Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 августа 2009 г. N 17АП-6300/09

г. Пермь

10 августа 2009 г.

Дело N А60-13610/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 10 августа 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 10 августа 2009 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Богдановой Р.А., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Пепеляевой И.С.,

при участии:

от заявителя ЗАО Объединение "Уралзолото ПФК" - Симонов Д.П. (дов. от 17.04.2009 года);

от заинтересованного лица ИФНС России по г. Березовскому Свердловской области - Маленьких А.В. (дов. от 16.03.2009 года); Викулова Л.А. (дов. от 16.03.2009 года); Струкова И.А. (дов. от 11.01.2009 года),

от третьего лица ИФНС России по Верх-Исетсткому району г. Екатеринбурга - не явился, извещен надлежащим образом,

лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица ИФНС России по г. Березовскому Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 04 июня 2009 года

по делу N А60-13610/2009,

принятое судьей Евдокимовым И.В.,

по заявлению ЗАО Объединение "Уралзолото ПФК"

к ИФНС России по г. Березовскому Свердловской области

третье лицо: ИФНС России по Верх-Исетсткому району г. Екатеринбурга

о признании частично недействительным решения,

установил:

В арбитражный суд обратилось ЗАО Объединение "Уралзолото ПФК" с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по г. Березовскому Свердловской области о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.01.2009 года N 08-11/99 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 569 772 руб., пени в сумме 288 374,46 руб., штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в сумме 520 578,40 руб., ЕСН в сумме 239 251 руб., пени 58 233,03 руб., штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в сумме 29 571,60 руб., пени по НДФЛ в сумме 2 411,60 руб.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 04.06.2009 года заявленные требования удовлетворены в полном объеме; решение налогового органа признано недействительным в оспариваемой части.

Не согласившись с вынесенным решением, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении заявленных требований. В части признания недействительным решения налогового органа о доначислении пени по НДФЛ в сумме 2.411,60 руб. представители налогового органа пояснили, что решения суда первой инстанции в указанной части не обжалуется, пояснения отражены в протоколе судебного заседания от 10.08.2009г. Данное пояснение соответствует материалам дела, поскольку апелляционная жалоба доводов относительно поименованного эпизода не содержит, следовательно, решение суда первой инстанции подлежит пересмотру в суде апелляционной инстанции только в обжалуемой части.

В качестве доводов в апелляционной жалобе указано, что судом не дана надлежащая оценка доказательствам фиктивности сделки по заключению договора на транспортное обслуживание между налогоплательщиком и ИП Пичугиной Т.В. - взаимозависимыми лицами, целью которого является получение необоснованной налоговой выгоды посредством уменьшения налоговой базы по ЕСН, поскольку ИП Пичугина Т.В. уплачивает ЕНВД. Все документы составлены формально, обязанности по оплате арендуемой техники не исполняются, ИП Пичугина Т.В. не подбирала персонал, не осуществляла предпринимательскую деятельность, а выполняла свои должностные обязанности заместителя директора ЗАО "Уралзолото ПФК". В связи с этим, является правомерным доначисление налога на прибыль.

Представители налогового органа поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представитель налогоплательщика возразил против позиции Инспекции, по мотивам, перечисленным в письменном отзыве на апелляционную жалобу, в соответствии с которым решение суда является законным и обоснованным.

Представитель третьего лица не явился в судебное заседание суда апелляционной инстанции; отзыв не представлен.

Законность и обоснованность решения проверены судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда первой инстанции не подлежит отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Березовскому Свердловской области проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности ЗАО Объединение "Уралзолото ПФК", по результатам которой вынесено оспариваемое решение от 11.01.2009 года N 08-11/99, в том числе о доначислении налога на прибыль в сумме 1 569 772 руб., пени в сумме 288 374,46 руб., штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в сумме 520 578,40 руб., ЕСН в сумме 239 251 руб., пени 58 233,03 руб., штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в сумме 29 571,60 руб., пени по НДФЛ в сумме 2 411,60 руб.

Считая решение в указанной части незаконным, Организация обратилась в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Основанием для доначисления ЕСН в сумме 239 251 руб., пени 58 233,03 руб., штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в сумме 29 571,60 руб., явились выводы Инспекции о необоснованном занижении налогооблагаемой базы, в связи с заключением договора на транспортное обслуживание между налогоплательщиком и его сотрудником, при расторжении договоров аренды транспортных средств и трудовых договоров с налогоплательщиком и немедленным заключением указанных договоров с ИП Пичугиной Т.В., деятельность которой подлежит обложению ЕНВД, что повлекло получение Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Удовлетворяя требования налогоплательщика в указанной части, суд первой инстанции указал, что налоговым органом не доказано получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Выводы суда являются обоснованными.

Из материалов дела следует, что между ЗАО Объединение "Уралзолото ПФК" и ИП Пичугиной Т.В. заключен договор от 03.10.2005 года N 105/2, согласно условиям которого ИП Пичугина Т.В. обязуется за вознаграждение оказывать ЗАО "Объединение "Уралзолото ПФК" транспортные услуги по перевозке грузов и дополнительные транспортно-экспедиционные услуги.

При этом, Пичугина Т.В. на основании штатного расписания является заместителем генерального директора по производству ЗАО Объединение "Уралзолото ПФК", в должностные обязанности которой в соответствии с должностной инструкцией, кроме прочего, входят осуществление оперативного контроля за транспортом, составление заявок на необходимые материалы, обеспечение их своевременного приобретения и получения со склада, обеспечение рациональной загрузки транспорта, организация работы по своевременному ремонту, осуществление контроля за рациональностью использования транспортных средств.

Тем самым, по мнению налогового органа, ИП Пичугина Т.В., в связи с заключением договора оказания транспортных услуг, обязалась выполнять те же действия, что и на основании трудового договора в качестве заместителя генерального директора Общества.

Кроме того, в целях исполнения спорного договора, ИП Пичугина Т.В. заключила с 01.10.2005 года договоры аренды транспортных средств с собственниками, которые до 30.09.2005 года были заключены с налогоплательщиком.

Также, на основании приказа N 30 от 30.09.2005 года утверждена новая редакция штатного расписания Общества, согласно которой из штата Организации выведена транспортная группа. Все водители в количестве 11 человек уволены общим приказом N 22-к от 30.09.2005 года в силу ст. 77 ТК РФ по соглашению сторон без подачи заявлений со стороны указанных работников.

Данные работники с 03.10.2005 года приняты в качестве водителей к ИП Пичугиной Т.В. Их должностные обязанности не изменились по отношению к условиям расторгнутых трудовых договоров с Обществом.

ИП Пичугина Т.В. приняла на работу по совместительству главного механика и диспетчера, которые оформлены на указанных должностях у налогоплательщика.

Организация работы водителей, транспорта и процесса перевозок осталась неизменной.

В связи с указанными обстоятельствами, налоговый орган пришел к выводу о том, что спорный договор оказания транспортных услуг, заключенный между налогоплательщиком и ИП Пичугиной Т.В. является фиктивной сделкой, сопровождаемой формальным документооборотом, не имеющей экономической обоснованности, целью которой является получение необоснованной налоговой выгоды направленной на уменьшение налогового бремени по уплате в бюджет ЕСН.

Объектом налогообложения для организаций в силу п. 1 ст. 236 НК РФ признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в п/п 2 п. 1 ст. 235 НК РФ), а также по авторским договорам.

Согласно п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, перечисленных в п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В силу ч.ч. 1, 2, 3, 4 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство оценивается арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Договором согласно п. 1 ст. 420 ГК РФ признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

В сфере гражданско-правовых отношений действует принцип свободы договора, закрепленный в ст. 421 Гражданского кодекса РФ. Нормы ГК РФ, регламентирующие как общие положения о договоре, так и непосредственно отношения сторон по конкретным видам договоров, не ограничивают право участников соответствующего договора в рамках указанных правоотношений на установление дополнительных прав и обязанностей сторон по сравнению с установленными в Гражданском кодексе РФ.

Согласно ст. 779 ГК РФ, по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Таким образом, предметом договора возмездного оказания услуг является процесс оказания услуги (совершение обусловленных договором действий), а не конечный результат.

В данном случае спорный договор оказания транспортных услуг имел своей целью оказание Обществу транспортных услуг по перевозке продукции Общества. Эта сделка заключена в рамках его основной деятельности - купля-продажа ГСМ; с целью обеспечения хозяйственной деятельности налогоплательщика и экономической оптимизации производственного процесса.

По условиям ряда договоров с поставщиками нефтепродуктов, Общество приобретает нефтепродукты и самостоятельно несет расходы по доставке нефтепродуктов до собственной нефтебазы. Кроме того, при реализации нефтепродуктов, Общество учитывает в цене товаров расходы на доставку нефтепродуктов до покупателя.

Следовательно, транспортные расходы по доставке являются экономически обоснованными в деятельности налогоплательщика.

При этом, экономическая целесообразность выделения транспортного цеха в отельный хозяйствующий субъект, а именно, передача функций осуществления транспортных услуг ИП Пичугиной Т.В., заключается в формировании полноценных центров финансовой ответственности на определенных производственных участках; сосредоточение ресурсов для решения задач производственного процесса; рост производительности труда и снижение себестоимости реализуемого товара в результате мобилизации ресурсов и преимуществ малого предпринимательства; прозрачности при определении цен услуги сторонней организацией, что дает возможность существенно снижать производственные издержки, а также организовать управленческий учет на предприятии в разрезе необходимой структуры затрат.

Кроме того, при увольнении работников был высвобожден фонд оплаты труда; произошло существенное уменьшение документооборота налогоплательщика, в связи с применением ИП Пичугиной Т.В. упрощенного порядка учета первичной документации, то есть данные обстоятельства повлекли административную и трудовую экономию для Общества, увеличение прибыли.

Также из материалов дела следует, что какого-либо существенного уменьшения налоговой обязанности как Обществом, так и ИП Пичугиной Т.В., вследствие уменьшения налоговой базы отсутствует; налоговых вычетов, льгот, пониженных ставок или возврата (зачета) сумм налогов из бюджета не заявлено и не получено.

Решение Инспекции не содержит анализа динамики роста либо снижения размера расходов, при этом, указанный в оспариваемом решении факт снижения размера арендной платы прямо противоречив выводам об отсутствии экономической целесообразности заключения спорного договора.

Таким образом, спорные расходы произведены в рамках реальной, фактически исполненной сделки; производился учет всех хозяйственных операций; условия для осуществления транспортной деятельности ИП Пичугиной Т.В. имеются.

Доводы налогового органа о взаимозависимости участников сделки не могут быть приняты во внимание. Действительно, Пичугина Т.В. и Нифонтов М.Э. (генеральный директор) в соответствии с п/п 2 п. 1 ст. 20 НК РФ являются взаимозависимыми лицами, между тем, в ходе проверки цена спорной сделки в порядке ст. 40 НК РФ не исследовалась. Следовательно, при отсутствии доказательств влияния факта взаимозависимости участников сделки на ее цену, данное обстоятельство не имеет правового значения и не может свидетельствовать о согласованности сторон договора и их направленности на получение необоснованной налоговой выгоды.

Налогоплательщик не оспаривает факт предварительной договоренности между генеральным директором и его заместителем с целью организации работы, что не может однозначно свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды и нарушениях ими законодательства.

При этом, основная доля транспортной деятельности ИП Пичугиной Т.В. была связана с обслуживанием налогоплательщика, в связи с чем, между ними достигнута договоренность пользования бытовыми помещениями и территорией Общества. Заправка топливом транспорта ИП Пичугиной Т.В. осуществлялась на территории Общества, но собственным ГСМ, приобретаемым у Общества и у иных поставщиков. Данные обстоятельства также не могут влиять на выводы о добросовестности налогоплательщика и нарушение им норм гражданского законодательства.

На основании изложенного, налогоплательщик доказал, что необходимость заключения спорного договора вызвана спецификой деятельности Общества, транспортные услуги фактически оказаны, расходы подтверждены документально, являются обоснованными и экономически оправданными.

Доводы Инспекции о мнимости и притворности спорной сделки основаны на неверном толковании норм гражданского законодательства и опровергаются материалами дела.

В нарушение требований ст.ст. 65, 200 АПК РФ, а также правовой позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в Постановлении N 53 от 12.10.2006 года, налоговый орган не доказал обратного. Решение суда первой инстанции в указанной части отмене не подлежит.

Аналогичные выводы Инспекции послужили основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 1 569 772 руб., пени в сумме 288 374,46 руб., штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в сумме 520 578,40 руб.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, т.е. полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными, в частности, в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В качестве доказательств понесения транспортных расходов налогоплательщиком представлены акты выполненных работ, заявки на автомобили, путевые листы, платежные поручения.

Инспекция не оспаривает факт представления всех необходимых документов, подтверждающих расходы Общества.

Выводы налогового органа об отсутствии экономической целесообразности отклонены по вышеизложенным обстоятельствам. При этом, довод налогового органа о возросших затратах общества при осуществлении деятельности посредством выделения транспортного подразделения в самостоятельный хозяйствующий субъект, не принимаются во внимание, поскольку сделаны без учета возросшего товарооборота общества, что не опровергнуто ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства.

Кроме того, гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 ГК Российской Федерации), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности, а для некоммерческих организаций служит достижению целей, ради которых они созданы (статья 50 ГК Российской Федерации).

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253 - 255, 260 - 264 Налогового кодекса Российской Федерации). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Таким образом, налоговый орган не вправе оценивать деятельность хозяйствующего субъекта с точки зрения экономической целесообразности, следовательно, отказ в принятии в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль затрат по транспортным услугам является незаконным.

При этом, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что размер доначисленных ЕСН и налога на прибыль налоговым органом не доказан в нарушение положений ст. 65 АПК РФ и ст. 200 АПК РФ.

При проведении расчетов доначисленных налоговых обязательств налоговым органом применены последствия мнимости сделки по оказанию транспортных услуг и размер подлежащих уплате налогов определен исходя из финансовых показателей деятельности налогоплательщика, подлежащих учету при обычной структуре производства.

Однако, при исчислении ЕСН налоговый орган не учел того, что согласно пункту 2 статьи 237 Кодекса налоговая база по единому социальному налогу определяется отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом; статьей 241 Кодекса предусмотрена регрессивная шкала ставок налога (аналогичная позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.02.2009г. N 12418/08).

При доначислении налога на прибыль налоговый орган не принял в состав расходов затраты, которые были бы понесены плательщиком при осуществлении деятельности транспортного подразделения, в виде аренды легкового транспорта, по приобретению ГСМ для его обслуживания, страхованию и т.д.

Довод налогового органа об отсутствии надлежащего документального подтверждения осуществления хозяйственных операций в связи с отсутствием у ИП Пичугиной Т.В. надлежаще оформленных путевых листов, не может быть принят во внимание, поскольку, как уже было указано выше, ИП Пичугина Т.В. находится на системе налогообложения в виде ЕНВД, следовательно, для нее оформление путевых листов используемого арендуемого автотранспорта не является обязательным в целях налогообложения.

Аналогичные основания для вывода о неправомерности позиции налогового органа усматриваются и в отношении расходов по ремонту автотранспорта.

Кроме того, суд апелляционной инстанции при анализе оспариваемого решения налогового органа не усматривает, что налоговым органом учтены расходы по аренде автотранспорта, то есть те расходы, которые общество несло до заключения договора с ИП Пичугиной Т.В. и в любом случае несло бы и в проверяемый период в связи с отсутствием собственных транспортных средств (л.д. 70,82-83 т.1).

Таким образом, обоснованность доначисления налоговых платежей не доказана и в части размера налоговых обязательств.

Решение суда первой инстанции в данной части отмене не подлежит.

В связи с изложенным, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

В соответствии с требованиями ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя апелляционной жалобы, который в соответствии с п/п 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ освобожден от ее уплаты.

Руководствуясь ст.ст. 176, 258, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 04.06.2009 года оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

Р.А.Богданова В.Г.Голубцов