Вопрос: Какой порядок учета операций, связанных с выбытием застрахованного автомобиля в результате наступления страхового случая (в ГИБДД он не снят с учета). Подлежит ли восстановлению НДС при списании автомобиля с учета, если первоначально к зачету из бюджета налог не принимался? ("Финансовая газета. Региональный выпуск", N 24, июнь 2006 г.)

Какой порядок учета операций, связанных с выбытием застрахованного автомобиля в результате наступления страхового случая (в ГИБДД он не снят с учета). Подлежит ли восстановлению НДС при списании автомобиля с учета, если первоначально к зачету из бюджета налог не принимался?

Автомобиль учитывается в составе основных средств. Его выбытие в случае аварий, стихийных бедствий и иных чрезвычайных ситуаций оформляется актом о списании по унифицированной форме N ОС-4а, в котором предусмотрен реквизит "Дата снятия с учета в ГИБДД (ГАИ)". В соответствии с постановлением Госкомстата России от 21.01.03 г. N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств" при списании автотранспортного средства в бухгалтерию вместе с актом передается документ, подтверждающий снятие его с учета в ГИБДД (Госавтоинспекции).

В п. 3 постановления Правительства Российской Федерации от 12.08.94 г. N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации" (в ред. от 12.08.04 г. N 408) сказано: юридические и физические лица, за которыми зарегистрированы транспортные средства, обязаны снять их с учета в подразделениях Государственной инспекции, или военных автомобильных инспекциях, или органах гостехнадзора, в которых они зарегистрированы, в случае изменения места регистрации, утилизации (списания транспортных средств либо прекращения права собственности на них в предусмотренном законодательством Российской Федерации порядке). Конкретные сроки для снятия транспорта с учета в случае его утилизации не установлены.

В соответствии с п. 29 ПБУ 6/01 (в ред. от 12.12.05 г. N 147н) стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. Выбытие объекта основных средств, в данном случае вследствие аварии автомобиля, признается на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учете в качестве основных средств (п. 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.03 г. N 91н).

Списание автомобиля в бухгалтерском учете со снятием с учета автомобиля в ГИБДД никак не связано. Списать не пригодный для эксплуатации автомобиль и оформить акт о списании транспортного средства по форме N ОС-4а можно и до момента снятия последнего с регистрации в Госавтоинспекции.

Учет расходов и поступлений

Расходы, возникающие вследствие чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.), учитываются в составе чрезвычайных расходов (п. 13 ПБУ 10/99 "Расходы организации). Они списываются в дебет счета 99 "Прибыли и убытки". В налоговом учете такие потери, т.е. остаточная стоимость автомобиля и все затраты, связанные с его списанием, учитываются как внереализационные расходы (п. 2 ст. 265 НК РФ).

Все поступления, возникающие вследствие чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания не пригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п., считаются чрезвычайными доходами (п. 9 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Следовательно, остающиеся при ликвидации автотранспортного средства запасные части необходимо оприходовать по рыночным ценам на склад. В налоговом учете оприходование материалов, полученных при ликвидации автомобиля, признается внереализационным доходом (п. 13 ст. 250 НК РФ). Доходы определяются на основании первичных документов, документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета (п. 1 ст. 248 НК РФ). Внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки (п. 5 ст. 274, ст. 40 НК РФ).

При учете страхового возмещения, получаемого от страховой компании, нужно учесть следующее. Страховое возмещение в бухгалтерском учете признается в составе чрезвычайных доходов. В соответствии со ст. 7 Федерального закона от 25.04.02 г. N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" страховая сумма, в пределах которой страховщик обязуется при наступлении каждого страхового случая (независимо от их числа в течение срока действия договора обязательного страхования) возместить потерпевшим причиненный вред, составляет 400 тыс. руб., а именно:

в части возмещения вреда, причиненного жизни или здоровью нескольких потерпевших, - 240 тыс. руб. и не более 160 тыс. руб. при причинении вреда жизни или здоровью одного потерпевшего;

в части возмещения вреда, причиненного имуществу нескольких потерпевших, - 160 тыс. руб. и не более 120 тыс. руб. при причинении вреда имуществу одного потерпевшего. Следовательно, максимальный размер компенсации, которую может получить организация в возмещение вреда, составляет всего 120 тыс. руб.

В налоговом учете начисление страхового возмещения следует отражать по факту признания его страховой компанией.

Финансовый результат от выбытия формируется на счете 99 "Прибыли и убытки". Если в результате выбытия с учетом страхового возмещения организацией получен убыток, то он списывается в расходы сразу без распределения на оставшийся срок полезного использования автомобиля.

Восстановление НДС

По поводу восстановления НДС при списании автомобиля с учета однозначного мнения нет. Нормативные документы не содержат прямых норм, предписывающих восстановление НДС, приходящегося на остаточную стоимость выбывающего досрочно амортизируемого имущества.

Позиция налоговых органов основана на положениях ст. 171 НК РФ, в соответствии с которыми вычетам подлежат суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым только для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ). Суммы налога, предъявленные продавцом основных средств налогоплательщикам по основным средствам, которые не используются для осуществления операций, облагаемых НДС, должны учитываться в их стоимости (п.п. 1, 4 п. 2 ст. 170 НК РФ). Исходя из того что в результате списания не полностью самортизированные на этот момент основные средства выбывают из оборота организации, т.е. больше не используются для осуществления операций, облагаемых НДС, суммы налога, ранее принятые к вычету по таким основным средствам, необходимо восстановить (п. 3 ст. 170 НК РФ). Восстановлению подлежит сумма НДС, исчисленная с остаточной стоимости основных средств (без учета переоценки).

По мнению автора, в НК РФ отсутствуют положения, в соответствии с которыми у организации, являющейся плательщиком НДС, возникает обязанность восстановить для бюджета сумму налога по основному средству, ранее возмещенную в установленном главой 21 НК РФ порядке, в части его остаточной стоимости при списании этого имущества из-за его непригодности для дальнейшего использования. Суммы "входного" НДС, уплаченные при приобретении объектов основных средств, принимаются к вычету в полном объеме после принятия на учет при условии, что они приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 1 ст. 172, п.п. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Следовательно, право на вычет сумм "входного" НДС возникает при приобретении и принятии к учету объекта основных средств, предназначенного для осуществления операций, облагаемых НДС, и не утрачивается в связи с прекращением его использования для такой деятельности.

Такой же позиции придерживаются и арбитражные суды. Их подход к решению этой проблемы заключается в следующем. Если в момент приобретения имущества организация правомерно воспользовалась вычетом по НДС (т.е. на момент предъявления суммы НДС к вычету все условия, предусмотренные НК РФ, были выполнены), то последующее изменение в использовании этого имущества не влечет за собой необходимость восстанавливать принятый ранее к вычету НДС. Так, например, некоторыми решениями признано, что обязанность по восстановлению НДС при списании не полностью самортизированного объекта основных средств действующим налоговым законодательством не предусмотрена (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 23.03.05 г. N Ф04-1621/2005(9589-А27-23), ФАС Уральского округа от 05.05.03 г. N Ф09-1214/03АК, ФАС Уральского округа от 11.02.03 г. N Ф09-108/03АК).

Учитывая тот факт, что в рассматриваемой ситуации НДС первоначально к зачету из бюджета не принимался, восстанавливать из бюджета его не нужно.

И. Овчарова,

старший аудитор-консультант

ЗАО "ААФ "Аудитинформ"

15 июня 2006 г.

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 24, июнь 2006 г.