Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 18 июня 2009 г. N 07АП-3957/09

г. Томск

N 07АП-3957/09

18 июня 2009 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 16 июня 2009 г.

Полный текст постановления изготовлен 18 июня 2009 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Журавлевой В.А.

судей Бородулиной И.И., Усаниной Н.А.

при ведении протокола судебного заседания судьей Усаниной Н.А.

при участии: Ильиной М.И., доверенность от 05.02.2009 г.; Сульяновой Ж.О., доверенность от 14.07.2008 г.; Сахарова Д.В., доверенность от 14.07.2008 г.; Шайдаровой А.Н., доверенность от 10.06.2009 г.; Пановой Т.И., доверенность от 09.06.2009 г.; Никончук Н.В., доверенность от 15.04.2009 г.; Сергеевой М.В., доверенность от 09.06.2009 г.; Евстигнеевой Т.В., доверенность от 09.06.2009 г.; Егоровой Н.А., доверенность от 09.06.2009 г.

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Кемеровской области

на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 02.04.2009г.

по делу N А27-1757/2009-6 (судья Дворовенко И.В.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Подорожник - Санкт-Петербург"

к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Кемеровской области

о признании недействительным в части решения от 01.08.2008г. N 10

УСТАНОВИЛ:

ООО "Подорожник - Санкт-Перербург" обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области к МРИ ФНС России N 6 по Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения от 01.08.2008г. N 10 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 34 774 325 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 11 109 470 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 11 261 665 руб., пени по НДС в сумме 4 241 026 руб., единого социального налога в сумме 3 341 302 руб., пени по ЕСН в сумме 2 785 254 руб., налога на имущество организаций в сумме 369 249 руб., пени по налогу на имущество в сумме 137 740 руб.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 02.04.2009г. требования ООО "Подорожник - Санкт-Петербург" удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, МРИ ФНС России N 6 по Кемеровской области обратилась в арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе ООО "Подорожник - Санкт-Петербург" в удовлетворении заявленных требований по следующим основаниям:

- неправильное применение судом норм материального права, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела: дробление бизнеса на субъекты малого предпринимательства, создание взаимозависимых и аффилированных лиц привело к возможности минимизировать налоговые обязательства через применение льготного режима налогообложения - УСН всеми взаимозависимыми лицами и получению необоснованной налоговой выгоды ООО "Комбинат Компонентов Подорожник", преобразованного в ООО "Полдорожник - Санкт-Петербург"; ООО "Комбинат Компонентов Подорожник" имело все возможности для производства продукции: административное помещение, производственные цеха, склады, оборудование, лабораторию, транспорт, квалифицированный персонал, руководство деятельностью взаимозависимых лиц осуществлялось одними и теми же должностными лицами, установлено совместное использование имущества этих организаций, использование услуг одних банков; оформленные в соответствии с требованиями, предъявляемыми к протоколу, составленному при производстве действий по осуществлению налогового контроля протоколы допроса свидетелей Глушковой Е.В., Рекстиной И.О., Коротковой Г.В., являются надлежащими доказательствами по делу о налоговом правонарушении; налоговый орган при определении рыночной цены руководствовался требованиями п. 10 ст. 40 НК РФ и применил затратный метод определения рыночной цены на услуги по переработке сырья, к сумме произведенных затрат применил коэффициент рентабельности 9,3 %; так как налоговым органом в протоколе допроса сделана запись о применении технических средств, то видеозапись является материалом проверки, на основании которого выносилось решение налогового органа; в связи с неправомерным применением в 2004-2006 годах ООО "Комбинат Компонентов Подорожник" упрощенной системы налогообложения у налогоплательщика в соответствии со ст. 373 НК РФ возникла обязанность по исчислению и уплате налога на имущество организаций; договора поручения N 2/03 от 01.09.2003г., N 1/03 от 01.09.2003г., заключенные между ООО "Комбинат Компонентов Подорожник" и ООО "Производство мясных изделий, ООО "Производство сыра и соусов", ООО "Производство салатов и пирожков" являются не гражданско-правовыми, а трудовыми.

Более подробно доводы МРИ ФНС России N 6 по Кемеровской области изложены в апелляционной жалобе.

В судебном заседании апеллянт доводы жалобы поддержал по изложенным в ней основаниям.

Представители Общества возражали против жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Проверив материалы дела, в порядке ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, выслушав стороны, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Кемеровской области от 02.04.2009г. не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Материалами дела установлено, что, МРИ ФНС России N 6 по Кемеровской области проведена выездная налоговая проверка ООО Подорожник - Санкт-Петербург по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильность исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, единого социального налога, за период с 2004 г. по 2006 г. по результатам которой был составлен Акт N 9 от 16.06.2008г.

По результатам рассмотрения акта, возражений на акт и материалов выездной налоговой проверки принято решение N 10 от 01.08.2008г., которым обществу доначислены налог на прибыль организаций в сумме 34 774 325 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 11 109 470 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 11 261 665 руб., пени по НДС в сумме 4 241 026 руб., единый социальный налог в сумме 3 341 302 руб., пени по ЕСН в сумме 2 785 254 руб., налог на имущество организаций в сумме 369 249 руб., пени по налогу на имущество в сумме 137 740 руб.

Основанием для расчёта суммы пени 18 273 490 руб. явились выводы Межрайонной инспекции о наличии у налогоплательщика задолженности по налогу на прибыль, по налогу на добавленную стоимость, по единому социальному налогу и по налогу на имущество за 2004, 2005 и 2006 годы, в общей сумме 49 746 541 руб.

Из материалов дела также следует, что 26.12.2007г. путём слияния двух организаций - ООО "Подорожник -Санкт - Петербург" г. Санкт - Петербург и ООО " Комбинат компонентов Подорожник" г. Топки было создано новое общество ООО "Подорожник - Санкт -Петербург", которое является правопреемником вышеуказанных обществ.

Межрайонная инспекция N 6 по Кемеровской области г. Топки проверяла правильность расчётов налогов за 2004, 2005 и 2006 годы у налогоплательщика ООО "Комбинат компонентов Подорожник".

Как правильно установлено судом первой инстанции, в проверяемый период налогоплательщик находился на упрощённой системе налогообложения, то есть, согласно статьям 346.11, 346.12 Налогового кодекса РФ средняя численность работников Общества не превышала 100 человек, доход, определяемый в соответствии со статьёй 248 Налогового кодекса РФ, не превышал 15 000 000 руб., в связи с чем, Общество не уплачивало налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, единый социальный налог и налог на имущество.

Согласно документов, полученных при проведении выездной налоговой проверки, Межрайонная инспекция ФНС N 6 по Кемеровской области, самостоятельно, к доходу, полученному ООО " Комбинат компонентов Подорожник" присоединила доходы других юридических лиц - ООО " Производство мясных изделий, ООО " Производство сыра и соусов", ООО " Производство салатов и пирожков"

Кроме этого, налоговый орган так же, самостоятельно, включил в среднюю численность работников заявителя работников вышеуказанных юридических лиц.

Поскольку, по данным контролирующего органа, доход и численность работников ООО "Комбинат компонентов Подорожник", превысили критерии, предусмотренные налоговым законодательством, то Межрайонная инспекция самостоятельно перевела ООО "Подорожник - Санкт - Петербург" (ООО "Комбинат компонентов Подорожник") на общий режим налогообложения, и начислила налог на прибыль в размере 34 774325 руб., налог на добавленную стоимость в размере 11 261 665 руб., единый социальный налог в размере 3 341302 руб. и налог на имущество в размере 369 249 руб., в общей сумме 49 746 541 руб.

Между тем, как правильно указал суд первой инстанции, из анализа статей 346.11, 346.12 и 346.13 НК РФ следует, что переход к упрощённой системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового кодекса РФ.

О своём желании перейти на упрощённую систему налогообложения либо вернуться на общую систему налогообложения налогоплательщик сообщает в определённые сроки налоговому органу.

Пунктами 4 и 5 ст. 346.13 НК РФ установлено, что если по итогам отчётного (налогового) периода налогоплательщиком нарушены статьи 346.12, 346.14, 346.15 НК РФ, то такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощённой системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены эти нарушения. И, в этом случае, налогоплательщик сообщает налоговому органу о переходе на общий режим налогообложения.

Суд первой инстанции правомерно указал в решении, что межрайонная инспекция ФНС N 6 по Кемеровской области не сослалась ни на одну норму налогового законодательства, в соответствии с которой, самостоятельно, перевела налогоплательщика с упрощенной системы на общий режим налогообложения.

Кроме того, контролирующий орган так же не указал норму налогового законодательства, предусматривающую обязанность объединять доходы, среднюю численность работников нескольких юридических лиц, и исчислять (доначислять) налоги, но только одному из этих юридических лиц ( в данном случае ООО " Подорожник - Санкт - Петербург").

Апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о наличии в рассматриваемом случае факта взаимозависимости и аффилированности юридических лиц.

Так, из материалов дела усматривается, что одно физическое лицо - Фомина Татьяна Николаевна в 2003 и в 2006 годах учредило несколько Обществ с ограниченной ответственностью.

В пункте 1 статьи 20 Налогового кодекса РФ перечислены случаи, когда лица считаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Вместе с тем, как правильно указал в решении суд, ни один из данных случаев не относится к обстоятельствам, установленным при проведении налоговой проверки ООО "Подорожник- Санкт -Петербург" - создания нескольких юридических лиц одним физическим лицом.

В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении от 17.03.2003г. N 71, наличие одного учредителя является основанием для установления судом взаимозависимости юридических лиц.

Так же, Конституционный Суд РФ в Определении от 04.12.2003г. отметил, что лица могут быть признаны взаимозависимыми в судебном порядке только лишь по основаниям указанным в других правовых актах.

Такие основания установлены Законом РСФСР от 22.03.1991г. N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках", в корреспонденции с нормами Федерального Закона от 08.08.1998г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что в соответствии со статьёй 20 Налогового кодекса РФ и Федеральным законом N 948-1 " О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" (в редакции действующей в 2005 и 2006 годах) эти юридические лица являются взаимозависимыми и аффилированными лицами.

Вместе с тем, указанные обстоятельства (взаимозависимость и аффелированность) сами по себе, не могут являться основанием для до начисления налогоплательщику налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога и налога на имущество за 2004, 2005 и 2006 годы.

Как указал Высший Арбитражный Суд РФ в постановлении N 53 от 12.10.2006г., для признания налоговой выгоды обоснованной (либо необоснованной), необходимо исследовать все обстоятельства, установленные при проведении налоговой проверки (в совокупности и взаимосвязи).

В пункте 2 вышеуказанного постановления Высший Арбитражный Суд РФ указал, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Согласно действующего гражданского законодательства любое физическое лицо может учредить юридическое лицо, для осуществления предпринимательской деятельности, которая включает в себя осуществление самостоятельно, на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг (статья 2 Гражданского Кодекса РФ).

В соответствии со статьёй 1 Гражданского кодекса РФ гражданское законодательство основывается на признании равенства участников регулируемых им отношений, неприкосновенности собственности, свободы договоров, недопустимости произвольного вмешательства кого-либо в частные дела, необходимости беспрепятственного осуществления гражданских прав, обеспечения восстановления нарушенных прав, их судебной' защиты.

Граждане и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своём интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора.

Гражданским законодательством не запрещено одному физическому лицу учреждать несколько юридических лиц. Кроме этого, регистрация нескольких юридических лиц в один и тот же день, так же не запрещена законодательством.

Как правильно установлено судом первой инстанции, датой, на которую ссылается Межрайонная инспекция - 03.07.2003г., является датой регистрации трёх юридических лиц (ООО "Комбинат компонентов Подорожник", ООО "Производство мясных изделий" и ООО "Производство сыра и соуса") налоговым органом.

Дата создания Фоминой Т.Н. этих трёх юридических лиц не была установлена при проведении налоговой проверки и не отражена в решении N 10. Доказательств даты создания заявителя и двух его контрагентов, в материалы дела, так же не представлено.

Довод Межрайонной инспекции о создании одним физическим лицом несколько юридических лиц, и о том, что эти юридические лица созданы одновременно (в одно и то же время), правомерно не принят судом первой инстанции в связи с тем, что материалы дела не содержат документального подтверждения указанного обстоятельства. Кроме того, эти факты не являются основанием для объединения доходов и расходов, а так же численности работников юридических лиц.

Также в налоговом законодательстве отсутствует понятие экономической оправданности расходов налогоплательщика, которое необходимо для целей налогообложения прибыли.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.06.2007г. N 320-О-П и определении от 04.06.2007г. N 366-О-П налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения компаниями финансово-хозяйственной деятельности. Поэтому, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы налогового законодательства не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

При этом положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение от 12 июля 2006 года N 267-0).

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 указано, что действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

В отношении фактов нахождения трёх обществ (ООО "Комбинат компонентов Подорожник", ООО "Производство мясных изделий", ООО "Производство сыра и соуса") по одному адресу (местонахождение) и пользование услугами одних банков, суд первой инстанции правильно указал, что эти обстоятельства не являются основаниями для объединения полученных доходов, произведённых расходов и численности работников трёх самостоятельных юридических лица.

Так, каждое юридическое лицо вправе самостоятельно выбирать условия, благоприятствующие для осуществления предпринимательской деятельности.

Довод Межрайонной инспекции о наличии у четырёх обществ одних и тех же должностных лиц, а так же о правомерности расчёта среднесписочной численности работников, не могут быть приняты во внимание, так как налоговый орган не сослался ни на одну норму законодательства, запрещающую учредителю Фоминой Т.Н. назначать на должности директоров нескольких юридических лиц одних и те же физических лиц в течении трёхлетнего периода.

Объединять полученный доход, произведённые расходы и численность работников этих юридических лиц за трёхлетний период, у налогового органа отсутствовали правовые основания, так как сам по себе этот факт не является нарушением, как гражданского законодательства, так и трудового и налогового законодательства.

В отношении расчёта средней численности работников у одного общества (ООО "Комбинат компонентов Подорожник"), с учётом объединения работников двух контрагентов (ООО "Производство мясных изделий" и ООО "Производство сыра и соуса") апелляционный суд отмечает, что материалы дела не содержат документальных подтверждений правильности расчёта среднесписочной численности работников у трёх юридических лиц.

Судом первой инстанции установлено, что налоговый орган учёл только штатную численность работников, однако, средняя численность работников должна определяться с учётом постановления Росстата от 03.11.2004г. N 2004 г. и от 20.11.2006г. N 69 "Об утверждении порядка заполнения и представления унифицированных форм отчёта".

Согласно данному документу, который является обязательным для применения всех организаций, среднесписочная численность работников не может определяться по штатному расписанию, как это рассчитано Межрайонной инспекцией.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о неверном расчете налоговым органом среднесписочной численности.

Факт взаимозависимости этих трёх юридических лиц не даёт право контролирующему органу присоединить работников двух контрагентов к налогоплательщику - ООО "Комбинат компонентов Подорожник".

В отношении заключённых ООО "Комбинат компонентов Подорожник" с ООО "Производство мясных изделий" и ООО "Производство сыра и соуса" гражданско-правовых договоров из материалов дела усматривается, что у ООО "Комбинат компонентов" имелось нежилое здание первоначально в г. Кемерово по ул. Рудгерса, 34, а затем в г. Топки, по ул. Заводская, 1А, у всех трёх юридических лица имелось имущество.

Между тем, налоговым органом не доказаны обстоятельства, отрицающие наличия у ООО " Производство мясных изделий" и у ООО " Производство сыра и соуса" какого-либо имущества.

При этом материалы дела содержат документальные подтверждения (инвентарные карточки) наличия у своих контрагентов основных средств.

Из материалов дела также усматривается, что в проверяемый период ООО "Комбинат компонентов Подорожник" заключило 01.09.2003г. два договора поручения с ООО " Производство сыра и соуса" договор N 1/03 и с ООО "Производство мясных изделий" договор N 2/03.

В соответствии с данными договорами доверители ООО "Производство мясных изделий" и ООО "Производство сыра и соуса" поручают, а поверенный ООО "Комбинат компонентов Подорожник" берёт на себя обязательство совершать от имени и за счёт "Доверителя" три вида действий: 1) осуществлять контроль за соблюдением технологических процессов изготовления продукции (контроль, проверка качества, исследование); 2) осуществлять диагностику скрытых дефектов в продукции; 3) осуществлять техническое обслуживание производственного оборудования (пункты 1.1.1, 1.1.2 и 1.1.3).

В свою очередь, "Поверенный" предоставляет " Доверителю" услуги персонала: заместитель директора по производству, заместитель директора по техническим вопросам, одного бухгалтера, а так же иного персонала по соглашению сторон (пункт 1.2 двух договоров поручения).

При этом судом первой инстанции правильно установлено, что Межрайонная инспекция ФНС N 6 по Кемеровской области, при проведении выездной проверки не установила и не отразила в решении N 10, а так же документально не подтвердила наличие соглашений между сторонами по предоставлению иного персонала.

За оказанные услуги " Доверители" оплачивают " Поверенному" - ООО " Комбинат компонентов Подорожник" вознаграждения в размере 350 000 руб.

Кроме того, из материалов дела усматривается, что " Поверенный" - ООО "Комбинат компонентов Подорожник", согласно дополнительным соглашениям передаёт в аренду часть нежилого помещения. Стоимость арендной платы составляет 230 000 руб.

Судом первой инстанции также правильно установлено, что в проверяемом периоде между сторонами были заключены договоры аренды имущества от 01.10.2003г. и от 10.11.2003г. (ООО "Комбинат компонентов Подорожник" передавал ООО "Производство мясных изделий" и ООО " Производство сыра и соусов").

В пункте 1.1 договоров аренды стороны договорились, что наименование имущества будет указано в Приложении N 1 к данному договору.

Между тем, Межрайонная инспекция не установила при проведении выездной налоговой проверки (факт не отражён в решении N 10 от 01.08.2008г.) и документально не доказала в судебном заседании, какое именно имущество арендовалось.

Так, у договора аренды б/н от 01.10.2003г. отсутствуют какие-либо приложения со списком имущества, а у договора б/н от 10.11.2003г. имеется одно приложение N 1,в котором указаны только два вида имущества - Слайсер Бицерба А 406 - 1 штука и Шприц, С 55 А - 1 штука, а так же приложено дополнительное соглашение сторон от 19.04.2004г. об аренде холодильной камеры на базе - 1 штука.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно указал, что другого имущества по данным договорам заявитель не сдавал в аренду.

Кроме того, из материалов дела следует, что ООО "Комбинат компонентов Подорожник", так же сдавал в аренду три автомобиля с экипажем, для перевозки готовых полуфабрикатов грузополучателям: ЗИЛ-474110 по договору от 23.10.2003г. с ООО "Производство сыра и соусов" и ЗИЛ-433362, ГАЗ-2730 НА с ООО "Производство мясных изделий".

Арендная плата транспортных средств с экипажами составляла по одному договору 100 000 руб., а по другому договору 150 000 руб.

Из указанных договоров усматривается, что стороны, с учётом гражданского законодательства, договорились о том, что "Арендодатель" - ООО "Комбинат компонентов Подорожник" поддерживает надлежащее состояние транспорта, обеспечивает соответствие состава экипажа и его квалификацию, несёт расходы по содержанию транспорта и членов экипажа, а "Арендатор"- ООО "Производство мясных изделий" и ООО " Производство сыра и соусов" используют транспорт исключительно в целях договора и обязуются своевременно вносить арендную плату.

По мнению налогового органа, члены экипажей автомобилей подчинялись как "Арендодателю", так и "Арендатору", однако, материалы дела не содержат документального подтверждения указанного обстоятельства.

С учётом изложенного, суд первой инстанции обоснованно сделал вывод о неправомерности оценки налоговым органом сложившихся гражданско-правовые отношений в качестве признака налогового правонарушения.

Доводы налогового органа о том, что в штатном расписании двух контрагентов не предусмотрены должности бухгалтер и кассир, также правомерно не приняты судом первой инстанции во внимание, так как согласно налоговому и гражданскому законодательству, одно юридическое лицо не может нести ответственность за то, что в штатном расписании другого юридического лица отсутствуют какая-либо должность.

Из материалов дела усматривается, что услуги бухгалтера оказываются "Поверенным"- ООО "Комбинат компонентов Подорожник" на основании договоров поручения от 01.09.2003г. N 1/03 и N 2/03, по которым оплачивается вознаграждение "Поверенному".

Факт выдачи работникам ООО "Производство сыра и соусов" заработной платы, директором либо кассиром (при отсутствии в штатном расписании данной единицы) не может подтверждать обоснованность перевода ООО "Комбинат компонентов Подорожник" Межрайонной инспекцией с упрощённой системы налогообложения на общий режим налогообложения.

Подпунктом "в" пункта 2 статьи 6 Федерального Закона N 129-ФЗ от 21.11.1996г., установлено, что руководители организаций могут в зависимости от объёма учётной работы, различным образом организовать бухгалтерский учёт на предприятии, в том числе передать на оговорных началах ведение бухгалтерского учёта централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту.

В отношении допроса кладовщика одного из трёх юридических лиц - контрагентов налогоплательщика, а также протоколов допроса о получении заработной платы работниками Глушковой Е.В., Коротковой Г.В., Рекстиной И.О. о получении заработной платы работниками Глушковой Е.В., Коротковой Г.В., Рекстиной И.О., суд первой инстанции правильно указал, что протоколы допроса не могут подтверждать доводы налогового органа, так как в них высказано мнение работников, а также в связи с непродолжительностью работы физических лиц, привлечением к дисциплинарной ответственности и отсутствием достоверной информации.

При таких обстоятельствах данный факт, установленный Межрайонной инспекцией, не может являться основанием для перевода ООО "Комбинат компонентов Подорожник" на общий режим налогообложения.

С учётом изложенного, суд первой инстанции обоснованно сдвывод, что Межрайонная инспекция ФНС N 6 по Кемеровской области документально не подтвердила, что все четыре общества (ООО "Комбинат компонентов. Подорожник", ООО "Производство мясных изделий", ООО "Производство сыра и соусов", ООО "Производство салатов и пирожков") являются единым производственным комплексом с одной производственной базой и единой технологией производства.

Так же, контролирующий орган документально не доказал наличие "схемы" уклонения от уплаты налогов, неправомерного применения специального налогового режима с целью получения необоснованной налоговой выгоды путём формального распределения доходов, расходов и численности работников между четырьмя зависимыми обществами.

Из материалов дела следует, что основанием для начисления ООО "Комбинат компонентов Подорожник" налога на прибыль за 2004, 2005 и 2006 годы послужил вывод Межрайонной инспекции ФНС N 6 по Кемеровской области о наличии " схемы" ухода от уплаты налога на прибыль с учётом неправомерного применения специального режима налогообложения.

На основании указанного вывода, налоговый орган объединил доходы ООО "Производство мясных изделий", ООО "Производство сыра и соуса", ООО "Производство салатов и пирожков" с доходами ООО "Комбинат компонентов Подорожник", и вменил ООО "Комбинат компонентов Подорожник" нарушение статей 20, 40, 41, 249, 248, 250, 252 НК РФ.

Апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о недоказанности налоговым органом "схемы" уклонения налогоплательщика от уплаты налогов.

Также, Межрайонная инспекция не сослалась на норму налогового законодательства в соответствии с которой самостоятельно перевела налогоплательщика на общий режим налогообложения, а так же включила в доход проверяемого общества доходы других юридических лиц.

С учётом пункта 2 статьи 20 Налогового кодекса РФ и Определения Конституционного Суда РФ от 04.12.2003г. N 441-0, Закона от 22.03.1991г. N 948-1 " О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках", а так же разъяснений Высшего Арбитражного Суда РФ в Информационном письме Президиума от 17.03.2003г. N 71, поскольку, Фомина Т.Н. является учредителем всех четырёх обществ, то эти организации являются взаимозависимыми.

При этом пунктом 1 статьи 40 НК РФ установлено, что если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с п. 2 ст. 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов, вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Из приведённого перечня случаев Межрайонная инспекция могла проверить правильность применения цены ООО " Комбинат компонентов Подорожник" только между взаимозависимыми лицами, то есть по договору, заключённому между заявителем по данному спору и ООО "Производство мясных изделий", ООО "Производство сыра и соуса" и ООО "Производство салатов и пирожков".

Однако, из материалов дела следует, что Межрайонная инспекция провела проверку правильности применения цены по договорам предоставления услуг по переработке давальческого сырья, заключённых ООО "Производство мясных изделий", ООО "Производство сыра и соусов", ООО "Производство салатов и пирожков" со своими контрагентами, которые не являются взаимозависимыми ни с вышеуказанными обществами, ни с заявителем - ООО "Комбинат компонентов Подорожника".

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно указал, что у Межрайонной инспекции ФНС N 6 по Кемеровской области отсутствовали правовые основания для проверки правильности определения рыночной цены по договорам на предоставление услуг по переработке давальческого сырья.

Таким образом, решение налогового органа в части суммы начисленного налога на прибыль, в связи с нарушением статей 20, 40, 41 и 249 НК РФ в размере 34 774 325 руб. правомерно признано судом недействительным.

Кроме этого, суд первой инстанции установил, что в судебном заседании представители налогового органа согласились с доводами представителей заявителя о неверном расчёте суммы налога на прибыль по пункту 2.1.1 решения, так как сумма доходов не была уменьшена на сумму произведённых расходов, что выразилось в пересчёте представителями Межрайонной инспекции суммы налога на прибыль.

Тем самым, контролирующий орган признал, что часть оспариваемой суммы налога на прибыль, рассчитанной по основаниям, изложенным в пункте 2.1.1 решения N 10, является незаконной.

Суд первой инстанции, проанализировав представленный налоговым органом расчет, правомерно признал недействительным решение налогового органа в части доначисления указанной разницы.

Оставшаяся часть суммы налога на прибыль так же не могла быть начислена ООО "Комбинат компонентов Подорожник", в связи с отсутствием полномочий проверять рыночные цены для целей налогообложения по договорам оказания услуг по переработке давальческого сырья, в связи с чем, размер среднего уровня рентабельности правомерно оставлен судом первой инстанции без рассмотрения.

Также судом первой инстанции установлено, что в судебном заседании, налоговый орган пересчитал и сумму начисленного налога на прибыль по данным обстоятельствам, уменьшив доходную часть всех обществ на произведённые расходы этих обществ, в связи с чем, сумма доходов была изменена налоговым органом, по сравнению с данными, отражёнными в решении N 10.

Суд первой инстанции обоснованно не принял данные расчёты во внимание, так как в соответствии с требованиями ст. 40 НК РФ, у Межрайонной инспекции изначально не было оснований проверять правильность расчёта рыночной цены по договорам, заключённым между независимыми юридическими лицами ООО "Производство мясных изделий", ООО " Производство сыра и соусов" и их контрагентов по доставке давальческого сырья.

Довод Межрайонной инспекции о нарушении Обществом статей 248,250 и 251 НК РФ также является необоснованным и документально не доказанным.

Из материалов дела усматривается, что основанием для начисления ООО "Комбинат компонентов Подорожник" суммы налога на прибыль в размере 48 300 000 руб. явились выводы о взаимозависимости всех четырёх обществ и о наличии единого производственного комплекса, и, как следствие, объединение всех доходов, а так же вывод о недействительности (ничтожности) сделки с ООО "Алон" по признаку притворности ( пункт 2 статьи 170 ГК РФ), так как прикрывают сделку по безвозмездной передаче денежных средств.

Между тем, как правильно установлено судом первой, Межрайонная инспекция документально не подтвердила наличие единого производственного комплекса.

Наличие взаимозависимости между заявителем и его контрагентами по заключённым гражданско-правовым договорам, не является основанием для объединения всех доходов и начисления налога на прибыль.

Кроме того, из материалов дела следует, что в проверяемый период (в 2006 году) заявитель - ООО " Комбинат компонентов Подорожник" заключил с ООО "Алон" договоры займа, по которым, на расчётный счёт Общества поступили реальные денежные средства.

По условиям договоров займа, стороны оговорили различные сроки возврата заемных средств.

Аналогичные договоры займов заключены и ООО "Производство мясных изделий", ООО " Производство сыра и соусов" и ООО "Производство салатов и пирожков".

Сумма невозвращённых денежных средств по этим договорам займов, со сроком до 31.12.2007г. (дата возврата не входит в проверяемый период) составила 14 600 000 руб., а со сроком до 31.12.2008г. (дата возврата не входит в проверяемый период) составила 33 700 000 руб., сумма 9 980 000 руб. фактически была возвращена "Заимодавцу".

Вместе с тем, по мнению инспекции реально заёмные денежные средства не будут возвращены, так как ООО "Алон" после реорганизации (ООО "НовоЛАН") не находится по юридическому адресу и у него отсутствует расчётный счёт.

Кроме того, инспекция считает, что договоры займов подписаны неустановленным лицом, что свидетельствует о заключении договоров неуполномоченным лицом, и в силу статьи 168 ГК РФ являются недействительными.

Так же, налоговый орган полагает, что сделки по займу являются притворными, так как прикрывают сделки по безвозмездной передаче денежных средств.

Учитывая изложенное, довод налогового органа сводится к тому, что при наличии полного исполнения сторонами своих обязательств в отношении части сделки (сумма фактически возвращённого займа), а так же при не наступлении срока возврата займа (по предположению инспекции денежные средства не будут возвращены), указанная сделка является недействительной по признаку её притворности.

Между тем, как правильно указал суд первой инстанции, контролирующий орган не обосновал в полном объёме, свои доводы, и не сослался на норму законодательства, предусматривающую признание сделки недействительной в полном объёме, в то время как часть займа возвращена.

При этом из материалов дела усматривается, что ООО "Комбинат компонентов Подорожника" получив от ООО "Алон" заёмные средства отразил данную операцию по бухгалтерскому учёту.

При расчёте налогооблагаемой базы по налогу на прибыль данные заёмные средства не учитывались, согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Межрайонная инспекция, установив, что эти денежные средства налогоплательщик не сможет возвратить, посчитала их как безвозмездно полученными.

Статьями 248 и 250 НК РФ установлено, что безвозмездно полученное имущество относится к внереализационным доходам, учитываемыми при налогообложении по налогу на прибыль, в связи с чем, инспекция начислила налог на прибыль за 2006 год.

Вместе с тем, из материалов дела усматривается, что все основания недействительности сделки, установленные при проведении проверки, отражены оспариваемом в решении N 10, а именно, не представление ООО "НовоЛАН" (после реорганизации ООО "Алон") налоговой и бухгалтерской отчётности, отсутствие его по юридическому адресу и отсутствие расчётного счёта.

Однако, как правильно указал в решении суд, указанные обстоятельства не свидетельствуют о том, что " Заёмщик" - ООО " Комбинат компонентов Подорожник" не сможет вернуть "Заимодавцу" денежные средства.

Кроме того, установленный налоговым органом факт заключения ООО "Алон" с Кемеровским филиалом АК ЗАО банком "Промсвязьбанк" соглашения о порядке обмена электронными документами по системе " Банк-Клиен", а так же факт передачи работнику ООо " Комбинат компонентов Подорожник" Безгузикову Д.Л. по трудовому договору дистрибутив Системы " Банк-Клиент" и программы защиты информации, также не могут являться основанием для признания сделки (договора займа) недействительными.

Оформление ООО "Алон" доверенностей на работников ООО "Комбинат компонентов Подорожник" на определённые виды деятельности во взаимосвязи с кредитными учреждениями не является нарушением гражданского законодательства, которое влечёт признание сделки недействительной.

Ссылка налогового органа на изъятие печати ООО "Алон" и оригинала свидетельства о постановке на учёт ООО "также не может быть принята во внимание, так как эти факты не могут являться основанием для признания недействительной сделки, заключённой в 2006 году и которая частично исполнена сторонами.

Также судом первой инстанции правомерно не принята во внимание ссылка Межрайонной инспекции на протокол допроса свидетеля Липатова Анатолия Геннадьевича как на доказательство недействительности сделки, согласно которого инспекция установила, что договор займа подписан неуполномоченным лицом.

Из материалов дела следует, что ООО "Алон" поставлено на налоговый учёт 27.12.2005г., учредителем общества в 2006 году являлся Липатов Анатолий Геннадьевич, он же являлся директором общества.

Как следует из протокола допроса Липатова А.Г., он осознано согласился учредить ООО "Алон", самостоятельно зарегистрировал юридическое лицо и открыл счета в кредитных учреждениях, а так же ежемесячно получал заработную плату в размере 2000 руб.

Для ведения финансово-хозяйственной деятельности общества, директор Липатов А.Г. оформлял доверенности. В отношении займов, Липатов А.Г. пояснил, что займы не давал, так как у него кроме пенсии и заработной платы в сумме 2 000 руб. других доходов нет.

Однако, как правильно установил суд первой инстанции, данный ответ соответствует заданному вопросу: " Давали Вы займы ООО "Комбинат компонентов Подорожник", ООО "Производство сыра и соусов", ООО "Производство мясных изделий", ООО "Производство салатов и пирожков", изложенному на странице 4 протокола допроса.

При этом судом первой инстанции правомерно не принята DVD запись допроса в качестве надлежащего доказательства недействительности сделки.

Так, статьями 100 и 101 НК РФ установлено, что все установленные при проведении выездной налоговой проверки обстоятельства, отражаются в акте и в решении проверки. Поскольку, налоговым органом оценивалась сделка, оформленная на основании договора займа, заключённого между юридическими лицами, то и доказательства должны соответствовать установленным фактам, по этой же сделки (между юридическими лицами, а не между физическим лицом - Липатовым А.Г. и ООО " Комбинат компонентов Подорожник").

Из материалов дела усматривается, что налоговый орган в качестве доказательств ссылается только на протокол допроса Липатова А.Г., в котором задаётся вопрос о займе физического лица юридическому лицу.

Налоговым органом в восполнение отсутствия необходимой информации в протоколе допроса Липатова А.Г., в качестве документального доказательства, в материалы дела представлена видеозапись на DVD диске, подтверждающую содержание иной информации ( по сделки ООО "Алон" с ООО "Комбинат компонентов Подорожник").

Вместе с тем, в решении N 10, которое принято по результатам выездной налоговой проверки, отсутствуют ссылки на данный диск, как на доказательство недействительности сделки.

Апелляционный суд соглашается с позицией суда первой инстанции о том, что видеозапись на DVD диске не может быть принята в качестве документальных подтверждений, поскольку данное действие инспекции (проведение видеозаписи) не предусмотрено нормами налогового законодательства при проведении налоговой проверки.

Так, в НК РФ отсутствует норма права, предусматривающая получения доказательств, в виде видеозаписи опроса свидетеля.

Статьями 31 и 90 НК РФ установлено, что налоговый орган вызывает свидетеля, которому известны какие-либо обстоятельства, имеющие значения для дела, данные показания свидетеля заносятся в протокол.

Поскольку, доказательство представлено налоговым органом, то с учётом пункта 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд первой инстанции обоснованно указал, что Межрайонная инспекция ФНС N 6 по Кемеровской области обязана доказать законность его получения. Материалы дела таких доказательств не содержат.

При таких обстоятельствах суд считает, что налог на прибыль начислен ООО "Комбинат компонентов Подорожник" в нарушении налогового законодательства.

Кроме того, из материалов дела следует, что в ходе налоговой проверки Межрайонная инспекция установила неуплату налога на добавленную стоимость в размере 11 261 665 руб., в результате занижения налоговой базы.

Налоговым органом определена налоговая база по НДС по операциям реализации обществом стоимости услуг по переработке давальческого сырья исходя из цен, определяемых в соответствии со статьёй 40 НК РФ.

Другим основанием начисления НДС явилось неправомерное применение как ООО "Комбинат компонентов Подорожник", так и ООО " Производство мясных изделий" и ООО "Производство сыра и соусов" налоговых вычетов, установленных статьями 171 и 172 Налогового Кодекса РФ.

Между тем, судом первой инстанции правильно установлено, что в описательной части решения N 10 отсутствуют факты нарушения данных норм законодательства.

Каких-либо претензий к оформлению счетов-фактур у Межрайонной инспекции не имелось.

Следовательно, налог на добавленную стоимость и пени, рассчитаны в нарушении законодательства.

В части доначисления налога на имущество из оспариваемого решения N 10 следует, что основанием для начисления данного налога в размере 369 249 руб. явились выводы налогового органа о неправомерном применении в 2004, 2005 и 2006 годах упрощённой системы налогообложения, с учётом обстоятельств, изложенных в разделе 1 решения N 10.

Однако, апелляционный суд соглашается с позицией суда первой инстанции об отсутствии в рассматриваемом случае "схемы" ухода от уплаты налогов и неправомерного применения упрощённой системы налогообложения.

Следовательно, имеются основания для удовлетворения заявленных требований в части суммы налог на имущество и расчёта пени.

Из материалов дела следует, что основанием для начисления единого социального налога за 2004, 2005 и 2006 годы в размере 3 341 302 руб. явился вывод инспекции о наличии "схемы" выплаты начисленной заработной платы физическим лицам в целях неуплаты в бюджет ЕСН путём формального распределения работников между четырьмя зависимыми обществами единого технологического процесса производства вырабатываемой Обществом продукции.

Между тем, апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что Межрайонная инспекция документально не доказала наличие единого производственного процесса, " схемы" ухода от уплаты ЕСН, а так же законности объединения доходов, расходов и численности работников всех четырёх обществ (налогоплательщика и его трёх контрагентов), а, следовательно, расчёт налогооблагаемой базы по ЕСН, путём объединения всех выплат и вознаграждений в пользу физических лиц, предусмотренных пунктом 1 статей 236 и 237 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, по мнению Межрайонной инспекции, договоры поручения от 01.09.2003г. за N 1/03 и N 2/03 следует рассматривать, как трудовые договоры.

Однако, судом первой инстанции правильно установлено, что в описательной части решения N 10 отсутствует сравнительный анализ данных договоров поручения с договором, оформленным в соответствии с Трудовым кодексом РФ.

По условиям договоров поручения " Поверенный" - ООО " Комбинат компонентов Подорожник" предоставляет услуги своих работников: заместитель директора по производству, заместитель директора по техническим работника, бухгалтера и иного персонала по соглашению сторон.

Поскольку, Межрайонная инспекция документально не доказала наличие вышеуказанного соглашения сторон о предоставлении иных работников, суд первой инстанции обоснованно сделал вывод, что услуги оказывались только тремя работниками (два административных работника и один исполнитель), указанными в договоре.

Но, так как ООО "Комбинат компонентов Подорожник" находилось в 2004, 2005 и 2006 годах на упрощённой системе налогообложения, то ЕСН на выплаты этих работников заявитель не начислял.

Налоговый орган не сослался на норму налогового законодательства, в соответствии с которой, объединил численность работников всех обществ.

Кроме этого, Межрайонная инспекция не установила и документально не доказала искусственное распределение учредителем - Фоминой Т.Н., работников между четырьмя обществами.

При таких обстоятельствах у Межрайонной инспекции отсутствовали правовые основания рассчитывать налогооблагаемую базу по ЕСН, объединив все выплаты и вознаграждения физическим лицам, и начислять ЕСН и рассчитывать пени ООО "Комбинат компонентов Подорожник".

Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал решение N 10 от 01.08.2008г. недействительным как принятое в нарушении налогового законодательства в части начисления всех налогов и расчёта сумм пеней, рассчитанных на эти начисления.

Доводы апелляционной жалобы по обстоятельствам дела, проверенные судом апелляционной инстанции, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права и сводятся лишь к иному, чем у суда, неверному толкованию норм действующего в проверяемый период законодательства и переоценке обстоятельств дела, в силу чего не являются основаниями для отмены по существу правильно принятого судом первой инстанции решения.

При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь ст. 110, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции,

ПОСТАНОВИЛ

Решение арбитражного суда Кемеровской области от 02 апреля 2009 года по делу N А27-1757/2009-6 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий:

В.А. Журавлева

Судьи

И.И. Бородулина Н.А. Усанина