Квалификация повышается за границей ("Российский налоговый курьер", N 10, май 2006 г.)

Квалификация повышается за границей

Проблемная ситуация 2. Сотрудник направлен на семинар повышения квалификации в другую страну. Проживание в отеле по системе "Все включено". Организатор выставил единый счет. Как в этом случае учитывать расходы при исчислении налога на прибыль? Облагаются ли суммы оплаты такого обучения ЕСН и НДФЛ?

Ситуацию комментируют:

...Независимые эксперты

Юлия Гузь, налоговый консультант группы компаний "Градиент Альфа":

"По моему мнению, было бы проще, если бы организаторы выставили счет, в котором отдельно выделялись затраты на экскурсионное обслуживание, банкет и аналогичные им. В таком случае в расходы по налогу на прибыль включались бы только затраты на обучение. Считаю, что если организаторы семинара выставили общий счет, то всю эту сумму будет очень сложно учесть в целях налогообложения".

Константин Калушев, специалист по налогообложению ЗАО "Прайсвотерхаус-Куперс Аудит":

"Если предприятию выставили недетализированный счет, то в расходы можно включить всю сумму. Правда, это влечет определенные налоговые риски".

Николай Чулков, налоговый консультант, аудиторская консалтинговая компания "ЮКОН":

"В налоговом учете "сопутствующие услуги", то есть организация отдыха обучающихся, их питания, могут быть включены в расходы, если в первичных документах, полученных от поставщика, отдельными строками их стоимость не выделяется. В противном случае в налоговом учете необходимо разнести общую сумму затрат по семинару на прочие расходы и расходы, не признаваемые для целей налогообложения. Первые указаны в подпункте 23 либо 15 пункта 1 статьи 264, а вторые - в абзаце 2 подпункта 3 пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса. Такое разделение производится на основании соответствующих строк первичных документов.

Направляя работника на семинар в отель по системе "Все включено", работодатель обязан оплатить ему командировочные расходы в порядке и размерах, которые предусмотрены для лиц, направляемых в служебные командировки. Это установлено статьей 187 Трудового кодекса. Для целей налогообложения эти затраты включаются в состав прочих расходов на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса. Указанные расходы формируются в первую очередь за счет суточных и компенсации затрат на проживание. Суточные рассчитываются бухгалтером самостоятельно. В то же время для отражения стоимости проживания требуются первичные документы от отеля. И здесь есть одна сложность. Получить такие документы, где были бы указаны реквизиты работника предприятия, невозможно. Ведь контрагентом гостиницы являлся не работник, а организатор семинара. В этой связи наиболее логичным представляется составить бухгалтерскую справку об утере работником документов, подтверждающих расходы на проживание в отеле. Стоимость проживания в таком случае компенсируется по нормам, установленным для "недокументированных" затрат.

Отмечу также, что на доходы работника в виде оплаты организацией "сопутствующих" услуг, в том числе стоимости питания и отдыха, не распространяется льгота по обложению НДФЛ, предусмотренная пунктом 3 статьи 217 Кодекса".

...Представители налоговой службы

Галина Белоцерковская, советник налоговой службы РФ III ранга, Управление администрирования налога на прибыль ФНС России:

"Если работник направляется на обучение за границу, организация должна оформить ему командировку. Тогда стоимость проезда можно списать на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса. Руководитель издает приказ, в котором указывается, куда едет сотрудник. Формулировка в приказе будет зависеть от того, как оформлен договор с иностранным образовательным учреждением: как обучение, то есть повышение квалификации, или как консультационные услуги. Согласно статье 264 Кодекса к расходам на командировки, в частности, относятся расходы:

- на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

- на наем жилого помещения. По этой статье расходов также возмещаются затраты работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах. Исключение - расходы, связанные с обслуживанием в барах и ресторанах, в номере, пользованием рекреационно-оздоровительными объектами;

- на оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

- суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ;

- консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Напомню, что порядок расчета суточных регулируется постановлениями Правительства Российской Федерации:

- от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией";

- от 26.12.2005 N 812 "О размере и порядке выплаты суточных в иностранной валюте и надбавок к суточным в иностранной валюте при служебных командировках на территории иностранных государств работников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета".

Таким образом, при расчете налоговой базы по налогу на прибыль учитываются расходы, связанные с направлением работников в служебную командировку, согласно указанному порядку и в части, которая не противоречит Трудовому кодексу".

Елена Кнышева, советник налоговой службы II ранга, Управление администрирования единого социального налога ФНС России:

"Пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса установлено, что объектом налогообложения по ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (кроме вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Одновременно согласно пункту 3 той же статьи выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения по ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде. При этом не имеет значения, в какой форме они производятся. Причем нормы пункта 3 применяются организациями, формирующими налоговую базу по налогу на прибыль.

Напомню, что все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, предусмотренных законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, не облагаются ЕСН. В частности, это возмещение командировочных расходов, иных расходов, включая затраты на повышение профессионального уровня работников. Об этом говорится в подпункте 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ.

При оплате организацией расходов на командировки работников как внутри страны, так и за ее пределы не подлежат обложению ЕСН:

- суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно;

- сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы;

- расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа;

- расходы по найму жилого помещения;

- расходы на оплату услуг связи;

- сборы за выдачу или получение, регистрацию служебного заграничного паспорта, сборы за выдачу или получение виз, а также расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Таким образом, в рассматриваемой нами ситуации не облагаются ЕСН следующие выплаты: стоимость участия в семинаре и расходы, связанные со служебной командировкой. Последние включают в себя оплату проезда, затраты по найму жилого помещения, суточные в пределах установленных норм, иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя. Основание - подпункт 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса. При этом у организаций, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль, суточные, выплаченные сверх установленных норм, не учитываются для целей налогообложения прибыли на основании пункта 38 статьи 270 Кодекса. Следовательно, с учетом пункта 3 статьи 236 Кодекса они также не подлежат обложению ЕСН".

Лариса Гуськова, советник налоговой службы РФ III ранга, Управление администрирования налогов с доходов физических лиц:

"Обратимся к пункту 3 статьи 217 Налогового кодекса. В нем сказано, что не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, предусмотренных законодательством Российской Федерации), связанных с возмещением затрат на повышение профессионального уровня работников.

Напомню, что профессиональная подготовка имеет целью ускоренное приобретение обучающимся навыков для выполнения определенной работы. Такая подготовка не сопровождается повышением его образовательного уровня. На это указано в статье 21 Закона РФ от 10.07.92 N 3266-1 "Об образовании".

Согласно статье 196 Трудового кодекса работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования. Условия и порядок проведения таких мероприятий определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором. В случаях, предусмотренных федеральными законами, иными нормативными правовыми актами, работодатель обязан проводить повышение квалификации работников, если это является условием выполнения ими определенных видов деятельности.

Основанием для направления работников на курсы или семинары повышения квалификации может быть план обучения и приказ руководителя.

Сотрудникам, направляемым для повышения квалификации с отрывом от производства в другую местность, оплачиваются командировочные расходы в порядке и размерах, которые предусмотрены для служебных командировок. Это предусмотрено статьей 187 Трудового кодекса.

Таким образом, стоимость обучения, оплаченного организацией за сотрудника, а также оплата его проезда и проживания не включаются в его налогооблагаемую базу для исчисления НДФЛ. Разумеется, такие расходы должны быть документально подтверждены. Однако статьей 217 Налогового кодекса установлено, что при этом должны быть выполнены определенные условия. А именно: обучение должно входить в программу подготовки кадров организации, проводиться по решению работодателя, направляющего работников для повышения квалификации в связи с производственной необходимостью и не предусматривать получения работником высшего или среднего специального образования, а также обучения смежным и вторым профессиям.

Напомню, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата полностью или частично за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров, работ, услуг или имущественных прав, а также коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика. Об этом говорится в подпункте 1 пункта 2 статьи 211 Налогового кодекса.

Если фирма направила сотрудника в другую страну на семинар по повышению квалификации с проживанием в отеле по системе "Все включено", а организаторы обучения выставили счет с единой суммой, то следует потребовать от них расшифровки этой суммы по видам услуг. Оплаченные за работника услуги - обучение с целью повышения квалификации, проезд, проживание, соответствующие выплатам, перечисленным в статье 217 Налогового кодекса, не облагаются НДФЛ. Возможно, все остальные выплаты относятся к доходам в натуральной форме на основании статьи 211 Кодекса и подлежат налогообложению".

"Российский налоговый курьер", N 10, май 2006 г.