обоснованно указал налоговый орган, счета-фактуры, товарные накладные, представленные заявителем в подтверждение вычетов и возмещения налога, не соответствуют порядку заполнения и не подтверждают факт реального движения товара.

Напротив, данные обстоятельства свидетельствуют о том, что предпринимателем не могли быть получены пиломатериалы по той схеме поставки, документы по которой им предъявлены.

Статья 172 НК РФ предусматривает, что вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов. Иными словами товары должны быть оприходованы налогоплательщиком.

Как следует из представленного ИП Нормуродовым Э.Т. приходного ордера N 16 и товарной накладной N 1 пиломатериал, полученный от ООО "Алтайпродукт" по счету-фактуре N 233, принят налогоплательщиком к учету 01.03.2007. Вместе с тем, счет-фактура, свидетельствующий о поставке товара, датирован 29.03.2007.

Как следует из представленных ИП Нормуродовым Э.Т. товарных накладных пиломатериал, полученный от ООО "Торг-Центр" по счетам-фактурам N 272, N 2, N 112, принят налогоплательщиком к учету 01.12.2006, 01.01.2007, 23.11.2006 соответственно.

Вместе с тем, вагоны, в которых товар транспортировался на ст. Неверовская и отправлялся на экспорт согласно заявленного налогоплательщиком пакета за октябрь 2007 года, поступали на станцию только с 14.03.2007.

Таким образом, представленные предпринимателем первичные документы не могут свидетельствовать о принятии товара к учету.

На основании вышеизложенного, ИП Нормуродовым Э.Т. не соблюдены обязательные условия для принятия товара к вычету, предусмотренные ст. 172 НК РФ. Формальное представление первичных документов, не влечет автоматического возмещения налога на добавленную стоимость. Данные документы должны отвечать признакам достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике -покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность операции и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет по НДС, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Поскольку материалами дела подтверждается наличие противоречивых и недостоверных сведений в первичных документах, не подтвержден факт реального движения и оприходования товара, налоговый органа правомерно отказал предпринимателю в возмещении НДС из бюджета по сделкам с ООО "Торг-Центр" (г. Новосибирск) и ООО "Алтайпродукт" (г. Горно-Алтайск).

При изложенных обстоятельствах, выводы, изложенные в решении МИФНС России N 13 по Алтайскому краю N 1938 от 16.06.2008 года, соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Однако данный ненормативный правовой акт правомерно признан судом первой инстанции незаконным по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Согласно пункту 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе в срок, не превышающий один месяц, вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

По мнению суда апелляционной инстанции, статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен общий порядок привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, который налоговый орган обязан соблюдать в случае выявления правонарушения в результате проведения любых предусмотренных законодательством мероприятий налогового контроля, в том числе и дополнительных мероприятий налогового контроля.

Таким образом, рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля также должно проводиться по правилам статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: налогоплательщик должен быть извещен о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, иметь возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представить свои возражения.

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Материалами дела подтверждается, что 07 мая 2008 года состоялось рассмотрение материалов налоговой проверки в присутствии заявителя.

По результатам этого рассмотрения и в связи с заявленными заявителем ходатайствами о допросе свидетеля Камарова Р. (Республика Казахстан) и в связи с недостоверностью ответов "Торг-Центр" и ООО "Алтайпродукт" исполняющий обязанности начальника налоговой инспекции, рассматривавший материалы налоговой проверки, принял 14 мая 2008 года решение N 5 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В связи с принятием этого решения вышеуказанным должностным лицом налогового органа было принято 14 мая 2008 года решение N 1 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки до 16 июня 2008 года.

Из материалов дела следует, что в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля были взяты показания у следующих свидетелей: Камарова Равшанбека (протокол допроса свидетеля N 6 от 02.06.2008г.), Задесенец Э.Т. (Калмагоровой) (протокол допроса свидетеля N 7), получены ответы на запросы: в АКБ "Неосфера" N 434 11-08/04311 от 16.05.2008г., в банк - КРАБ "Новосибирсквнешторгбанк", N 01285 от 09.06.2008г. в ИФНС России по Заельцовскому району г.Новосибирска и N 436 от 16.05.2008г. в ОАО коммерческий банк "Акцент".

Как следует из текста решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, выводы о совершении налогового правонарушения основаны в значительной части на материалах, полученных в результате дополнительных мероприятий налогового контроля.

Однако после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекция не известила предпринимателя о времени и месте рассмотрения материалов указанных мероприятий налогового контроля и не предоставила налогоплательщику возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представить объяснения и возражения, чем существенно нарушила права и законные интересы общества.

Довод апелляционной жалобы о том, что извещение налогоплательщика о повторном рассмотрении материалов проверки 16.06.2008 произведено на основании решения N 1 от 14.05.2008 года, которое получено заявителем 14.05.2008 года, не принимается судом апелляционной инстанции на основании следующего.

Из решения N 1 от 14.05.2008 года (л.д. 47 т.д. 1) не представляется возможным установить время рассмотрения материалов налоговой проверки (календарную дату, время суток), а также место рассмотрения материалов.

Как обоснованно отметил суд первой инстанции надлежащее извещение налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки может быть подтверждено только такими доказательствами, которые бы достоверно, в достаточно определенной степени, без каких-либо неясностей и сомнений позволяли бы установить, что налогоплательщик получил представление о том, когда и где состоится рассмотрение материалов налоговой проверки.

Из решения N 1 от 14.05.2008 года данный вывод сделать не представляется возможным.

В апелляционной жалобе МИФНС России N 13 по Алтайскому краю указывает, что налоговый орган направил в адрес ИП Нормуродова Э.Т. "Уведомление о рассмотрении материалов проверки по актам камеральных налоговых проверок" N 14/05347 от 16.06.2008 года, в котором указано, что рассмотрении состоится 16.06.2008 года в 14 час. 00 мин. в кабинете N212 в центральном офисе помещения, расположенном по адресу: г. Горняк, ул. Кирова, 91. Уведомление N 14/05347 получено предпринимателем 16.06.2008 года.

Однако данное доказательство не подтверждает факт получения предпринимателем уведомления именно 16.06.2008 года, поскольку представленные налогоплательщиком в материалы дела документы, а именно страховые полисы серии 05 N 02878903 и серии 02 N 0186972, квитанция от 15.06.2008 года, обязательства о вызове транспортного средства N 50803/15068/002122, подтверждают факт нахождения заявителя в данный период времени за пределами Российской Федерации.

Следовательно, наличие в материалах дела "Уведомления о рассмотрении материалов проверки по актам камеральных налоговых проверок" N 14/05347 от 16.06.2008 года не свидетельствует о нахождении в распоряжении должностных лиц налогового органа информации о надлежащим извещении предпринимателя о дате, месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки на момент вынесения решения (16.06.2008 года).

Кроме того, в решении N 1938 от 16.06.2008 года налоговый орган указывает на надлежащее извещения лица, в отношении которого проведена проверка, со ссылкой именно на решения N 1 от 14.05.2008 года, которое в силу вышеизложенных обстоятельств нельзя отнести к надлежащим доказательствам данного факта

Учитывая то обстоятельства, что материалы дела не содержат доказательств надлежащего извещения предпринимателя о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий, суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции о несоблюдении Инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что повлекло нарушение прав налогоплательщика, и что в силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации является безусловным основанием для отмены решения налогового органа.

При таких обстоятельствах позиция налогового органа по существу спора является обоснованной, при этом доводы апелляционной жалобы относительно нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными, что свидетельствует о правомерности вывода суда первой инстанции о незаконности решения МИФНС России N 13 по Алтайскому краю N 1938 от 16.06.2008 года.

В соответствии с правовой позицией Пленума ВАС РФ, изложенной в постановлении N 36 от 28 мая 2009 года "О применении АПК РФ при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" в случае несогласия суда только с мотивировочной частью обжалуемого судебного акта, которая, однако, не повлекла принятия неправильного решения, суд апелляционной инстанции на основании пункта 2 статьи 269 Кодекса изменяет судебный акт, удовлетворяя апелляционную жалобу в этой части, и принимает по делу новый судебный акт с той же резолютивной и иной мотивировочной частями. На изменение мотивировочной части судебного акта указывается в резолютивной части постановления.

Таким образом, мотивировочная часть решения суда первой инстанции подлежит изменению, в соответствии с настоящим постановлением, без изменения резолютивной части судебного акта.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Алтайского края от 27.04.2009 года по делу N А03-10165/2008-21 - изменить в мотивировочной части. Принять по делу новый судебный акт с той же резолютивной частью и иной мотивировочной частью

Постановление вступает в силу со дня принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции.

Председательствующий

Солодилов А. В.

Судьи

Кулеш Т. А. Музыкантова М. Х.