Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 мая 2009 г. N 17АП-3245/09

г. Пермь

18 мая 2009 г.

Дело N А50-585/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 18 мая 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 18 мая 2009 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Сафоновой С. Н.,

судей Голубцова В.Г., Грибиниченко О.Г.,

при ведении протокола судебного заседания Келлер О.В.,

при участии:

от заявителя ООО "Айкай": представителя Ожегова А.В. (паспорт 9403 N 200015, доверенность от 02.02.2009),

от заинтересованного лица ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края: представителей Нуруллиной О.Б. (удостоверение УР N 067365, доверенность от 11.02.2009 3 04-22/02079), Соломенниковой Г.А. (удостоверение УР N 067546, доверенность от 02.03.2009 N 04/22/3105, Артемовой О.А. (удостоверение УР N 348070, доверенность от 11.02.2009 N 04-22/02115),

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда.

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края

на решение Арбитражного суда Пермского края от 11 марта 2009 года

по делу N А50-585/2009,

принятое судьей Аликиной Е.Н.,

по заявлению ООО "Айкай"

к ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края

о признании недействительным решения инспекции в части,

установил:

ООО "Айкай" (далее - заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением (учетом принятого судом уточнения предмета требований в порядке ст. 49 АПК РФ) о признании недействительным решения ИФНС России по г. Чайковскому Пермского края (далее - инспекция, налоговый орган) от 25.09.2008 N 62 в части пунктов 1.1, 1.5, 2.1, 2.6, касающихся НДС и налога на прибыль.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 11.03.2009 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с судебным актом, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в связи с неправильным применением норм материального и процессуального права и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований. Инспекция не согласна с выводом суда о том, что эксперт, заключение которого положено в основу оспариваемого решения, привлечен с нарушением требований ст. 95 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Инспекция настаивает, что в ходе проверки был привлечен специалист в порядке ст. 96 НК РФ, данная статья не содержит запретов на подготовку специалистом заключения. Условие о предоставлении заключения было предусмотрено соответствующим договором, заключенным между специализированным учреждением и налоговым органом. В связи с чем спорные суммы налога на прибыль и НДС доначислены заявителю правомерно. Кроме того, инспекция в апелляционной жалобе указывает, что в нарушение ст. 162 АПК РФ судом не были исследованы документы, представленные инспекцией по определению суда от 12.02.2009, в судебном заседании, состоявшемся 03.03.2009.

Заявитель направил письменные возражения на апелляционную жалобу, в котором указывает со ссылкой на сравнительный анализ положений ст. 95, 96 НК РФ на обоснованность выводов суда о том, что заключение следует квалифицировать как экспертное заключение. Иные документы, представленные налоговым органом в доказательство проведения реконструкции здания также имеют существенные недостатки, препятствующие их принятию и рассмотрению в качестве доказательств. Опровергая выводы инспекции о проведении реконструкции, заявитель ссылается на экспертное заключение ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ", которая была произведена по поручению самого налогоплательщика, согласно которому в помещении произведены как реконструкция, так и капитальный ремонт. Руководствуясь данным экспертным заключением, заявитель самостоятельно и добровольно произвел в октябре 2008 года доплату в соответствующие бюджеты налогов на общую сумму 3 113 272,63 руб., соответствующие доказательства имеются в материалах дела.

В судебном заседании налоговый орган доводы апелляционной жалобы поддержал, на отмене судебного акта настаивал.

Заявитель возражал против удовлетворения жалобы по мотивам, изложенным в возражениях на нее. Также в судебном заседании заявитель пояснил, что фактически в рамках настоящего дела оспариваются суммы доначисленных налогов, приходящиеся на стоимость капитального ремонта в соответствии с заключением ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ".

В судебном заседании заявителю отказано в удовлетворении ходатайства о приобщении к материалам дела согласие арендодателей на проведение ремонтных работ.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ИФНС России по г. Чайковскому составлен акт от 21.08.2008 N 42 и принято решение от 25.09.2008 N 62 "О привлечении организации-налогоплательщика, налогового агента к ответственности за совершение налоговых правонарушений".

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о том, что обществом ошибочно отнесены к капитальному ремонту строительно-монтажные работы с привлечением подрядных организаций арендованных магазинов, поскольку исходя из технико-экономических характеристик объектов основных средств, налогоплательщиком произведена их реконструкция. Учитывая, что капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, подлежат учету арендатором по счету 01 "Основные средства" и амортизируются в порядке, установленном НК РФ, права на единовременное отнесение указанных затрат в состав прочих расходов налогоплательщик в соответствии со ст. 260 НК РФ не имеет (расходы в сумме 12088003,26 руб. в 2005 году и 25704479,98 руб. в 2006 году). Налог на добавленную стоимость, исчисленный со стоимости товаров (работ, услуг), используемых при производстве строительно-монтажных работ, подлежит отнесению в состав налоговых вычетов в соответствии с ст. 171, п.п. 1, 2, 5 ст. 172 НК РФ после принятия капитальных вложений на учет по счету 01 "Основные средства", то есть в состав налоговых вычетов (предъявленные суммы НДС в отношении ремонта арендованных объектов) необоснованно включена сумма 1 979 352,57 руб. за 2005 год и 4 625 203,5 руб. за 2006 год.

Данные выводы содержаться в п. 1.1, 1.5, 2.1, 2.6 решения инспекции (т. 1 л.д.20-23, 34-37, 46-52, 60-67).

Спорные виды работ инспекция квалифицировала как реконструкцию на основании выводов привлеченных специалистов МУП "Чайковский СКУ", изложенных в соответствующих заключениях.

В возражениях на акт проверки заявитель указывал, что к реконструкционным работам относятся работы в 2005 году на общую сумму 1 354 301,85 руб. (НДС 206 588,42 руб.), в 2006 году - 1784769,47 руб. (НДС 272252,97). Данные возражения не были приняты инспекцией со ссылкой на выводы специалиста, изложенного в его заключениях, полученные налоговым органом в ходе проверки.

Не согласившись с отказом инспекции частично скорректировать доначисленные суммы налога на прибыль и НДС по вышеизложенным основаниям, заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения в указанной части (с учетом его возражений, представленных в ходе налоговой проверки) недействительным.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом не доказан вид ремонта, что произведенные работы являются реконструкцией арендованных помещений. В данном случае суд исходил из того, что выводы специалиста Блаженного Л.И. МУП "Чайковский СКУ" основаны на изменении планировки помещений, в результате которых изменилась площадь торгового зала, такие виды работ как замена торгового оборудования, замена инженерного обеспечения здания, работ по ремонту фасада здания не свидетельствуют о реконструкции объекта капитального строительства, источник для вывода эксперта является ненадлежащим; в протоколах осмотра территорий, помещений, документов, предметов отсутствует подпись специалиста, участвующего в осмотре; нарушен порядок проведения экспертизы, предусмотренный п.6, 7 ст. 95 НК РФ.

Данные выводы суд являются верными, основаны на полном и всестороннем исследовании материалов дела.

В соответствии с п. 1 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Указанные положения применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено (п. 2 указанной статьи).

Пунктом 1 ст. 258 НК РФ установлено, что капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

В силу п. 1 ст. 256 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.

Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В целях главы 25 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Общий порядок отнесения выставленного НДС в налоговым вычетам предусмотрен п. 2 ст. 171 НК РФ

Согласно п. 6 ст. 171 НК РФ (в редакции Федеральным законом от 22.07.2005 N 118-ФЗ, действие которого в указанной части распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

В силу п. 5 ст. 172 НК РФ (в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 118-ФЗ) вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 названного Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Как следует из материалов дела, обществом (заказчик) заключены договоры строительного подряда на производство строительно-монтажных работ по ремонту магазинов N 23, 22, 2, 55, 106, 121, 125, 148 в соответствии с условиями договоров, заданием заказчика и согласованной проектной документацией. Сроки выполнения ремонтных работ - в 2 этапа согласно экспликации к договору (договоры N 247-1/06 от 01.06.06г., N 25-05 от 15.07.2005г., N 23-05 от 12.07.05г., N 18/01-05 от 14.09.05г., N 1-05 от 11.01.05г., N 20-5 от 19.04.05г., N 3-05 от 20.01.05г., N 17-06 от15.03.06г., N 06-06/147/06 от 02.02.06г., N 01/01-06/94/06 от -01.03.06г.,N 1-06/73/06 от 16.01.06г.,N 2-06/95/06 от 28.02.06г., N 10-06/117/06 от 02.03.06г.). По результатам выполненных работ были составлены акты по форме N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ", N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат", утвержденным Постановлением Госкомстата от 09.08.1999. Спора по документальному оформлению произведенного ремонта между сторонами нет. Стоимость оплаченных обществом ремонтных работ и включенных впоследствии в расходы по налогу на прибыль составили в 2005 году 12 058 002,58 руб., в 2006 году- 25 704 479,98 руб.

Данные магазины арендованы обществом на основании договоров аренды, заключенных с ООО "Главрыба", ООО "Привоз", ООО "Бизнес-Форум" (том 4). Условия о возмещении понесенных арендатором расходов по содержанию магазинов, договоры аренды не содержат.

Налоговый орган отнес данные работы к реконструкции на основании заключений о выполнении строительно-монтажных работ, подготовленных специалистами МУП "Чайковское управление капитального строительства" (лицензия на осуществление проектирования зданий и сооружений 1 и 2 уровней ответственности в соответствии с государственным стандартам от 07.07.2004 серия Д 498365) (т. 7 л.д. 49-110).

Данные заключения обоснованно не приняты судом первой инстанции в качестве надлежащего доказательства, поскольку являются заключениями эксперта, полученным с нарушение требований ст. 95 НК РФ.

Доводы апелляционной жалобы в указанной части со ссылкой на ст. 96 НК РФ отклоняются апелляционным судом как основанные на неверном толковании данных норм права.

Согласно статье 96 НК РФ (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела.

Из приведенной нормы следует, что специалист привлекается только для участия в проведении конкретных действий, в иных случаях, привлечение лица, обладающего специальными познаниями, в рамках налоговой проверки оформляется в порядке, предусмотренном ст. 95 НК РФ.

В настоящем деле специалист после осмотра магазинов дал заключение, в котором содержатся выводы о виде ремонтных работ.

Кроме того, налоговым органом не опровергнута обоснованность выводов суда первой инстанции о том, что выводы эксперта основаны на изменении планировки помещений, в результате которых изменилась площадь торгового зала, не указаны причины, по которым замена торгового оборудования, замена инженерного обеспечения здания, работы по ремонту фасада здания отнесены специалистами к реконструкции объекта капитального строительства.

Также не опровергнут вывод суда первой инстанции, что источники, на основании которых специалистами подготовлено заключение являются ненадлежащими, а именно в протоколах осмотра территорий, помещений, документов, предметов отсутствует подпись специалиста - руководителя МУП "Чайковский УКС" Казимерчука К.К., якобы участвующего в них (т. 7 л.д. 25-48); технические паспорта на здания магазинов представлены инспекции в сентябре 2008 года, то есть после выдачи заключения.

Данные выводы суда первой инстанции соответствуют материалам дела.

Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает, что обществом по собственной инициативе была проведена строительно-техническая экспертиза отремонтированных магазинов.

Исполнителем строительно-технической экспертизы - филиалом ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" по Удмуртской Республике составлены заключения об отнесении строительных работ и затрат к капитальному ремонту и реконструкции по объектам "нежилое здание" магазины N N 148, 121, 22, 106, 55, 23, 125, 2, 21 (том 1 л.д. 89-160, том 2 л.д. 1-125).

В заключениях филиала ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" по Удмуртской Республике сделаны следующие выводы.

Полной смены или замены основных строительных конструкций, таких как фундамент здания, несущих стен, каркасов стен налогоплательщиком не проводилось. Строительный объем и общая площадь всего здания не изменились (наружные стены остались прежними). Назначение и технико-экономические показатели объектов не изменились. При этом экспертом отмечено, что внутренние перепланировки, произведенные обществом, не изменяют общую площадь и строительный объем здания. Выполненные работы по замене торгового оборудования, ремонту входной группы, ремонту фасада, ремонту инженерного обеспечения, отделочные работы не относится к понятию "реконструкции". Оснований для отнесения всех строительно-монтажных работ к реконструкции, модернизации, техническому перевооружению не имеется.

Вместе с тем, экспертом выделены отдельные работы, определена их стоимость, относящиеся, по его мнению, к реконструкции. Распределение работ, относящихся по их содержанию к ремонтным работам и работам по реконструкции, произведено в таблицах, являющихся приложением к заключениям экспертизы.

Данные выводы основаны на изучении специалистом документов: выписки из технических паспортов, составленных Ижтехинвентаризация, договоров строительного подряда, актов приемки выполненных работ по унифицированной форме КС-2, КС-3, данных осмотра территорий обследуемых объектов.

Принимая во внимание, что часть выполненных работ отнесена экспертом к реконструкции здания, обществом самостоятельно скорректирована налогооблагаемая база по налогу на прибыль и НДС за спорные налоговые периоды, соответствующие суммы налогов, пеней и штрафов перечислены в бюджет (суммы, относящиеся к реконструкции, исключены из расходов по налогу на прибыль и из налоговых вычетов по НДС , налог увеличен).

Факт уплаты налога подтверждены материалами дела, налоговым органом не оспаривается.

Суд апелляционной инстанции также учитывает, что в некоторых договорах аренды (по арендодателям ООО "Главрыба" и "Привоз") предусмотрено, что по истечении срока действия договора, а также при досрочном его расторжении арендодателю передаются безвозмездно все произведенные улучшения арендуемого помещения (например, т. 4 л.д. 53).

Статьей 623 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрен различный порядок урегулирования взаимоотношений между арендатором и арендодателем в части произведенных улучшений арендованного имущества. Изложенные в указанной статье обстоятельства налоговым органом в ходе проверки не исследовались.

В материалах дела отсутствуют доказательства, что заявителю арендодателем были возмещены расходы на спорные строительно-монтажные работы. Фактически безвозмездной передачи неотделимых улучшений между сторонами не производилось ни в проверяемых периодах, ни в настоящее время, поскольку договорные арендные отношения продолжаются на день рассмотрения спора.

В таком случае, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что выводы суда первой инстанции об отсутствии надлежащих доказательств того, что все спорные расходы являются расходами по реконструкции арендованных помещений инспекцией в нарушение ст. 65, 200 АПК РФ не доказано, соответственно, не доказана правомерность доначисления соответствующих сумм налога на прибыль и НДС, пеней, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ по основаниям, изложенным в п. 1.1, 1.5, 2.1, 2.6 решения инспекции.

Доводы апелляционной жалобы о том, что представленные инспекцией документы не исследованы судом в судебном заседании 03.03.2009 опровергаются соответствующей отметкой в протоколе судебного заседания (т. 7 л.д. 169), кроме того, в мотивировочной части решения указанным документам дана оценка суда.

С учетом изложенного, решение суда от 11.03.2009 отмене, а апелляционная жалоба удовлетворению - не подлежат.

В силу положений подп. 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ госпошлина с налогового органа взысканию не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 11.03.2009 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

С. Н. Сафонова

Судьи

В. Г. Голубцов О. Г. Грибиниченко