Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 мая 2008 г. N 16АП-471/08

г. Ессентуки

Дело N А20-3318/2007

26 мая 2008 г.

Вх. N 16АП-471/2008 (1)

Резолютивная часть постановления объявлена 21.05.2008.

дата изготовления постановления в полном объеме 26.05.2008

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего Мельникова И.М.,

судей: Казаковой Г.В., Цигельникова И.А.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Мельниковым И.М.,

и участии в судебном заседании от истца - общества с ограниченной ответственностью "АССО" - Чаниевой Л.М. (доверенность от 11.01.2008 N 3); Ксанаевой М.Б. (доверенность от 21.04.2008 N 5); от ответчика - инспекции ФНС России по городу Нальчику Кабардино-Балкарской Республики - Шандировой М.Т. (доверенность от 11.01.2008 N 04-20/98); Бапинаева М.С. (доверенность от 22.04.2008 N 04-08/9142); от третьего лица - Государственное казенное предприятие Кабардино-Балкарской Республики "Дирекция единого заказчика" - Афашагова Э.Х. (доверенность от 14.04.2008 N 4); Казаковой А.Х. (доверенность от 05.12.2007 N 3),

рассмотрев апелляционную жалобу инспекции ФНС России по городу Нальчику Кабардино-Балкарской Республики на решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики от 22.01.2008

по делу N А20-3318/2007 (судья Браева Э.Х.),

установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "АССО" (далее - ООО "АССО") обратился в Арбитражный суд Кабардино-Балкарской Республики с заявлением о признании недействительным решения инспекции ФНС России по городу Нальчику Кабардино-Балкарской Республики (далее - налоговый орган, налоговая инспекция) от 15.10.2007 N 15317 о взыскании 752511 рублей недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), 37224 рублей соответствующих пеней и 150502 рублей штрафных санкций.

В качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле привлечено Государственное казенное предприятие Кабардино-Балкарской Республики "Дирекция единого заказчика" (далее - Дирекция).

Решением суда от 22.01.2008 заявленные требования ООО "АССО" удовлетворены на том основании, что указанная в решении налогового органа сумма НДС была исчислена и уплачена налогоплательщиком в 2005-2006 годах.

Не согласившись с принятым решением, налоговая инспекция обратилась в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение от 22.01.2008 и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

По мнению налоговой инспекции, суд неверно применил нормы материального и процессуального права, не исследовал фактические обстоятельства дела. Заявитель жалобы ссылается на то, что в декларациях по НДС за 2006 год налогоплательщик не показал спорную сумму налога в строке 70 раздела 3 как дебиторскую задолженность прошлых лет.

В судебном заседании объявлен перерыв с 19.05.2008 на 15-00 часов 21.05.2008.

Правильность решения от 22.01.2008 проверяется в апелляционном порядке в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, рассмотрев апелляционную жалобу, выслушав представителей сторон, Шестнадцатый Арбитражный апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основания.

Как следует из материалов дела 18.05.2007 обществом предоставлена в инспекцию декларация по НДС за апрель 2007 года, согласно которой выручка от реализации определена в сумме 95236 рублей, НДС исчислен в сумме 17142 рубля, вычет составил 180719 рублей, в итоге сумма к возмещению из бюджета составила 163577 рублей.

Налоговым органом проведена камеральная проверка указанной декларации, итоги которой оформлены актом проверки от 09.08.2007 N 1022, из которого следует, что налогоплательщиком в нарушение статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации не включена в налоговую базу сумма выполненных строительно-монтажных работ в апреле 2007 года в сумме 6005466 рублей, в том числе акт приемки выполненных по объекту "Система искусственного снегообразования на горнолыжной трассе в районе Приэльбрусья" на сумму 704010 рублей, и по объекту "Берегоукрепительные работы на реках Баксан и Герхожан-Суу в городе Тырныаузе по защите канализационного коллектора" на сумму 5301456 рублей.

Отклонение составило 916088 рублей. С учетом вычета (163577 рублей) сумма НДС к уплате в бюджет составила 752511 рублей.

По итогам проверки инспекция вынесла решение от 15.10.2007 N 15317 о привлечении ООО "АССО" к налоговой ответственности по пункту 1 статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 150502 рублей.

Указанным решением обществу предложено уплатить 752511 рублей налога и 37224 рубля пени за несвоевременную уплату налога..

Общество, не согласившись с решением налогового органа от 15.10.2007 N 1517, обратилось в арбитражный суд.

Суд первой инстанции установил, что на основании государственных контрактов от 20.12.2004 N 124 и от 05.07.2005 N 10 заключенных между Службой единого государственного заказчика Министерства строительства Жилищно-коммунального хозяйства Кабардино-Балкарской Республики (далее - Служба единого заказчика) и обществом, последним были выполнены строительно-монтажные работы по ряду объектов, в том числе и по объектам "Система искусственного снегообразования горнолыжной трассы на г.Эльбрус" и ""Берегоукрепительные работы на реках Баксан и Герхожан-Суу в черте г.Тырныауза по защите канализационного коллектора". Данный факт подтверждается актами приемки выполненных работ по форме СК-2 и справками о стоимости выполненных работ по форме КС-3.

В соответствии с Распоряжением Правительства Кабардино-Балкарской Республики от 28.02.2007 N 77-1-рп, соглашениями о передаче функции заказчика от 28.02.2007 NN 35,36 объекты "Система искусственного снегообразования на горнолыжной трассе в районе "Приэльбрусья" и "Берегоукрепительные работы на реках Баксан и Герхожан-Суу в городе Тырныаузе по защите канализационного коллектора" были переданы на баланс Государственного казенного предприятия Кабардино-Балкарской Республики "Дирекция единого заказчика". На момент передачи объектов существовала непогашенная кредиторская задолженность по объекту "Система искусственного снегообразования на горнолыжной трассе в районе Приэльбрусья" на сумму 704010 рублей и по объекту "Берегоукрепительные работы на реках Баксан и Герхожан-Суу в г.Тырныаузе по защите канализационного коллектора" на сумму 5301456 рублей.

Указанные обстоятельства подтверждаются соглашениями 35 и 36 от 28.02.2007 о передачи функций заказчика, подписанные Дирекцией, Службой единого госзаказчика и обществом, актом приема передачи от 02.03.2007, актами сверок между Службой единого госзаказчика и обществом за 01.01.2005 - 01.01.2006 и за период 01.12.2006 - 30.11.2007, актами сверок между Дирекцией и обществом за 01.01.2007 - 15.11.2007, за апрель 2007 года.

В соответствии с Постановлением Правительства Кабардино-Балкарской Республики от 19.02.2007 N 44-пп "О перечне строек и объектов для государственных нужд на 2007 год, финансируемых за счет государственных капитальных вложений, предусмотренных в республиканском бюджете Кабардино-Балкарской Республики на 2007 год" на строительство объектов "Система искусственного снегообразования на горнолыжной трассе в районе Приэльбрусья" и "Берегоукрепительные работы на реках Баксан и Герхожан-Суу в городе Тырныаузе по защите канализационного коллектора" выделено из республиканского бюджета Кабардино-Балкарской Республики 6089,9 и 25503,1 тысяч рублей соответственно.

Судом первой инстанции правильно установлено, что обществом по объекту "Система искусственного снегообразования горнолыжной трассы на г.Эльбрус" за сентябрь 2005 года выполнено работ на сумму 5592459 рублей; за октябрь2005 года выполнено работ на сумму 2898254 рубля, всего на сумму 8490713 рублей.

По объекту "Берегоукрепительные работы на реках Баксан и Герхожан-Суу" за август 2005 года выполнено работ на сумму 5982289 рублей, за сентябрь 2005 года выполнено работ на сумму 6642232 рубля; за октябрь 2005 года выполнено работ на сумму 10677384 рублей; за октябрь 2006 года выполнено работ на сумму 3056999 рублей,; за декабрь 2006 года выполнено работ на общую сумму 32737001 рубль, всего на сумму 59095905 рублей.

Данные обстоятельства подтверждаются книгой продаж, счетами-фактурами, книгой учета счетов-фактур, актами сверок между Службой единого госзаказчика и обществом, а также актом приема передач между Службой единого госзаказчика и Дирекцией от 02.03.2007.

В соответствии с подпунктами 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается, в том числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 153 Кодекса налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

В статье 167 Кодекса установлено, что моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено пунктами 6-11 настоящей статьи, является для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов - день отгрузки (передачи товаров (работ, услуг), для налогоплательщиков утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Судом первой инстанции установлено, что в соответствии с Приказом N 1 "Об учетной политике на 2005 год", принятой обществом в 2005 году, выручка в целях исчисления НДС была определена "по оплате", а в 2006 году на основании Приказа N 4 моментом определения налоговой базы по НДС считалась наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Кроме того, судом первой инстанции, также правомерно установлено, что в связи с изменением учетной политике в 2006 году обществом по состоянию на 01.01.2006 была составлена справка о дебиторской задолженности за 2002-2005 годы, где были отражены неоплаченные счета-фактуры. Данная справка была также представлена в налоговый орган. Данные обстоятельства не оспариваются представителем налогового органа.

Обществом стоимость выполненных работ по объектам "Система искусственного снегообразования горнолыжной трассы в городе Тырныаузе" в сумме 8490713 рублей, в том числе и на сумму 704010 рублей, и "Берегоукрепительные работы по защите канализационного коллектора в городе Тырныаузе" в сумме 59095905 рублей, в том числе на сумму 5301456 рублей, были включены в состав налогооблагаемой базы по НДС в части выполненных работ в 2005 году по мере их оплаты, в части выполненных работ в 2006 году - по мере их предъявления заказчику.

Задолженность по оплате указанных работ по состоянию на 01.01.2007 составила по объекту "Система искусственного снегообразования горнолыжной трассы на горе Эльбрус" - 704010 рублей, и по объекту "Берегоукрепительные работы по защите канализационного коллектора в г.Тырныаузе" - 5301456 рублей, что подтверждается сверками расчетов между обществом и Службой единого госзаказчика и Дирекцией при передаче последней функций заказчика, а также пояснениями представителя общества и Дирекции.

Перечисленные выше счета-фактуры, выставленные в 2005 - 2006 годах по указанным объектам, в бухгалтерском учете общества учтены как оплаченные.

В суде первой инстанции представитель общества указал, что при поступлении денежных средств указанные средства учитывались не по тому счету-фактуре, по которому произведена оплата, а относилась на очередную счет-фактуру в хронологическом порядке, независимо от того, по какому объекту поступала оплата за выполненные работы.

Так, по объекту "Система искусственного снегообразования горнолыжной трассы на горе Эльбрус" в 2005 году были произведены и сданы строительно-монтажные работы на сумму 8490713 рублей, что подтверждается счетами-фактурами N 51 от 30.09.2005 и N 62 от 31.10.2005, актами выполненных работ за сентябрь и октябрь 2005 года; из книги продаж за 2005 год следует, что счета-фактуры N 51 и N 62 оплачены соответственно 30.09.2005 и 30.12.2005; указанные суммы вошли в налогооблагаемую базу по НДС, что подтверждается также актом выездной налоговой проверки за 2005 год и первое полугодие 2006 года, где указано, что по НДС за 2005 год нет нарушений.

При этом выполненные работы по данному объекту фактически были оплачены не полностью: сальдо на 01.01.2006 составило 704010 рублей, которое и перешло к новому заказчику - Дирекции, что подтверждается актами сверок общества со Службой единого госзаказчика и Дирекцией, платежными поручениями от 11.08.2005 N 125, от 18.07.2005 N 148, от 18.07.2005 N 147, от 29.09.2005 N 215, от 15.08.2005 N 195.

По объекту "Берегоукрепительные работы на реках Герхожан-Суу и Баксан" в 2005 году были произведены строительно-монтажные работы на сумму 23301905 рублей, в том числе: за август 2005 года выполнено работ на сумму 5982289 рублей, подтверждается актом выполненных работ и справкой формы КС-3 за август, счет-фактура N 35 от 31.08.2005 на ту же сумму включен в книгу продаж в августе 2005 года; за сентябрь 205 года выполнено работ на сумму 6642232 рубля, подтверждается актом выполненных работ и справкой формы КС-3 за сентябрь, счет-фактура N 50 от 30.09.2005 на ту же сумму включен в книгу продаж в сентябре 2005 году; за октябрь 2005 года выполнено работ на сумму 10677384 рублей. Подтверждается актом выполненных работ и справкой формы КС-3 за октябрь, предъявлены следующие счета-фактуры: N 61 от 31.10.2005 на сумму 5677384 рубля - включен в книгу продаж в октябре 2005 года, счет-фактура N 82 от 31.10.2005 на сумму 2110493 рубля - включен в книгу продаж в декабре 2005 года в сумме 1618252,04 рубля; в январе 2006 года - в сумме 22434,96 рублей; в декабре 2006 года - в сумме 267900 рублей, счет-фактура N 83 от 31.10.2005 на сумму 2217127 рублей включен в книгу продаж в январе 2006 года - в сумме 107759,04 рубля; в феврале 2006 года - в сумме 59000 рублей; в марте 2006 года - в сумме 285910,22 рублей; в июне 2006 году - в сумме 1764457,74 рублей, счет-фактура N 94 от 31.10.2005 - на сумму 560078 рублей включен в книгу продаж в декабре 2005 года.

По тому же объекту обществом в 2006 году выполнены работы на общую сумму 35794000 рублей, что подтверждается актами выполненных работ, справками формы КС-3, в том числе за октябрь на сумму 3056999 рублей, за декабрь - на сумму 8209151 рубль и на сумму 24527850 рублей, актом сверки между Службой единого заказчика и обществом.

Указанные работы в книгу продаж за 2006 год обществом были включены:

- в октябре 2006 года - счет-фактура N 22 от 25.10.2006 на сумму 3056999 рублей,

- в декабре 2006 года - счет-фактура N 29 от 25.12.2006 на сумму 8209151 рубль, счет-фактура N 33 от 28.12.2006 на сумму 24527850 рублей.

Таким образом, по объекту "Берегоукрепительные работы на реках Герхожан-Суу и Баксан" за 2005 и 2006 годы были произведены строительно-монтажные работы на общую сумму 59095905 рублей, вся сумма была включена в книгу продаж в 2005 и 2006 годах была включена в налогооблагаемую базу по НДС, с указанной суммы был исчислен налог на добавленную стоимость.

Однако фактически оплачена не вся стоимость, сальдо по данному объекту составило 5301456 рублей.

В соответствии с пунктам 16 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила), продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров (выполнении работ, оказание услуг) населению).

В соответствии с пунктом 17 Правил, регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство.

Согласно пункту 20 Правил в случае частичной оплаты за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги) переданные имущественные права при принятии учетной политики для целей налогообложения по мере поступления денежных средств регистрация продавцом счета-фактуры в книге продаж производится на каждую сумму, поступившую в порядке частичной оплаты, с указанием реквизитов счета-фактуры по этим отгруженным товарам (выполненным работам, оказанным услугам), переданным имущественным правам и пометкой по каждой сумме "частичная оплата". Данный пункт применяется до 01.01.2008 года в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (переданных) до 01.01.2006 налогоплательщиками, определяющими до вступления в силу Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ момент определения налоговой базы как день оплаты.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что общество в 2005 году учет оплаты выставленных счетов-фактур велся с нарушением Правил учета, вместе с тем, отражение в 2005 и 2006 годах в книге продаж счетов-фактур по спорным объектам подтверждает довод заявителя о включении работ, выполненных в 2005 и 2006 годах, в налогооблагаемую базу по НДС за 2005 и 2006 года.

По объектам "Система искусственного снегообразования горнолыжной трассы на горе Эльбрус" на сумму 704010 рублей и "Берегоукрепительные работы на реках Герхожан-Суу и Баксан" на сумму 5301456 рублей дважды были составлены акты выполненных работ по форме СК-2 и справка о выполненных работах по форме КС-3, а именно: в 2005-2006 годах - по мере их сдачи в общей стоимости выполненных работ по этим объектам, и в апреле 2007 года - на сумму задолженности для осуществления расчетов через казначейство.

Судом первой инстанции правильно установлено, что сумма 6005466 рублей (704010 руб.+5301456 руб.) была включена в 2005-2006 годах в налогооблагаемую базу и исчислен НДС, повторно не может быть включена в налогооблагаемую базу в 2007 году, поскольку приведет к повторному обложению НДС одной и той же налоговой базы. Составление актов выполненных работ за апрель 2007 года по объектам Система искусственного снегообразования горнолыжной трассы на горе Эльбрус" на сумму 704010 рублей и "Берегоукрепительные работы на реках Герхожан-Суу и Баксан" на сумму 5301456 рублей может быть расценено как нарушение бухгалтерского учета, однако данное нарушение не повлекло неуплаты НДС по указанным суммам.

Указанные нарушения произошли из-за отнесения задолженности от Служба единого заказчика к Дирекции не в виде задолженности как таковой, а в виде незавершенного строительства.

Однако указанные нарушения не привели к возникновению задолженности перед бюджетом.

В связи с изложенным суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о необоснованном доначислении за апрель 2007 года НДС в сумме 752511 рублей и соответствующих пеней.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

В пункте 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 указано. Что при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Поскольку задолженности перед бюджетом по декларации по НДС за апрель 2007 года у общества не возникло, то отсутствуют основания для привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом также установлено, что обществом налоговому органу были представлены все документы, обосновывающие вычет по декларации по НДС, а также документы, истребованные налоговым органом, в том числе и за прошлые периоды.

Таким образом, суд первой инстанции правильно пришел к выводу о том, что решение от 15.10.2007 N 15317 ИФНС РФ по г.Нальчику о доначислении обществу 752511 рублей налога на добавленную стоимость, 37224 рублей пени и привлечении к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 150502 рублей не соответствует Налоговому кодекса Российской Федерации.

Доводы жалобы судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку повторяют позицию отзыва на заявление, являлись предметом рассмотрения суда первой инстанции, и им была дана надлежащая правовая оценка.

Апелляционным судом исследованы документы представленные обществом в судебном заседании в обоснование своей позиции и выслушаны доводы, как налогового органа, так и представителей налогоплательщика и Дирекции.

Апелляционный суд приходит к выводу, что налоговая инспекция не опровергла доводов налогоплательщика о двойном налогообложении суммы 6005466 рублей (704010 руб.+5301456 руб.), которая была включена в 2005-2006 годах в налогооблагаемую базу по НДС и повторно в 2007 году не может быть включена в налогооблагаемую базу.

Нормы права при разрешении спора применены судом правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебных актов (ст. 270 АПК РФ), отсутствуют.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьями 266, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики от 22.01.2008 N А20-3318/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление апелляционного суда вступает в законную силу с момента принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.

Председательствующий

И.М. Мельников

Судьи

Г.В. Казаковой И.А. Цигельников