Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 января 2008 г. N 17АП-5142/07

г. Пермь

14 января 2008 г.

Дело N А60-5763/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 10 января 2008 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 14 января 2008 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Грибиниченко О. Г.

Судей Богдановой Р.А., Борзенковой И.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шатовой О.С.,

при участии:

от заявителя МУП "Пригородный Райкомхоз" Клементьева Н.А. (паспорт 6599 233252, доверенность N 13 от 01.12.2007 г.), Косикова Т.в. (паспорт 6500 623191, доверенность N 12 от 01.12.2007 г.),

от ответчика Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области Изотова Е.В. (удостоверение УР N369770, доверенность N05-13/28141 от 02.11.2007 г.), Криницина С.А. (удостоверение УР N371737, доверенность N05-13/28147 от 02.11.2007 г.),

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу ответчика Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области

на решение Арбитражного суд Свердловской области от 28 мая 2007 года

по делу N А60-5763/2007,

принятое судьей Лихачевой Г.Г.

по заявлению МУП "Пригородный Райкомхоз"

к Межрайонная ИФНС России N 16 по Свердловской области

о признании недействительным решения налогового органа

установил:

МУП "Пригородный Райкомхоз" (далее предприятие) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением (с учетом ранее заявленного ходатайства) о признании недействительным решения N 17-28/45 от 12.03.2007 г. Межрайонной инспекции ФНС России N 16 по Свердловской области (далее налоговый орган) о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС за 2004-2006 г.г. в сумме 2 305 362 руб., пеней в сумме 942 338 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 365 031 руб., уменьшения заявленной к налоговому вычету по НДС суммы 684 811 руб.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 28.05.2007 г. заявленные требования удовлетворены в полном объеме, оспариваемое решение признано недействительным в части заявленных требований.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Свердловской области отменить в связи с нарушением судом норм материального и процессуального права, несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела. Инспекцией указано на нераспространение льготы по НДС на операции по реализации работ по содержанию, и текущему ремонту жилищного фонда, и необоснованное отнесение к вычетам сумм налога по товарам (работам, услугам), приобретенным за счет средств бюджетного финансирования, так как указанные средства не являются объектом налогообложения.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.08.2007 г. решение суда первой инстанции оставлено без изменения, в то же время указано на ошибочность выводов суда о включении в объект обложения НДС стоимость услуг по техническому обслуживанию и содержанию общего имущества многоквартирных домов, оказанных после 01.01.2004 г., однако основания для отмены отсутствуют, так как не принят расчет доначисленного инспекцией налога на основании Сводной таблицы предприятия, не являющейся документом бухгалтерского учета.

Постановлением ФАС Уральского округа от 06.11.2007 г. решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции отменены, дело передано на новое рассмотрение в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд, поскольку судом не было оценено содержание Сводной таблицы на предмет соответствия ее требованиям ст.9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", в совокупности и взаимосвязи с книгами продаж и покупок налогоплательщика, налоговыми декларациями, оборотно - сальдовыми ведомостями.

Определением от 12.12.2007 г. судебное разбирательство по делу отложено с обязанием сторон представить расчеты по НДС с исключением из налоговой базы услуг, не подлежащих налогообложению.

Заявителем представлены расчеты сумм НДС за 2004 - 2005 г.г. с указанием на включение НДС в сумму реализации, наличие права на уменьшение общей суммы НДС на сумму налоговых вычетов.

Налоговым органом при расчете сумм НДС за 2004, 2005 г.г., подлежащих уплате указано на нарушение налогоплательщиком ст.ст. 154, 168 НК РФ при расчете налога. Инспекцией были представлены в суд свои расчеты по НДС с исключением из налоговой базы услуг, не подлежащих налогообложению.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представителями налогового органа указано на то, что решение суда первой инстанции в части неправомерности доначисления налога, пени, штрафа за 2006 г. не оспаривается.

Судом апелляционной инстанции законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в порядке ст.266 АПК РФ, в пределах апелляционной жалобы в соответствии с п.5 ст. 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, по результатам проведенной выездной налоговой проверки МУП "Пригородный Райкомхоз" по вопросам правильности исчисления и уплаты НДС за период с 01.01.2003 г. по 30.06.2006 г. налоговым органом составлен акт N 17-28/207 от 01.11.2006 г. на основании которого принято решение N 17-28/45 от 12.03.2007 г., на основании которого предприятию доначислен НДС за 2003 - 2006 г.г в сумме 2 305 362 руб., уменьшены налоговые вычеты на сумму 684 811 руб., начислены пени в сумме 942 338 руб., применены штрафные санкции в сумме 365 031 руб. Основанием к доначислению налога явились выводы о необоснованном неисчислении и не предъявлении покупателям услуг по предоставлению в пользование и техобслуживанию жилого фонда НДС, что привело к неуплате данного налога в бюджет, необоснованном предъявлении к вычету НДС по приобретенным и оплаченным товарам и услугам за счет бюджетных средств в рамках целевого финансирования.

Полагая, что указанное решение налогового органа является незаконным, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании оспариваемого решения недействительным.

Оценив в совокупности собранные по делу доказательства и проанализировав нормы материального и процессуального права, судом апелляционной инстанции решение суда первой инстанции изменено в силу следующего.

Согласно пп.1 п.1 ст.146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации является (признается) объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Реализацией работ, услуг организацией признается передача на возмездной основе результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (статья 39 НК РФ).

В соответствии с пп. 10 п. 2 ст.149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.

Согласно Федеральному закону "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" от 05.08.2000 N 118-ФЗ подпункт 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ вводится в действие с 1 января 2004 г.

До 1 января 2004 г. в силу статьи 27 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ освобождается от налогообложения налогом на добавленную стоимость реализация на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности, услуг по обеспечению технического и санитарного состояния в домах жилищно-строительных кооперативов, а также услуг по предоставлению жилья в общежитиях (за исключением использования жилья в гостиничных целях и предоставления в аренду). Согласно толкованию, данному по поводу конституционности данной нормы права в определении Конституционного Суда РФ от 09.06.2005 N 287-О, подобное освобождение только жилищно-строительных кооперативов не нарушает конституционный принцип равенства в сфере налогообложения.

Предоставление в пользование жилых помещений в домах, относящихся к государственному жилищному фонду, муниципальному жилищному фонду и общественному жилищному фонду, осуществляется на основе договора найма жилого помещения, заключенного между собственником жилого помещения либо уполномоченным собственником - организацией и нанимателем - гражданином. Таким образом, от налога освобождается только плата (оплата жилья) взимаемая в рамках договора найма в размере, обеспечивающем возмещение издержек на содержание и ремонт жилья.

Гражданам, проживающим в домах, относящихся к частному жилищному фонду, - собственникам жилых помещений, оказываются не услуги по предоставлению в пользование жилых помещений, а услуги по обеспечению технического и санитарного состояния принадлежащих им жилых помещений, реализация которых на территории Российской Федерации в соответствии с вышеуказанной статьей Федерального закона на период с 1 января 2001 года по 1 января 2004 г. освобождается от налогообложения.

Судом первой инстанции, с учетом постановлений Пленума ВАС РФ N 16419/03 от 05.04.2004 г., N 1689/06 от 12.07.2006 г., положений гл.35 Гражданского кодекса РФ, ст.ст. 55, 57 Жилищного кодекса РСФСР, ст.15 Закона РФ N 4218-1 "Об основах федеральной жилищной политики", п.3 Постановления правительства РФ N 887 от 02.08.1999 г. сделан вывод, что понятие "услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности" не раскрыто в налоговом законодательстве, к составным частям оплаты жилья отнесены плата за содержание жилья, плата за ремонт жилья и плата за наем жилья. За оспариваемый период все платежи, входящие в состав платы за пользование жилым помещением являлись для предприятия выручкой от реализации услуг по предоставлению жилого помещения в пользование, освобожденной от обложения НДС. Судом сделан вывод, что поступающие от населения по договорам найма денежные средства за услуги по предоставлению населению в пользование жилых помещений в 2003-2006 г.г. не подлежат обложению НДС.

В соответствии с п.1 и 2 ст. 154 Жилищного кодекса РФ плата за жилое помещение и коммунальные услуги для нанимателя жилого помещения, занимаемого по договору социального найма или договору найма жилого помещения государственного или муниципального жилищного фонда, включает в себя: 1) плату за пользование жилым помещением (плата за наем); 2) плату за содержание и ремонт жилого помещения, включающую в себя плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме. Капитальный ремонт общего имущества в многоквартирном доме проводится за счет собственника жилищного фонда; 3) плату за коммунальные услуги.

Плата за жилое помещение и коммунальные услуги для собственника помещения в многоквартирном доме включает в себя: 1) плату за содержание и ремонт жилого помещения, включающую в себя плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию, текущему и капитальному ремонту общего имущества в многоквартирном доме; 2) плату за коммунальные услуги.

Таким образом, в настоящее время Жилищный кодекс РФ не разграничивает понятия плата за пользование жилым помещением и плата за наем, определяя их тождественными друг другу, одновременно устанавливая одним из составляющих платы за жилое помещение плату за содержание и ремонт жилого помещения, включающую в себя плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме.

То есть оказание услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в домах всех форм собственности (найм) является самостоятельным видом деятельности налогоплательщика, и, следовательно, именно данный вид услуг не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) налогом на добавленную стоимость с 1 января 2004 года на основании подпункта 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

На операции по реализации услуг по содержанию общего имущества жилого дома и техническому обслуживанию общих коммуникаций, технических устройств и технических помещений жилого дома, текущему и капитальному ремонту общего имущества жилого дома вышеуказанная льгота по НДС не распространяется, и поэтому такие операции облагаются данным налогом в общеустановленном порядке.

Следовательно, в облагаемую налогом на добавленную стоимость налоговую базу не подлежит включению лишь плата за пользование жилым помещением (плата за наем). Услуги же по управлению многоквартирным домом, содержанию и ремонту общего имущества в таком доме подлежат обложению данным налогом в соответствии с п.2 ст.154 НК РФ. В этом случае предприятие вправе на основании статей 171, 172, 176 НК РФ заявить о возмещении сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных своим контрагентам по счетам-фактурам на оплату товаров (работ, услуг) (Постановление Президиума ВАС РФ N 9591/06 от 13.03.2007 г.).

На основании изложенного, выводы суда первой инстанции об отсутствии обложения НДС денежных средств, поступивших от населения за услуги по предоставлению в пользование жилых помещений (в том числе за текущий ремонт мест общего пользования, содержание кровли, инженерных сетей, фасадов домов) правомерны лишь на период с 2003 г. по 01.01.2004 год. С 01.01.2004 г. указанные работы подлежат обложению НДС при исключении из налоговой базы платы за наем жилых помещений.

При исчислении сумм НДС налоговым органом применен расчетный метод на основании данных бухгалтера предприятия, приведенных в ежемесячные Сводные таблицы анализа квартплаты, в сопоставлении с данными из книг продаж.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 г. "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц.

Судом апелляционной инстанции с учетом указанных в постановлении от 06.11.2007 г. требований о необходимости проверки Сводной таблицы предприятия на предмет соответствия и взаимосвязи с имеющимися в материалах дела книгами продаж и покупок, налоговыми декларациями, оборотно - сальдовыми ведомостями, установлено соответствие сводной таблицы требованиям ст.9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 г. "О бухгалтерском учете", также судом проведена проверка на соответствие первичной документации, в соответствии с которой расхождений не установлено, что не оспорено налогоплательщиком.

На основании определения от 12.12.2007 г. стороны были обязаны представить расчеты сумм НДС с исключением из налоговой базы услуг, не подлежащих налогообложению.

Налоговым органом решение суда первой инстанции не оспаривается в части признания оспариваемого решения недействительным в части доначисления НДС, соответствующих пеней, начисления штрафов за 2006 год. Налогоплательщиком при расчете НДС за 2004-2005 г.г. указано на разбивку в книге продаж поступившей оплаты от граждан за коммунальные услуги на стоимость продаж без НДС и сумму НДС в соответствии с п.13 ст.40 НК РФ, что не оспорено налоговым органом. Предприятием при указании поступившей оплаты от граждан за жилищные услуги (за исключением оплаты найма) отмечено включение суммы НДС наряду с налогооблагаемой базой. Судом расчеты налогоплательщика приняты во внимание, признана правомерность исчисления поступившей оплаты от граждан за коммунальные услуги как совокупность налогооблагаемой базы и суммы НДС. Кроме того, сумма НДС изначально подлежит включению в реализацию услуг.

Таким образом, сумма реализации за 2004 г. составляет 2 216 155 руб., сумма НДС, подлежащая включению в сумму реализации, - 398 907 руб. Сумма реализации за 2005 г. составляет 3 668 337 руб., сумма НДС - 660 301 руб.

Также судом установлена ошибочность расчетов налогового органа по определению суммы НДС, подлежащего уплате, без учета сумм налоговых вычетов, фактически заявленных налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДС за 2004 - 2005 г.г.

Материалами дела установлено списание налогоплательщиком сумм НДС, выставленных поставщиками и подрядчиками с кредита сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" не в дебет сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", а в дебет сч. 29 "Обслуживающие производства ЖУ", учитывая суммы НДС в затратах по реализации жилищных услуг в порядке пп.1 п.2 ст.170 НК РФ.

Таким образом, налогоплательщиком правомерно суммы НДС, подлежащие уплате, уменьшены на сумму налоговых вычетов 21 999 руб. в 2004 г. и 19 006 руб. в 2005 г., в связи с чем, НДС к уплате составил 376 908 руб. в 2004 г. и 641 295 руб. в 2005 г.

На основании изложенного, с учетом правильности выводов суда первой инстанции о необоснованном начислении НДС, соответствующих пеней, штрафов за 2003 г., не обжаловании решения суда первой инстанции в части неправомерности доначислений НДС, пеней, штрафов за 2006 г., судом апелляционной инстанции оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления НДС за 2004 г. в сумме 266 352 руб. (643 260 - 376 908), соответствующих пеней, штрафов, за 2005 г. в сумме 563 695 руб. (1 204 990 - 641 295), соответствующих пеней, штрафов.

Судом апелляционной инстанции установлена правильность выводов суда первой инстанции о неправомерности уменьшения инспекцией заявленных предприятием налоговых вычетов по НДС за 2003 - 2006 г.г. в сумме 684 811 руб., начисления пени в сумме 942 338 руб., штрафных санкций по п.1 ст.122 НК РФ в размере 365 031 руб.

Инспекция, отказывая предприятию в применению налоговых вычетов, полагало, что предприятие не несло реальных затрат по уплате налога на добавленную стоимость, так как получало из бюджета денежные средства на покрытие расходов по содержанию жилищного фонда, в том числе и по уплате налога, поэтому не вправе претендовать на получение возмещения из бюджета сумм этого налога, уплаченных своим контрагентам.

Статья 154 Жилищного кодекса Российской Федерации разграничивает плату за пользование жилым помещением (плату за наем), которая взимается с нанимателя жилого помещения, и плату за содержание и ремонт жилого помещения, включающую в себя плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме, взимаемую как с нанимателя, так и с собственника (арендатора) жилого помещения.

Следовательно, в налоговую базу, облагаемую налогом на добавленную стоимость, не подлежит включению лишь плата за пользование жилым помещением (плата за наем). Услуги же по управлению многоквартирным домом, содержанию и ремонту общего имущества в таком доме подлежат обложению данным налогом в соответствии с п.2 ст.154 НК РФ. В этом случае предприятие вправе на основании статей 171, 172, 176 НК РФ заявить о возмещении сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных своим контрагентам по счетам-фактурам на оплату товаров (работ, услуг).

Согласно ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 вычеты.

Вычетам, в частности, подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых облагаемыми этим налогом на основании главы 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

Как следует из ст.176 НК РФ, в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.

Каких-либо ограничений указанных прав организаций, реализующих товары (работы, услуги) по регулируемым ценам и получающих в связи с этим дотации, Налоговым кодексом РФ не установлено.

Судом первой инстанции установлено и подтверждено материалами дела получение предприятием бюджетных средств на основании Генерального договора от 01.04.2001 г. в связи с оказанием заявителем услуг по регулируемым тарифам и направленным на возмещение убытков по оказанию жилищно - коммунальных услуг. Письмом N 318 от 08.05.2007 г. Финансовое управление в Горноуральском городском округе сообщило, что средства, полученные МУП "Пригородный Райкомхоз" из местного бюджета на возмещение убытков по оказанию жилищно - коммунальных услуг населению не являются целевыми средствами и могут использоваться по своему усмотрению, в том числе и на оплату приобретаемых товаров и услуг.

Предприятие получало дотации на покрытие убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен, а также льгот, предоставляемых отдельным потребителям согласно федеральному законодательству.

Судом первой инстанции установлено, что на основании бюджетной росписи МО "Пригородный район" утверждены Планы бюджетного финансирования МУП "Пригородный Райкомхоз" на 2003-2006 г.г. с поквартальной разбивкой. В то же время доказательства составления и утверждения Смет расходования бюджетных средств налоговым органом не представлены.

В Обзоре практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации Информационного письма Президиума ВАС РФ N 98 от 22.12.2005 г. указано, что полученные предприятием средства не могут рассматриваться ни в качестве средств целевого финансирования (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ), ни в качестве целевых поступлений из бюджета (пункт 2 статьи 251 НК РФ), поскольку целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществлять их расходование в соответствии с определенными целями либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов.

Таким образом, налоговым органом целевой характер бюджетного финансирования не доказан, материалами дела не подтвержден, право на применение предприятием налоговых вычетов по НДС доказано.

На основании изложенного решение суда первой инстанции подлежит отмене в части в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела, доводы апелляционной жалобы удовлетворены в соответствующей части.

В связи с частичным удовлетворением требований предприятия в порядке ст.110, п.3 ст.271 АПК РФ с Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области в пользу МУП "Пригородный Райкомхоз" подлежат взысканию судебные расходы в размере 1 000 руб.

В порядке ст.110, ст. 333.21 НК РФ с Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области подлежит взысканию госпошлина по апелляционной жалобе в сумме 500 рублей, с МУП "Пригородный Райкомхоз" также подлежит взысканию госпошлина в сумме 500 руб.

Руководствуясь ст. ст. 176, 258, 266, 268, 269, 270 пп.1 п.1, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

1. Решение Арбитражного суда Свердловской области от 28.05.2007 года изменить, изложив резолютивную часть решения в новой редакции: "Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области от 12.03.2007 г. N 17-28/45 в части доначисления НДС за 2003 г. полностью, за 2004 г. в сумме 266 352 рубля, за 2005 г. в сумме 563 695 рублей и за 2006 г. полностью, и соответствующих сумм пени и штрафа, а также уменьшения заявленных налоговых вычетов по НДС в сумме 684 811 рублей, как не соответствующего требованиям Налогового кодекса РФ.

Обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика.

В удовлетворении остальной части требований отказать".

2. Взыскать в пользу МУП "Пригородный Райкомхоз" с Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области судебные расходы в размере 1 000 (одна тысяча) рублей.

Взыскать с МУП "Пригородный Райкомхоз" госпошлину в доход федерального бюджета в сумме 500 (пятьсот) рублей.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области госпошлину в доход федерального бюджета в размере 500 (пятьсот) рублей.

3. Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий:

О.Г. Грибиниченко

Судьи

Р.А. Богданова И.В. Борзенкова